最高行政法院(含改制前行政法院)97年度裁字第4278號

最　高　行　政　法　院　裁　定

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　97年度裁字第4278號

抗告人

錦泰建設股份有限公司

代表人

甲○○

上列抗告人因與相對人財政部臺灣省中區國稅局間營利事業所得稅事件，對於中華民國97年4月22日臺中高等行政法院96年度訴字第305號裁定，提起抗告，本院裁定如下︰

主文

理由

一、抗告法院認為抗告為有理由者，應廢棄或變更原裁定；非有必要，不得命原法院或審判長更為裁定，行政訴訟法第272條準用民事訴訟法第492條規定甚明。

二、原裁定以：抗告人代表人原為白蔡紫吟，於原審法院審理中變更為甲○○經聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。抗告人係於民國92年5月30日收受繳款書，此有郵局掛號收件回執附卷可稽，該繳款書限繳日期為92年7月15日，抗告人申請復查之期間，應自92年7月16日起算，至92年8月14日即已屆滿。抗告人遲至94年11月1日始向相對人申請復查，有復查申請書附卷可憑，已逾法定不變期間。其提起本件行政訴訟，顯非合法。抗告人雖主張，抗告人之原代表人白蔡紫吟，其原戶籍地址設於苗栗縣頭份鎮○○路928號，至92年6月10日始遷往苗栗縣竹南鎮○○街26號，有戶籍謄本1件附卷可考，是白蔡紫吟先前之住所地為苗栗縣頭份鎮○○路928號。惟苗栗縣頭份鎮○○路928號之郵件，均由該址祥安診所之掛號小姐負責收受，業經證人黃韻樺於相對人所屬竹南分局製作談話筆錄時陳明在卷。本件繳款書既經相對人郵寄當時抗告人代表人白蔡紫吟之住所苗栗縣頭份鎮○○路928號，於92年5月30日由當日祥安診所之掛號小姐黃韻樺收受，該繳款書既已於92年5月30日送達於白蔡紫吟，對抗告人即已發生送達之效力。再祥安診所為白蔡紫吟外孫女婿謝其俊所開設，該處房屋係一地下一層、地面五層之住商用建築物，為白蔡紫吟之外孫女余英群所有。參以抗告人前因營利事業所得稅執行事件，經法務部行政執行署新竹行政執行處91年6月10日竹執和91年稅執字第00035041號函請抗告人代表人白蔡紫吟陳報財產狀況，該函亦郵寄白蔡紫吟之戶籍地址苗栗縣頭份鎮○○路928號，由祥安診所掛號小姐楊秀美簽收，且白蔡紫吟亦如期委託代理人至執行處製作筆錄，是該診所掛號小姐為白蔡紫吟戶籍地址（住所地）之接收郵件人員，並有收受白蔡紫吟郵件之權限，足堪認定。果若祥安診所之掛號小姐非抗告人代表人白蔡紫吟住所地之接收郵件人員，及無收受白蔡紫吟郵件之權限，則黃韻樺於郵務送達人員送掛號信至該處所時，在檢查是否為祥安診所之掛號信件後，發現有非應收之郵件即應馬上退給該郵務送達人員另行處理，倘有誤收，亦應儘速退回寄件人，是黃韻樺遲至92年6月6日始將拆封後之送達文件退回，即與常情有悖。又白蔡紫吟為祥安診所院長謝其俊配偶之外祖母，且白蔡紫吟於92、93年間至祥安診所看診有24次之多，黃韻樺陳稱其不認識白蔡紫吟，顯有不實。從而黃韻樺其後有利抗告人之證詞及出具之說明書，顯係迴護抗告人之詞，尚不足採。另證人白美仔之證詞，祥安診所院長謝其俊、余英群、白美仔等人出具之說明書及里長康進筆出具之證明書，均不足為抗告人有利之認定。從而，抗告人申請復查既已逾越稅捐稽徵法第35條第1項所規定之申請期限，相對人予以駁回其復查之申請，核無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。抗告人復對之提起本件行政訴訟，顯非合法，應予駁回。

三、本件抗告意旨略謂：1.縱認謝其俊、余英群及白美仔等人因與抗告人之代表人具有一定親屬關係，而致其所出具之說明書得以有所質疑，惟里長康進筆與抗告人之代表人毫無任何親屬關係，衡其所出具之證明書應具有一定之公信力，惟原裁定卻未審及此證明書與其他說明書具有截然不同之書立背景，逕將該證明書與其他說明書等同視之，並率認所有書件均不足為抗告人有利之認定，僅以抗告人之代表人戶籍地為其住居，而認原處分以補充送達之方式送達為合法，此實與本院96年度裁字第2234號裁定「……原審就抗告人此項主張是否屬實未為調查，僅以抗告人之代表人之戶籍地為其住居而認原處分以補充送達之方式送達合法，自有可議。……」之見解有間，原裁定有重要證據漏未斟酌之違法，及理由不備之違誤。2.原裁定一方面肯認證人黃韻樺於相對人所屬竹南分局製作談話筆錄內容之真實性，另方面卻又逕自否認該證人於原審審理期間業經具結程序之全部證述，由此足見原裁定對於同一證人之證言採信標準前後不一，具有矛盾等語。

四、本院查：

(一)稅捐稽徵法第35條第1項規定：「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。二、依核定稅額通知書所載無應納稅額或應補稅額者，應於核定稅額通知書送達後30日內，申請復查。」據此，申請復查之對象主要是對核定稅捐之處分，即核定稅額通知書，只是其申請復查期間之起算點，在有應納稅額或應補徵稅額之情形，應於送達之繳款書所載繳納期間屆滿翌日起算；無應納稅額或應補徵稅額之情形，則自核定稅額通知書送達後起算。至稅額繳款書則係一種給付要求(定期要求納稅義務人給付一定稅額)，其固亦具有行政處分性質，然稅額之確認係來自核定稅捐之處分(核定稅額通知書)。而申請復查之對象既主要是核定稅捐之處分，稽徵機關原應依所得稅法第81條第1項規定填送營利事業所得稅之核定稅額通知書，連同各計算項目之核定數額送達納稅義務人，使納稅義務人明瞭各計算項目之核定數額是否有誤，以決定是否申請復查，此參照上開條項第2款規定「自核定稅額通知書送達後起算」申請復查期間之意旨亦明。稅捐稽徵機關如未填送核定稅額通知書，稅捐核定處分尚未生效，其僅填發繳款書，使納稅義務人不能明瞭各計算項目之核定數額是否有誤，亦無從決定是否申請復查；且稽徵機關亦先違背法定稽徵程序，自不能要求納稅義務人依繳款書所載繳納期間起算申請復查期間（本院52年判字第272號判例參照）。因而，稅捐稽徵法第35條第1項第1款之「應於送達之繳款書所載繳納期間屆滿翌日起算」申請復查期間，應以核定稅捐之處分即核定稅額通知書送達為要件。換言之，如核定稅額通知書未送達，即使繳款書已送達，亦無起算申請復查期間之問題。又送達證書僅為送達之證據方法，與事實上送達之行為，係屬兩事(本院61年裁字第156號判例參照)。故雖無送達證書，然已實際收受稅額核定通知書者，該稅額核定通知書亦已生送達效果。

(二)本件抗告人申請復查時，係主張郵件送達簽收日為92年5月31日之相對人86年度營利事業所得稅核定通知書(以下稱系爭核定通知書)，其未曾收受，其於94年9月間向相對人申請補發系爭核定通知書及送達證書，於94年10月間收到，系爭核定通知書上所載負責人「余超群」非公司登記負責人，送達證書所載送達地址並非抗告人公司營業地址，亦非負責人戶籍地，收件人白「榕」龍或白「曜」榕非合法代收人，送達亦未合法等語(原處分卷第235頁至第237頁)。抗告人上開主張系爭核定通知書92年5月31日之送達不合法一節如屬實，即令繳款書於92年5月30日之送達合法，依照上述說明，申請復查期間尚無從依該繳款書所載繳納期間起算申請復查期間。而抗告人於94年10月間始收到系爭核定通知書，發生送達效果，於94年11月1日申請復查，自未逾申請復查之30日法定期間。原裁定未就系爭核定通知書92年5月31日之送達是否合法為調查，逕以繳款書於92年5月30日之送達合法，繳款書限繳日期為92年7月15日，申請復查之期間，應自92年7月16日起算，而認抗告人之申請復查逾期，起訴不合法，裁定駁回其訴，尚有未當。抗告意旨求予廢棄，為有理由，原裁定應予廢棄。因系爭核定通知書92年5月31日之送達是否合法，涉及事實調查，自應發回由原審法院更為裁判。爰裁定如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異