最高行政法院(含改制前行政法院)96年度裁字第02250號

最　高　行　政　法　院　裁　定

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度裁字第02250號

上訴人

乙○○

上訴人

丙○○

上訴人

丁○○

上訴人

兼上三人送 甲○○

上訴人

達代收人

被上訴人

新竹縣稅捐稽徵處

代表人

戊○○

上列當事人間因稅捐稽徵法事件，上訴人對於中華民國95年10月30日臺北高等行政法院95年度簡字第471號判決，提起上訴。本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。又所謂訴訟事件涉及之法律見解具有原則性，係指該事件所涉及之法律問題意義重大，而有加以闡釋之必要情形而言，如對於行政命令是否牴觸法律所為之判斷，或就同類事件所表示之法律見解與其他高等行政法院或本院所表示之見解互相牴觸，有由本院統一法律上意見或確認其意見之必要情形屬之。

二、本件上訴人因不服被上訴人核定渠等共同繼承蘇木榮所遺坐落新竹縣竹北市○○段893地號等14筆土地民國（下同）87年地價稅計新臺幣（下同）49萬8,425元提起行政救濟，經本院94年度判字第432號判決及94年度裁字第491號裁定駁回確定，被上訴人乃依稅捐稽徵法第38條第3項後段規定就其應補繳稅款，填發補繳稅額繳款書並加計行政救濟利息計8萬7,003元。上訴人對該加計利息之處分不服，循序提起行政訴訟。經原審以：（一）上訴人因不服被上訴人核定渠等共同繼承蘇木榮所遺坐落竹北市○○段893地號等14筆土地之87年地價稅49萬8,425元，由丁○○申請復查經駁回，嗣於88年5月6日繳納半數稅款24萬9,213元後，丁○○、蘇繼宗及甲○○3人循序提起訴願、再訴願均遭駁回，復提起行政訴訟亦經原審法院駁回，嗣丁○○、甲○○、蘇繼宗、丙○○、蘇純怡5人不服提起上訴，亦經本院分別以94年3月24日94年度判字第432號判決（上訴人丁○○、甲○○、蘇繼宗3人）及94年3月24日94年度裁字第491號裁定（上訴人丙○○、蘇純怡2人），各駁回上訴確定。是被上訴人於94年4月28日依稅捐稽徵法第38條第3項規定除就其尚未繳納稅款部分填發補繳稅款通知書外，並依原應繳納稅款期間（展延至88年2月10日）屆滿日即88年2月10日之郵政儲金匯業局之一年期存款利率，計算行政救濟利息並核發繳款書，洵屬有據。（二）上訴人對於被上訴人核定應納稅額之稅捐，本即應於原訂期限內完納，不因申請行政救濟而異，納稅義務人既未於原繳納期限屆滿前繳足稅款，又經行政救濟終結之決定或判決確定者，如仍有應補稅額，自應依稅捐稽徵法第38條第3項規定就應補稅額加計行政救濟利息，況依同法條第2項規定，倘納稅義務人依原繳納期限繳納稅款並經行政救濟程序終結之決定或判決，應退還稅款，則因行政救濟滋生之利息即由稅捐稽徵機關承受，故依法加計利息徵收之規定已兼具公平性、合理性。又本件繼承人違反辦理繼承登記之公法上義務，原處分之處分相對人即為繼承人全體，而非已知之特定繼承人，而稅捐之連帶債務並非必須合一確定之共同訴訟，系爭87年地價稅49萬8,425元經丁○○、甲○○、蘇繼宗3人提起上訴，並經本院判決「上訴駁回」而告確定，故前述87年地價稅49萬8,425元即為確定案件，則被上訴人依稅捐稽徵法第38條第3項規定核算原處分之行政救濟利息，以「蘇木榮之繼承人丁○○等」全體公同共有人為納稅義務人，並參照財政部92年9月10日台財稅字第0920453854號函釋意旨，就已查得部分之納稅義務人姓名逐一列舉附表，填發行政救濟利息繳款書，一併徵收，並無違誤。另系爭87年地價稅因本院駁回上訴人之訴而告確定，故被上訴人於94年4月28日依稅捐稽徵法第38條第3項規定，就尚未繳納稅款部分填發補繳稅款通知書，並加計行政救濟利息8萬7,003元及核發行政救濟利息繳款書一併徵收，該行政救濟利息繳款書繳納期間自94年6月15日至94年7月14日，因招領逾期退回，經展延繳納期間自94年8月1日至94年8月30日，並於94年7月15日送達，自無逾越5年核課期間之問題等語，而為駁回上訴人在原審之訴之判決。

三、本件上訴意旨略以：（一）蘇木榮之遺產稅迄今尚未核定確定，故未辦理繼承登記自屬非可歸責於繼承人之事由，又本件之管理者為地政機關，依稅捐稽徵法第12條前段規定，非由上訴人等負納稅之義務。是原審判決適用法規不當，且理由矛盾。（二）原審判決稱本件本稅繳款書無須載明全體共有人之姓名、地址，亦對全體公同共有人發生送達效力，具有合法之執行名義，顯與稅捐稽徵法第12條、第16條及臺灣高等法院85年度抗字第817號判決意旨有違。（三）系爭87年度地價稅本稅之繳款書繳款義務人記載「蘇木榮之繼承人丁○○等」，則該處分僅對丁○○一人發生送達效力，對丁○○以外之其他公同共有人不生效力，何來稅捐稽徵法第38條第3項之適用？況本院94年3月24日94年度判字第432號判決乃駁回上訴人之訴，是其效力當不及於其他共有人。然被上訴人於本次繳款書上竟註明「本件業經行政救濟確定，不得再行提起行政爭訟」，顯係剝奪其他共有人之行政救濟固有權利，而原審判決未予糾正顯係違背法令云云。

四、本院按：（一）「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」「共有財產，由管理人負納稅義務；未設管理人者，共有人各按其應有部分負納稅義務，其為公同共有時，以全體公同共有人為納稅義務人。」「對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體。」「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知『納稅義務人』繳納，並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」稅捐稽徵法第1條、第12條、第19條第3項、第38條第3項及第49條前段分別定有明文。又依民法第1151條規定，繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼承人對於遺產全部為公同共有，故關於由數人繼承而尚未分割之土地所課徵之地價稅，及依稅捐稽徵法第38條第3項併加計利息之繳款書，依上述規定，自應以全體公同共有人為納稅義務人，並對公同共有人中之一人為送達，效力及於全體，而此乃法律之明文規定，故上訴意旨以本件地價稅僅對繼承人中之一人為送達，卻對其他繼承人依稅捐稽徵法第38條第3項為加計利息處分之指摘，即無所涉及之法律見解具有原則性情事。（二）又「（第1項）地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。．．．。（第2項）前項第一款土地所有權屬於公有或公同共有者，以管理機關或管理人為納稅義務人；．．．。」「土地或建築改良物，自繼承開始之日起逾1年未辦理繼承登記者，經該管直轄市或縣市地政機關查明後，應即公告繼承人於3個月內聲請登記；逾期仍未聲請者，得由地政機關予以列冊管理。但有不可歸責於聲請人之事由，其期間應予扣除。」土地稅法第3條及土地法第73條之1分別定有明文；可知，未辦理繼承登記之土地，須經地政機關依上述土地法規定之程序辦理後，始予列冊管理，而非逾期未辦理繼承登記之土地，即當然係由地政機關管理；況若係因有不可歸責於繼承人之事由，而未依公告聲請登記，地政機關亦不得予以列冊管理；而此乃法律之明文規定。故上訴意旨以系爭土地未辦理繼承登記，故應以地政機關為本件地價稅之納稅義務人之指摘，即無何所涉及之法律見解具原則性情事；而原審判決關於上訴人未辦繼承登記乃可歸責上訴人之論斷，縱有未洽，依上述土地法關於列冊管理之規定，於本件亦不因之有所涉及之法律見解具原則性情事。（三）再本件乃關於被上訴人依稅捐稽徵法第38條第3項規定所為加計利息處分而生之行政救濟事件，而於該加計利息繳款書上，並無上訴意旨所稱：「本件業經行政救濟確定，不得再行提起行政爭訟」之註記，有該繳款書可按；至稅捐稽徵機關依稅捐稽徵法第38條第3項規定，於核課稅捐處分行政救濟程序終結後所為繳納稅款之通知書，性質上僅為通知納稅義務人自動繳納之觀念通知；故被上訴人縱有於本件繳納稅款之繳款書上為上開之註記，亦因非屬本件爭訟範圍，故上訴意旨此一爭執，於本件自無何法律見解之原則性。此外，上訴意旨無非係就非屬本件爭訟範圍之原地價稅核課處分為爭執，是該等指摘於本件亦無何所涉及之法律見解具原則性情事。（四）綜上所述，上訴意旨所指摘者，因無涉及法律見解之原則性，揆諸首開說明，上訴人之上訴，不應許可，其上訴難謂合法，應予駁回。

五、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條、第85條第1項前段，裁定如主文。

第一庭審判長法 官　高　啟　燦

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異