最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第01034號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度判字第01034號

上訴人

台灣泰科電子股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

陳彥希 律師

訴訟代理人

劉致慶 律師

被上訴人

財政部臺北關稅局

代表人

許盧節英

上列當事人間因虛報進口貨物事件，上訴人對於中華民國94年11月9日臺北高等行政法院93年度訴字第2404號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人於民國（下同）87年5月15日至88年1月3日間委託洋基通運股份有限公司、美商聯邦快遞股份有限公司及華昇企業股份有限公司向被上訴人報運進口貨物154批，原申報貨物名稱均為Resistor（電阻），稅則號別第8533.21.00號，稅率1.5%；經被上訴人查驗結果貨名為Resettable Fuse（保險絲），應歸列稅則第8536.30.00號，稅率7.5%。本案實到貨物名稱核與原申報不符，上訴人涉有虛報進口貨物名稱，逃漏進口稅款之行為，被上訴人乃依據行為時（下同）海關緝私條例第37條第1項規定，處上訴人所漏進口稅額2倍之罰鍰，並依海關緝私條例第44條規定，追徵所漏進口稅款。上訴人不服，申請復查及提起訴願，均遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。

二、上訴人於原審起訴意旨略謂：依世界關務組織對系爭貨物稅則所做成之解釋、各國海關（含美、日、歐盟、法、韓）對系爭貨物所作成之稅則分類意見書與UL等國際安規機構對系爭貨物之測試結果，及吳朗、莊逸正、陳子平等人之鑑定報告等事證，足證上訴人進口系爭貨物確實符合H.S.Code註解第8533節(A)(5)對熱敏電阻之定義，應歸入第8533節稅則，且上訴人係依據被上訴人核定行之多年之貨名及稅則辦理進口申報，並無虛報貨名、逃漏關稅之故意或過失；又系爭貨物已獲財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令承認為正溫度係數熱敏電阻，並將之改歸列第8533.29.00號「其他固定電阻器」稅則，是上訴人以電阻器（Resistor）貨名及第8533.21.00號稅則為進口申報，並無海關緝私條例第37條第1項所稱虛報貨名、逃漏關稅之情事，原處分顯已違法而應予撤銷。為此請判決將原處分及訴願決定均撤銷等語。

三、被上訴人則以：上訴人進口系爭貨物，原申報貨物名稱為「Resistor」（電阻器），其稅率為1.5%，經被上訴人所屬關員查驗，以系爭貨物具可自動回復、重複使用之特性，且依上訴人「電路保護產品手冊」之說明及財團法人工業技術研究院（下稱工研院）電子工業研究所、成功大學電機系、經濟部工業局、國防部中山科學研究院鑑定結果，系爭貨物應為電路保護之「Resettable Fuse」（自復保險絲），稅率為7.5%；又經上訴人委請海關駐美、日代表代為查核蒐集原文「Polyswitch Resettable Fuse型錄」及日文「過電流過熱保護素子產品目錄」，其所載之貨名亦為「ResettableFuse」，足證系爭貨物核屬第8536節「電路開關、保護電路或聯接電路用之電氣用具」範疇，非第8533節「電阻器」下之貨品甚明，是上訴人涉有繳驗不實型錄資料，虛報貨物名稱而逃漏進口稅款之情事，核屬違反海關緝私條例第37條第1項及第44條之規定等語，資為抗辯。

四、原審判決駁回上訴人之訴，其理由略以：（一）上訴人前於88年11月10日報運進口與系爭貨物相同之Polyswitch產品，申報稅則第8533.21.00.906號，貨名中文為「電阻器」，惟被上訴人認來貨貨名應為：Polyswitch Resettable Fuse（自復保險絲），改歸列稅則第8536.30.00.001，予以補稅科罰，上訴人不服循序提起行政救濟，經認定應以被上訴人取得該產品型錄「電路保護產品手冊」為準，及該產品委請成大電機系鑑定結果，該產品應為Polyswitch ResettableFuse（即自復保險絲），應歸列稅則第8536.30.00號之事實，有本院93年度判字第139號判決書在卷可稽。（二）依被上訴人取得之中文「電路保護產品手冊」第1頁說明內容，足證系爭貨物確為電路保護之自復保險絲。又被上訴人曾委請海關駐美、日代表代為查核蒐集原文「Polyswitch Reset-table Fuse型錄」及日文「過電流過熱保護素子產品目錄」，其所載之貨名亦為「Resettable Fuse」。又相同貨物除上述Polyswitch自復保險絲Mini SMDC 100-02及SRP 175S兩型，於88年11月25日經成功大學電機系鑑定為短路及過載電流保護器之自復保險絲，另不同規格之SRP 200及SRP 175兩型，於84年9月11日經工研院電子工業研究所鑑定為過電流保護元件或保護器，而非電阻元件。經濟部工業局及國防部中山科學研究院之鑑定結果均與上開中、英、日型錄所載名稱及內容相符，且上開型錄及上訴人自行提出之型錄均未提及系爭貨物具有熱敏電阻特有之溫度偵測及控制功能，足見系爭貨物為自復保險絲。（三）上訴人美國原廠瑞侃公司自西元1980年代即利用此聚合樹脂（Polymer）之正溫度係數特性研發過載電流之電路保護器，並使用Polyswitch為商標，因其可重複使用，故名為Resettable Fuse，此類以Polymer材料為主之PTC自復保險絲（有稱為Resettable PTCFuse）除上訴人產製外，尚有Bourns公司及Littelfuse公司等保險絲專業製造商，惟該兩公司均未認為其所生產之PTC自復保險絲即為PTC熱敏電阻。（四）海關進口稅則第85章之電機器具及零件，除第8505節電磁鐵依材質分類外，餘均以其功能特性及用途為主要分類標準，是白熾燈、電阻加熱器及二極體均為電學理論上之非線性電阻，然其稅則號別仍應依其特定之功能用途予以歸類：照明用之白熾燈歸入第8539節，烘烤用之電阻加熱器歸入第8516節，至整流用之二極體則歸入第8541節。系爭貨物係應用正溫度係數電阻之物理原理，所製成短路及過載電流之電路保護器，自應歸入第8536節。因而被上訴人以系爭貨物Polyswitch ResettableFuse（自復保險絲)，應歸列稅則第8536.30.00號，稅率7.5%，實到貨物名稱與原申報不符，認上訴人涉有虛報進口貨物名稱，逃漏進口稅款之行為，予以補稅科罰，核無不合。

（五）上訴人所提出之數份「鑑定報告」資料，並未經由或併同被上訴人，而逕以事後自行檢取貨樣及事後變更製作之「Polyswitch產品手冊」（標有熱敏式可變電阻名稱），送請工研院電子工業研究所、嚴慶齡工業發展基金會及國立台灣科技大學等機構鑑定，其究取如何產品送鑑定，不得而知，其鑑定結果自難作為判斷之依據。其中嚴慶齡工業發展基金會之檢測報告書與國立台灣科技大學之檢測與分析報告全然相同，有互相抄襲之嫌，此無法以二機構之見解相同區區數語可解釋，實有可議之處。而財團法人台灣電子檢驗中心之測試報告僅說明系爭貨物具有熱敏電阻正溫度係數之基本特性，對於貨品名稱並未作明確界分，亦難採據。國立交通大學電子研究所之鑑定結果略以：「依據隨委託書附上的產品型錄和臺灣大學凝態科學研究中心之對SRP 175S和MiniSMDC 100-02所作的電阻與溫度關係測試圖的結果，顯示這些產品的電阻值隨溫度升高而上升，電阻約在120℃時急遽的增加，根據相關文獻，這是正溫度係數高分子基熱敏電阻的特性，即是所謂的熱敏電阻，這PPTC熱敏電阻在電子產品中可作保護裝置，可防止過電流和具有溫度感測和控制的功能」等語，鑑定人所為鑑定資料，係以何本型錄作為依據，並未說明，是以其所為之鑑定報告，亦不能採據。另查上訴人所稱國外UL、CSA、TUV「認證機構」，其非屬本國鑑定機關，其所為之「認證」已難認具鑑定性質，其所為「認證」亦依上訴人片面提供資料及物品，未經由或併同被上訴人為之，其認證結果，亦難採據。又查上訴人引據美、日、韓、法及歐盟海關函文，主張系爭貨物應歸類稅則第8533節「電阻器」範疇乙節，查前揭各國海關對貨物歸類於稅則之見解，原即無拘束我國海關之效力，何況是類解釋函，係根據上訴人所提供之資料向該國海關申請核定稅則，上訴人所提出之各項介紹系爭貨物之文件資料、型錄若不同，則所函覆之內容將有所不同，是其解釋亦不得作為系爭貨物歸列稅則之依據。且日、韓海關核列之稅則為第8533.40目，歐盟、法國海關核列第8533.21目，美國海關則核列第8533.29目，亦有不一致情形。再上訴人所舉經濟部技術處出版之報告，係經濟部委託工研院所製作之「電阻器產業現況與趨勢專題調查」，其撰寫人與「新通訊」雜誌西元2001年9月號「台灣PPTC產業發展概況」之著作人均為林志勳，此為上訴人所不爭執，該兩篇介紹性文章均係引用上訴人提供之資料將系爭貨物歸為PPTC熱敏電阻，及工業研究院林建榮研究員於88年10月號「工業材料」雜誌發表「淺談過溫保護用高分子正溫度係數熱敏電阻」一文見解，純屬個人意見，非鑑定意見，不能推翻上開系爭貨物為Polyswitch Resettable Fuse（自復保險絲）之認定。（六）我國既非世界關務組織之會員國，該組織對稅則分類所採之見解，在未改變其「商品名稱及編號調和制度」及修訂其「國際商品統一分類制度註解」，並經我國政府相關機關引用公告前，並無拘束之效力，無從作為本案判斷之依據。何況根據上訴人所提「H.S.委員會決定」書稿內容，其無任何人簽署，其是否具有形式證據力，已有可疑。且觀其內容係上訴人進口與系爭貨物相同貨物陸續遭被上訴人以其虛報貨名補稅課罰在行政訴訟中，美國政府受上訴人美國泰科公司之委託，向世界關務組織申請稅則解釋，美國海關係於91年間根據美國泰科公司片面提供之資料及意見，世界關務組織之H.S.委員會再據以作成決定，在此情形下，上訴人美國泰科公司所提供資料是否客觀亦有疑問，且該決定第1點為「同意將Polymetric PTC ThermistorDevice」（即高分子正溫度係數熱敏電阻）分類至8533.29項下」，但系爭貨物是「Resettable Fuse」（自復保險絲），其結論亦不能適用，而第5點「為了反映本決定，委員會指示秘書處在下次期前工作小組（presessional workingparty）召開前，預先草擬分類意見供審查（examination），是該決定是否為最終決定，亦有疑問。因而，上訴人此部分之主張亦不足以推翻上開系爭貨物為Polyswitch Reset-table Fuse（自復保險絲）之認定。（七）上訴人另提出訴外人陳子平、莊逸正、吳朗及李嘉猷於另案即原審法院93年訴字第14號案件之準備程序筆錄，以渠等在該案件之證詞為主張。然上開人員係於他案為證人作證，並非本案之證人，其在他案之證詞原即無從認為屬於本案之證詞而加採酌。而且訴外人陳子平、莊逸正、吳朗在該案係以上訴人自行檢送由該等人員鑑定之貨樣為作證基礎，其證詞自受上訴人所檢送貨樣影響，而上訴人自行檢送之貨樣，究係何物，與系爭貨物是否相同，均無從證明，其證詞與本案尚乏關聯性。再莊逸正陳述84年海關委其鑑定時並未要求要作多高溫度，因此其作比常溫高一點及低一點等語，此並非指被上訴人有提供任何不實資料，其亦未否認當時所作鑑定之正確性，上訴人指莊逸正已於94年2月23日93年度訴字第14號案件準備程序中，證述其84年6月19日鑑定報告，乃根據被上訴人所提供之不完整資訊云云，與事實不符。何況原處分所據之主要鑑定意見是上訴人進口與系爭貨物相同貨品生稅則爭議，經被上訴人送請成功大學電機系李嘉猷鑑定，莊逸正於84年所作之鑑定意見係供參酌，即令對莊逸正於84年所作之鑑定意見有質疑，亦不足以推翻前開系爭貨物為PolyswitchResettable Fuse（自復保險絲）之認定。另李嘉猷陳述正溫度熱敏電阻材料一般是使用鈦酸鋇陶瓷製品，但是目前電機的發展很大，並無限定正溫度係數熱敏電阻一定是鈦酸鋇陶瓷製品等語，並非謂其受被上訴人委託所鑑定之上訴人進口貨品為熱敏電阻，何況李嘉猷上開陳述係於94年2月2日所作，距其88年所作之鑑定意見已有數年，以現代科技發展之迅速，現在所謂「目前電機的發展很大，並無限定正溫度係數熱敏電阻一定是鈦酸鋇陶瓷製品」，未必指88年當時也是「並無限定正溫度係數熱敏電阻一定是鈦酸鋇陶瓷製品」，上訴人以「目前電機的發展很大，並無限定正溫度係數熱敏電阻一定是鈦酸鋇陶瓷製品」之語，主張李嘉猷認以正溫度係數熱敏電阻材料是以鈦酸鋇陶瓷材質所製作，系爭貨物係以高分子聚脂體材質所製作為由，否認系爭貨物為正溫度係數熱敏電阻之鑑定意見是過時見解，殊有誤會。反而李嘉猷同時陳述Polyswitch Resettable Fuse相對於Thermistor難謂得稱同物異名或其他類之可變電阻，據在電機電阻權威雜誌上上訴人公司發表文章及美國專利局公告上訴人專利文件，上訴人宣稱是過電流保護器，並不具有熱敏電阻所具有的溫度感測、溫度控制及溫度補償功能，自復保險絲與電阻器在電子學內不能等同，更可證系爭貨物非熱敏電阻，自無上訴人主張之財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令之適用。（八）系爭貨物既為Polyswitch Resettable Fuse（自復保險絲），而非熱敏電阻，被上訴人所取得系爭貨物之中、英、日文型錄內容，亦明白標示系爭貨物之名稱為短路及過載電流之保護器－「自復保險絲」，為泛用於各種電子產品設備，充作短路及過載電流之電路保護器（Overcurrent Circuit Protector），自應核列稅則第8536.30.00號項下，系爭貨物非上訴人所申報之電阻器，當無稅則第8533節之適用，亦非上訴人所稱表面上可同時歸列於稅則第8533節電阻器及8536節電路保護器時，應依準則3規定而優先歸入稅則第8533節下。蓋依準則1後段規定，顯見準則1至6之分類規則在適用上有其優先順序，準則1之規定不適用時，始得依照後列各準則規定辦理分類，不得在分類時同時適用準則1及準則3規定。系爭貨物自復保險絲屬電路保護器一種，稅則第8536.30.00號已明列「其他電路保護器具」，自應優先適用準則1「依照稅則號別所列之名稱」而歸入上述稅則號別項下。（九）系爭貨物係被上訴人於90年10月間以電腦控管為「C3」應審應驗，經被上訴人查驗後發現不符之案件，依海關緝私條例第37條及第44條規定論處，又以「C3」應審應驗方式通關經被上訴人抽驗後核放，即令有未發現虛報貨名情事，亦屬個案問題，不能執此作為系爭貨物無虛報之行為之依據。再財政部及關稅總局曾分別頒布75年4月19日台財關字第7505338號函、77年3月23日台財關字第770027306號函及91年3月8日台財關字第0910550152號函，明令各海關在未經報請關稅總局轉報財政部核定前，不得逕行變更認定多年之進口貨物稅則號別，係指海關發現進口貨物行之多年之稅則號別不適當，擬變更時須先報部核定，係兼顧進口人權益及「信賴保護原則」，其適用對象為純屬貨品稅則號別變更且影響進口人權益之案件，並不包括虛報貨名，逃漏稅款之案件。本件屬虛報貨名，情形不同，自無適用上開函釋之餘地。又美國瑞侃公司即上訴人前身，自西元1980代利用聚脂體之正溫度係數特性成功地研發製造此類可重複使用之電路保護元件，取名自復保險絲，並以此名稱行銷全世界，乃係全球電路保護元件第一大製造廠，此觀諸上訴人中文「電路保護產品手冊」及海關駐美、日代表所蒐得英文原廠型錄及日文「過電流熱保護素子製品目錄」所載名稱及內容甚明，且上訴人前曾進口相同產品，與本件同樣情形不申報貨名為自復保險絲而虛報為電阻器，已遭被上訴人補稅科罰，上訴人進口系爭貨物仍以同樣方式虛報貨名，已屬故意。（十）另我國於86年簽署世界貿易組織（WTO）新加坡回合部長級會議宣言所公佈之「資訊科技產品貿易協定」，同意至89年分四階段將資料處理機、半導體、電子零組件等資訊產品，以及電話機及無線傳真機等通訊產品之關稅降為零；另交換機等15項產品，於91年降為0，其中並不包括第8536節下第8536.10、8536.20及8536.30目之各種電路保護器，系爭貨物為電路保護用之自復保險絲，被上訴人核定為稅則第8536.30目下，並無不妥。系爭貨物既非屬「資訊科技產品貿易協定」附則附表A所列之產品清單範圍，並未違反我國於該協定下所作之承諾，自無所稱「有衍生國際貿易糾紛致使我國遭受國際經濟制裁之慮」。（十一）上訴人聲請再送鑑定，惟查本件根據被上訴人取得之原廠中、英、日文型錄內容載明，系爭自復式保險絲係電路上專供短路及過載電流用之電路保護器，已臻明確，型錄已針對來貨之構成材料、作動原理、功能、用途作鉅細靡遺之闡述。且鑑定報告或認證書非關稅法施行細則第7條第1項第2款規定之其他進口必須具備之有關文件，自無再送請鑑定之必要。又上訴人所提鑑定機構，其中工研院已鑑定過，清華大學及台灣大學則非財政部核定之鑑定機構，本案原廠型錄已足供貨品認定及稅則核列之依據，上訴人要求再送鑑定，殊無必要。

五、上訴意旨略以：（一）上訴人提出經濟部技術處報告、國內7家學術機構所出具之10件鑑定報告，UL、CSA、TUV等國際安規機構認證，及美、日、法、歐盟、韓等國海關稅則分類意見書及世界關務組織稅則決定書，證明系爭貨物確屬國際商品統一分類制度註解第8533節(A)(5)所定義非線性電阻器項下之熱敏電阻，應歸列第8533節稅則，是依各項證據系爭貨物既屬正溫度係數熱敏電阻，上訴人進口時申報貨名為「正溫度係數熱敏電阻」，即屬有據。又上訴人所提出之證據與被上訴人所提出之鑑定報告意見不同，原審就系爭貨物是否為熱敏電阻即應詳加調查，並有依行政訴訟法第133條規定職權送請鑑定之義務，不得就此涉及高度電子學專業之事項，僅憑主觀認知任意以法律專業凌駕電子學專業，且此一重要法律原則業經本院92年度判字第1423號、第1568號、第643號及第54號判決一再曉示。是原審以上訴人所提鑑定報告係上訴人自行檢取貨樣及型錄送請鑑定，不得採為判決之依據，不僅於法無據；其併以上訴人遲至言詞辯論時始聲請鑑定而予以否准，此法院應依職權調查之事項而未送請鑑定，僅憑主觀意見認定，自有判決不適用法規或適用不當之違法。（二）原判決以英文型錄「Polyswitch ResettableFuse」及日文型錄「過電流過熱保護素子製品目錄」所載之貨名為「Resettable Fuse」，且被上訴人取得之中、日、英文型錄及上訴人自行提出之型錄，均未提及系爭貨物具有熱敏電阻特有之溫度偵測及控制功能為由，否定系爭貨物為熱敏電阻，並據以認定上訴人有虛報貨物名稱之行為。惟原審未審酌上訴人所提「上訴人並無虛報貨名之故意或過失」、「被上訴人自行取得之英文、日文型錄與上訴人提出之英文型錄，均載明系爭貨物業經UL、CSA、TUV等國際權威認證機構認證屬熱敏電阻元件」等證據方法，且未說明其不採之理由，其認定事實有違經驗法則及證據法則之基本精神，自有判決不適用法規或適用不當與判決不備理由之違背法令。

（三）上訴人所提之「H.S.委員會決定書」，為世界關務組織對系爭貨物所為之稅則分類見解，依世界關務組織之法規，該決定於作成後即生效力，無須改變其「商品名稱及編號調和制度」及修定其「國際商品統一分類制度註解」。我國海關進口稅則既採取世界關務組織所制定之「國際商品統一分類制度」，自應採取與前述世界關務組織相同之稅則分類見解。然原審逕以我國非世界關務組織之會員國，且該組織對稅則分類之見解，於未改變其「商品名稱及編號調和制度」及修定其「國際商品統一分類制度註解」，並經我國相關機關引用公告前，對我國並無拘束力為由，而為不利上訴人之認定，其就『「H.S.委員會決定書」之稅則分類見解是否應於改變世界關務組織「商品名稱及編號調和制度」及修定「國際商品統一分類制度註解」後始生效力』此一事實，未使當事人進行言詞辯論，且逕行否認上開「H.S.委員會決定書」之形式證據力，不僅未調查世界關務組織關於稅則分類決定之程序與法規，並經雙方當事人進行言詞辯論，僅以臆測作成判斷，顯有違行政訴訟法第189條之規定而屬突襲性裁判，自有判決不適用法規之違法。又上訴人所提出「H.S.委員會決定書」之性質，應為新證據，而非原審所稱之新事實，其僅在證明海關核定稅則號別錯誤，並非請求被上訴人依財政部75年4月19日台財關字第7505338號函、77年3月23日台財關字第770027306號函、91年3月8日台財關字第0910550152號函及關稅總局所訂之「海關辦理進口貨物稅則歸類注意事項」函令，變更本案產品行之多年之稅則。是原判決認上開決定書無拘束我國之效力，而拒絕調查、審酌上開決定書，顯有對本案重要事實認識錯誤及對上開函令適用錯誤之違法。（四）原判決以「Polymer材料為主之PTC自復保險絲製造商Bourns公司及Littelfuse公司均未認其PTC自復保險絲即為PTC熱敏電阻」為由，否定系爭貨物為熱敏電阻。惟原審就「Bourns公司及Littelfuse公司是否生產PTC自復保險絲，及其相關產品是否與本案系爭貨物相同」未予調查，亦未使當事人進行言詞辯論，其推論顯無事實基礎，僅屬臆測之詞，不得採為判決基礎；又原判決在未調查事實，且無證據之情形下，任意否認上訴人所提用以證明系爭貨物為PPTC熱敏電阻之經濟部技術處「電阻器產業現況與趨勢專題調查」及新通訊雜誌「台灣PPTC產業發展概況」等證據，自有違行政訴訟法第189條之規定，而有判決不適用法規或適用不當之違法。（五）系爭貨物既為熱敏電阻，具有電路保護、溫度感測及溫度控制等用途，依準則1，若以貨物名稱分類，則應歸列第8533節電阻器下，若以貨物種類分類，則應歸列第8536節電路保護器稅則下，亦即表面上可同時歸列至第8533節電阻器及第8536節電路保護器稅則，惟所有貨物在國際商品統一分類制度下，均僅有一個正確之稅號，故系爭貨物應依準則3，優先歸列至以貨物名稱分類之第8533節電阻器下，始為適法。世界關務組織「H.S.委員會決定書」及美國海關稅則分類意見書亦均採此一見解。因此，原審根據對系爭貨物所認定之錯誤貨名，依據準則1將系爭貨物歸列至第8536.30.00號稅則，並否定應準則3歸列至第8533節電阻器下，違反國際商品統一分類制度及海關進口稅則，顯有行政訴訟法第243條第1項之違法。（六）依財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令，其已認同系爭貨物符合中、英文版國際商品統一分類制度註解第8533節(A)(5)非線性電阻器項下熱阻器之定義，是上訴人申報之貨名及稅則，符合上開函令之規定，並無虛報貨名情形與故意、過失可言。且上開函令雖明示「改列之稅則號別自本令發布日起之進口案件始適用之」，惟其違反司法院釋字第287號解釋之意旨，即該新稅則仍應溯及自母法生效時即予適用。惟就此有利於上訴人之主張，原審就雙方之攻防不僅未置一詞，更未記載其不採之理由，顯有判決不備理由之違法。又依本院95年度裁字第1376號裁定意旨，其認依稅捐稽徵法第1條之1規定，財政部上開函令對於已核課確定之案件無適用餘地。是依其見解解釋之結果，上開函令既對上訴人有利，且本件原處分於該函令發布時尚未核課確定，自應有其適用，故系爭貨物之正確稅則應為8533.90.00，原處分認系爭貨物應歸列8536.30.00號稅則，顯有違誤，原判決誤予維持，有違稅捐稽徵法第1條之1之規定，自有判決不適用法規之違誤。（七）原審未予審酌吳朗、莊逸正、陳子平之證詞，忽視上訴人提供其等鑑定之貨樣與被上訴人提供鑑定予李嘉猷鑑定者相同之事實，而逕否認上訴人所提報告之證據力，且未說明何以不採之理由，顯有判決不備理由之違法。又原判決亦未就「海關進口稅則第85章之電機器具及零件，除第8505節電磁鐵依材質分類外，餘均以其功能特性及用途為主要分類標準」之法律依據為何，未於判決理由中予以闡述。此外，原審就何以不採工研院陳子平工程師鑑定報告及證詞關於系爭貨物因正溫度係數特性可作感應器用途，故屬熱敏電器之意見，亦未於判決理由中予以闡述，故原判決應有判決不備理由之當然違法等語。

六、本院查：（一）按「報運貨物進口而有左列情事之一者，得視情節輕重，處以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。」及「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。」分別為海關緝私條例第37條第1項第1款及第44條前段所明定。（二）依財政部94年10月7日台財關字第09401015710號令公告：「進口貨物正溫度係數熱敏電阻電路保護器（Polymeric Positive TemperatureCoefficient (PTC) Thermistor Circuit Protectors），依其功能有時亦稱自復式保險絲（Resettable Fuse），海關實務上歸列稅則第8536節項下之電路保護器具，經參據世界關務組織（WCO）調和稅則委員會（H.S.C）之稅則分類意見，改歸列第8533.29.00號『其他固定電阻器』，改列之稅則號別自本令發布日起之進口案件始適用之。」之意旨，該公告為財政部參據世界關務組織（WCO）調和稅則委員會（H.S.C）之稅則分類意見，對具體個案貨品改歸列稅則之公告，應係財政部依海關進口稅則附則第1項「參據其他有關文件」所辦理稅則號別品目之劃分，並非對原有稅則第8536節或8533節之解釋，核其性質應非解釋性之行政規則，而係對人民權益直接發生影響之法規命令，自無溯及之效力，與司法院釋字第287號解釋之情形不同，尚無該解釋適用之餘地，是以上引財政部94年10月7日令明訂自該令發布日起之進口案件始適用之，於法並無不合，上訴意旨以該令為解釋性之行政規則，尚無足取。（二）按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」固為稅捐稽徵法第1條之1所明定，惟依同法第2條規定，該條規定並不適用於關稅，上訴意旨主張本件有稅捐稽徵法第1條之1從新從輕原則之適用，亦有誤會。（三）查上訴人引據美、日、韓、法及歐盟等外國關稅主管機關之函文，及世界關務組織（WCO）調和稅則委員會（H.S.C）之稅則分類決定書，主張系爭貨物應歸列稅則第8533節「電阻器」範圍，乃係上訴人海外公司於本件發生後，以「可變電阻（Polyswitch）」「Resistor（Thermistor）」「Polymeric PTC（Positive Temperature Coefficient）Thermistor Devices」等產品名稱向上述國家海關申請稅則歸類，其中日本海關核定日期為2002年2月7日，美國核發證明日期為2000年6月10日，歐盟之申請日期為2001年10月4日，法國簽署日期為2002年4月3日（駐比利時台北代表處簽署日期為2002年4月9日）、韓國收取日期為2002年2月23日，並非本件發生前所為之核定；且因上訴人非以型錄所載之名稱「PolyswitchResettable Fuse」申請解釋，其所作之釋文自屬錯誤，不具說服力，亦不能拘束我國海關之認定。復查日、韓海關核列之稅則為第8533.40目；歐盟、法國海關核列第8533.21目；美國海關則核列第8533.29目，有分類不一致情形。系爭貨物Resettable Fuse依原廠型錄所載，係為短路及過載電流之「電路保護器」（Circuit Protection Devices），非於電路中提供電阻值之可變電阻器或用於感測、控制溫度之熱敏電阻，上述國家之海關釋文及世界關務組織，將其歸入稅則第8533節無電路保護功能之「電阻器」範圍，顯已違反海關進口稅則解釋準則一規定及Ｈ.Ｓ.註解之詮釋，不足採據，原判決未採據外國海關對系爭貨物稅則分類意見，尚無不合。（四）原判決以「電路保護產品手冊」明白標示系爭貨物之名稱為短路及過載電流之保護器「自復保險絲」，為泛用於各種電子產品設備，充作短路及過載電流之電路保護器，以及系爭貨物送經經濟部工業局與國防部中山科學研究院鑑定結果，均與本案原始中、英、日型錄所載名稱及內容完全相符。又相同貨物Polyswitch自復保險絲MiniSMDC100-02及SPR175S兩型，亦經成大電機系李教授鑑定為短路及過載電流保護器之自復保險絲；另不同規格之SRP200，SPR175兩型，更早於84年9月11日經工研院電子工業研究所判定其為過電流保護元件或保護器，而非電阻元件等情，據以認定系爭貨品應核列稅則第8536.30.00號下，經核並無不合。原判決並說明上訴人所委送鑑定機構之各種測試、檢驗報告內容有不一致之處，此係由上訴人自行檢取貨樣及「產品規格說明書」送鑑定，其所送之版本若有不同，其結論當非相同，上訴人所提不同鑑定報告，尚不足採，已詳述其取捨證據認定事實之理由。另原判決復以系爭貨物自復保險絲屬電路保護器一種，稅則第8536.30.00號已明列「其他電路保護器具」，自應優先適用準則一「依照稅則號別所列之名稱」而歸入上述稅則號別下，據以指駁上訴人所稱表面上可同時歸列於第8533節電阻器及8536節電路保護器時，應依準則三（甲）規定而優先歸入稅則第8533節下乙節為不可採，足見原判決已敘明其認定事實所憑之證據及形成心證之事由甚詳，尚無違背證據或論理法則。上訴意旨仍就此據為上訴理由，無非係對原審認定事實職權之爭執，自難以此認為原判決有理由不備之違法。至本院92年度判字第54號、第643號、第1423號、第1568號判決之事實，與本案情節不盡相同，尚難遽予援引。（五）另原判決復以系爭貨物上訴意旨復以原審未再送請鑑定機關鑑定，並提出證人在另案之證詞，指摘原判決未盡調查之能事，惟查本案系爭貨品業經前述鑑定機關鑑定在案，原審認為勿庸再另送其他機關鑑定，尚難認有違職權調查之規定。至上訴人所提他案證人莊逸正、陳子平、李嘉猷及吳朗之證詞，及世界關務組織調和委員會決議等資料，業經原判決指駁不採之理由在案，並敘明其取捨證據及得心證之事由，核與證據及論理法則亦無違背，上訴意旨指摘原判決漏未斟酌上開證人之證詞，有理由不備之違法云云，亦無足取。（六）按行為時關稅法第13條第1項及同法施行細則第7條第1項第2款規定，驗關所需型錄應以正本為準。產品型錄依法為海關驗估之首要依據，「型錄」應以報關時為準，事後所另行製作之不實型錄、或自行送鑑之鑑定報告、認證書，藉以取代原廠型錄，自不允許。經查本件上訴人向被上訴人申報進口RESISTOR其貨名中文為「電阻器」，於查驗時上訴人並未檢具正本中文「電路保護產品手冊」供參，而係補具另行製作之中英文「型錄」，其所標示之名稱為「可變電阻器」，嗣後復檢送中文「Polyswitch產品手冊」稱來貨係PPTC Thermistor（熱敏電阻器），及英文「型錄」稱Resettable Devices（自復式元件），其型錄不一，貨名迭經更改，依前開規定及說明「型錄」應以報關時為準。另查上訴人事後檢送之中文「Polyswitch產品手冊」，核與「電路保護產品手冊」相較，兩者內容全未提及該產品具有熱阻器特有之溫度測量及控制功能，反而其24項「應用範圍」中均稱述系爭貨物可防止短路及電流過載，避免線路或元件燒燬，證諸系爭貨名確為電路保護用器具。而被上訴人於90年12月20日自上訴人網站下載之資料其貨物名稱仍為「自復式保險絲」，內容與成大電機系所提供之「電路保護產品手冊」完全相符，至91年2月15日後該網站資料之名稱始全面更改為「正溫度係數熱敏電阻」，惟內容卻稱「中文版電路保護產品手冊在製作中」。基上說明，應以中文「電路保護產品手冊」為準。經查本件發生後，上訴人一再變更原廠型錄名稱及內容，其貨物名稱迭經更改，有「可變電阻器」、「熱敏電阻器」及「自復式元件」．．．等名稱，其變更後之「型錄」亦有多種版本；足證上訴人申報為產品名稱功能之電阻器，其虛報貨物名稱、逃漏進口稅款行為，縱非故意屬實，亦難謂無過失，自不能解免應負之行政罰責。被上訴人依海關緝私條例第37條第1項之規定，加以處罰，並依同條例第44條之規定，追徵所漏進口稅，均無不合，原判決就此未詳為論述，固稍有疏漏，然因與判決結果不生影響，尚難以此遽謂原判決有理由不備之違法。（七）原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以原處分及訴願決定均無違誤，因將其均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違背法令，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　高　啟　燦

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異