最高行政法院(含改制前行政法院)95年度裁字第02645號

最　高　行　政　法　院　裁　定

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度裁字第02645號

上訴人

甲○○

訴訟代理人

鄭筑瑩

被上訴人

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

乙○○

上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年7月15日臺中高等行政法院94年度簡字第93號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經本院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。

二、上訴意旨略謂：㈠原審判決認為緩課股票此項租稅優惠，僅針對取得因增資配發股票股東給予「延緩所得計入時點」之優惠，自始並無課稅金額改變，與促進產業升級條例第16條後段規定明顯不合。又促進產業升級條例中對於「轉讓」法無明定為「買賣」，被上訴人以財政部民國（下同）92年5月14日台財稅字第0920453163號為據，一方面視減資為轉讓，卻另一方面以減資彌補虧損無實際轉讓價格為由，對該條例選擇性割裂適用。有關緩課股票⒈課稅時點改變或課稅金額亦有改變⒉轉讓是否僅為買賣⒊財政部92年函釋是否違法，三者均涉及法律見解具有原則性問題。㈡本件緩課股票亦因促進產業升級條例之特別法已擬制股票發放年度所得上未實現，且明定此類股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時為所得實現年度，以面額或所實現金額為課稅基礎，自與一般股票股利性質不同，原判決認事用法顯有判決不適用法規之違背法令。㈢原判決以本件上訴人91年度聚隆公司減資時點「91年3月21日」，並非前揭促進產業升級條例第16條施行日期「80年1月1日起至88年12月31日」間，並無該條例後段適用，上訴人係於87年6月29日取得聚隆公司之緩課股票，實屬該條例施行期間，按促進產業升級條例第16條規定，取得行為時符合該條規定，日後何時轉讓、贈與或遺產分配時當可依其後段規定適用，原判決未正確適用，即有適用法令不當之違法。㈣獎勵投資條例及促進產業升級條例對於緩課股票之規定並無差異，且該二條例施行期間，所得稅法對於緩課股票並無相關變更規定，既然被上訴人之上級主管機關財政部於69年8月6日台財稅第36507號函已釋明「本件減資彌補虧損案股東並無課稅問題」，又促進產業升級條例第16條係源自獎勵投資條例，兩者立法精神及原旨相同，財政部於69年8月6日台財稅第36507號函亦應比照適用。上訴人持有之緩課股票既因聚隆公司減資彌補虧損而喪失所有權，未取得分文對價，實現所得為新臺幣（下同）零元，原判決對此情形仍以面額10元課徵上訴人之綜合所得，上訴人尚需舉債，租稅優惠變成租稅懲罰，顯有違立法原意，即屬違法。㈤聚隆公司長期虧損，其為改善財務結構，避免違反台灣證券交易所股份有限公司第50之1條第9項規定，而被終止上市，遂減資彌補虧損，收回一定比例股票註銷，股票屬非自願被迫收回註銷，其所有權已不存在，與一般股東自願放棄緩課，仍保有所有權之情形有別。本件緩課股票案，其緩課股票所依據之特別法促進產業升級條例第16條業已定明實現點為轉讓時（所有權改變時），並非原股票配發時，該時點上訴人及其扶養親屬原取得股票已被收回註銷，已無課稅標的，原審判決論點以面額10元課稅，上訴人不僅無所得，尚需舉債納稅，顯已侵害上訴人課稅標的以外之財產，有違量能課稅原則及憲法第15條人民財產權應受保障之規定。㈥財政部92年5月14日台財稅第0920453163號函為解釋性行政規則，仍不得違反法令之規定，但依鈞院61年判字第335號、司法院釋字第377號及第420號解釋釋明及規定，其顯已違反促進產業升級條例本旨，應屬無效，原審判決仍加以援用，顯有怠於行使規範審查權之違背法令情事云云。

三、經查，原判決以上訴人已按股票額實現其所得，原應課稅，僅因依行為時促進產業升級條例第16條規定緩課，上訴人於來日股票移轉時，如有利得或損失，仍應依股票面額申報其所得，又行為時促進產業升級條例第16條規定之施行期間，自80年1月1日起至88年12月31日止，系爭股票係聚隆公司於91年度辦理減資彌補虧損，收回註銷，上訴人訴稱依該條後段規定，緩課股票於股票轉讓時，採取「面額或實現金額」從低課稅，難認有據。況系爭緩課股票係由聚隆公司收回註銷，而以股票面額每股10元收回系爭緩課股票彌補虧損，自帳上沖抵虧損，宜應認系爭緩課股票之移轉價格即為股票之面額。本件被上訴人認系爭緩課股票仍應以面額計算所得課稅，即無不合。上訴人主張依行為時促進產業升級條例第16條之規定，系爭股票業經聚隆公司因減資收回，其並無所得（上訴人以聚隆公司減資時每股市價0.68元計算申報），亦無足取。再按「促進產業升級，依本條例之規定；本條例未規定者，適用其他有關法律之規定。」、「獎勵投資，依本條例之規定；本條例未規定者，適用其他有關法律之規定。」分別為行為時促進產業升級條例第2條第1項及廢止前獎勵投資條例第2條所規定。惟獎勵投資條例施行期間至79年12月31日止，現行促進產業升級條例則於79年12月29日公布並自80年1月1日起施行，上訴人所引財政部上開69年8月6日台財稅第36507號及68年1月19日台財稅第30371號函釋，係對行為時適用獎勵投資條例規定之相關釋示，而此時促進產業升級條例尚未公布施行，上訴人主張該二函釋適用於行為時促進產業升級條例第16條所規定之緩課所得稅股票，自屬無據。是本件聚隆公司於91年度辦理減資彌補虧損，收回註銷87年間原配發股東之未分配盈餘增資緩課股票，上訴人主張該盈餘年度未分配盈餘轉增資股票，符合行為時促進產業升級條例第16條規定所配發之股票，又該股票經該公司於91年收回註銷，股東無所得應無課徵股東所得稅之問題，依上述公司法相關規定及說明，上訴人忽略股東取得股利年度與公司發生虧損年度並不相同，亦難認有據。本件原處分及訴願決定均無違誤，因將上訴人在原審之訴駁回，經核於法並無違背。上訴論旨，仍持同一理由加以爭執，主張系爭緩課股票課稅時市價約為1.14元，被上訴人依面額10元課稅，有違實質課稅原則云云，顯係對於行為時促進產業升級條例第16條規定暨司法院釋字第420號解釋意旨有所誤解，且業據原判決詳予論駁，難認本件所涉及法律見解具有原則性，有由本院加以闡釋之必要，依首揭規定，本件上訴為不合法，應予駁回。

四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

第五庭審判長法 官　鄭　淑　貞

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異