最高行政法院(含改制前行政法院)98年度判字第813號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 98年度判字第813號

上訴人

立達製衣廠股份有限公司

兼上一人

代表人

甲○○

上訴人

乙○○

上訴人

丙○○

上訴人

丁○○

上訴人

戊○○

共同訴訟代理人

林石猛律師

共同訴訟代理人

邱基峻律師

共同訴訟代理人

張宗琦律師

被上訴人

臺北縣政府稅捐稽徵處

代表人

黃毓彥

上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國96年6月28日臺北高等行政法院95年度訴字第3312號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人立達製衣廠股份有限公司所有坐落臺北縣汐止市○○路96巷1號、96巷3號、98號地下1層、98-2號及98-3號等房屋5戶；上訴人甲○○所有坐落臺北縣汐止市○○路96巷1號2樓之1、96巷3號2樓、98-2號2樓之1、98-3號2樓等房屋4戶；上訴人乙○○所有坐落臺北縣汐止市○○路96巷1號2樓、98號2樓、98號2樓之1、98-2號2樓等房屋4戶；上訴人丙○○所有坐落臺北縣汐止市○○路96巷1號3樓、96巷1號3樓之1、98號3樓之1、98-2號3樓等房屋4戶；上訴人丁○○所有坐落臺北縣汐止市○○路96巷3號3樓之1、98號3樓、98號3樓之2、98-3號3樓之1等房屋4戶；上訴人戊○○所有坐落臺北縣汐止市○○路96巷3號2樓之1、98號2樓之2、98-2號2樓之1等房屋3戶。自民國85年12月起設立房屋稅稅籍並按營業用稅率課徵房屋稅在案。嗣上訴人於93年3月8日向被上訴人申請依房屋稅條例第8條、第14條、第15條及臺灣省各縣市房屋稅徵收細則第11條等規定免徵房屋稅。經被上訴人所屬汐止分處派員至現場勘查結果，系爭房屋之狀況均與上述免徵房屋稅規定之要件不符，無免徵房屋稅規定之適用，惟查系爭房屋自取得使用執照至今仍空置未為使用，符合設籍當時財政部函頒之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第13條所定有關「簡陋房屋」，遂依前揭規定溯自起課日85年12月起改按標準單價6成核課，並依財政部75年11月26日臺財稅第7575088號函釋規定溯自起課日起改按非住家非營業用稅率核課房屋稅。惟因徵收期間之規定，更正稅額之年度僅溯至87至93年房屋稅稅額。是被上訴人所屬汐止分處除函復上訴人系爭房屋仍應課徵房屋稅外，並檢送系爭房屋87年至93年房屋稅稅額更正明細表乙份及更正稅額並展延繳納期限之房屋稅稅額繳款書，請渠依限繳納。上訴人不服，申請復查，未獲變更（上訴人立達製衣廠股份有限公司系爭87至92年房屋稅稅額處分《不包括課稅標的汐止市○○路98-3號92年房屋稅繳款書1份》、上訴人甲○○、乙○○、丙○○等人87至91年房屋稅稅額處分；上訴人丁○○、戊○○87年至92年房屋稅處分，被上訴人認上訴人未於繳款書改訂後之限繳期間屆滿翌日起算30日之法定復查期間內申請復查，復查決定併以程序不合為由駁回。）；提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、上訴人於原審起訴主張略以：上訴人所有之系爭房屋業經被上訴人實地勘查，屋況為：1.水泥框窗。2.無衛生設備。3.內牆皆為粗造紅磚面。4.地板為水泥地等，符合財政部當時函頒之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第13條『簡陋房屋』之4項標準，而不適合居住，此由訴願決定書所載：「系爭房屋雖有暫不能使用情形，然非已達永久不堪居住使用或無使用價值程度。」亦可證之。系爭房屋非房屋稅課稅標的已臻明顯，惟被上訴人竟以系爭房屋業經工務單位核發使用執照，足證已達可供營業、工作或住宅家之使用，又以系爭房屋經設籍後均空置未用，依財政部賦稅署81年3月27日臺稅三發第810781076號函對「建築物」見解及財政部75年11月26日臺財稅第7575088號函釋規定，認定系爭房屋仍為房屋稅課稅標的，按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。殊不知系爭房屋為工業住宅，其使用執照之核發與一般建物不同，本不待建築完成。依使用執照與房屋稅籍設定，僅係建築行政及稅務行政上之手續，與系爭房屋是否課徵房屋稅無涉，是被上訴人據此認定系爭房屋符合房屋稅課稅標的，顯然係加入與事物無關之考量，明顯違背不當聯結禁止原則，違法認定事實。又房屋稅所稱之「房屋」須建築完成，適宜居住或營業使用為前提，被上訴人援用上該財政部兩號函釋意旨及「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」，謂房屋稅條例第3條所稱之「建築物」依建築法第4條規定為定著於土地上或地面下，具有頂蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之構造物或雜項工作物；空置房屋一律按非住家非營業用稅率課徵房屋稅；符合簡陋房屋標準僅為核減審酌項目等，自係不當擴張前揭「房屋」定義及怠為事實認定，遽爾課徵房屋稅違反法律優位原則及租稅法律主義甚明。被上訴人違法認定事實在先，后不當擴張房屋稅條例所稱「房屋」定義，進而核課系爭房屋房屋稅，明顯違反不當聯結禁止原則、法律優位原則及租稅法律主義。為此，爰請撤銷訴願決定及原處分等語。

三、被上訴人則略以：㈠、系爭房屋，上訴人係於86年9月間，依據所領得之臺北縣政府工務局核發之85汐使字第1402號使用執照，向被上訴人所屬汐止分處申報房屋現值及使用情形，並經被上訴人核定自85年12月起設籍課稅在案，此有85汐使字第1402號使用執照影本、系爭房屋現值申報書及房屋稅籍紀錄表在原處分卷可稽；系爭房屋既經工務單位核發使用執照，且已向被上訴人完成房屋設立稅籍之申報，參照本院93年度判字第1402號判決意旨，及依據房屋稅條例第3條，第2條及財政部賦稅署81年3月27日臺稅三發第810781076號函釋規定，足證該系爭房屋業已建造完成可供營業、工作或住家之使用，核屬房屋稅課徵之標的無誤，此與上訴人所援引本院78年度判字第737號、79年度判字第1332號判決中之房屋係尚未經核發使用執照或無法取得使用執照之違章建築之情形自是有別；又系爭房屋雖於設立房屋稅籍後均空置未為使用，然據財政部75年11月26日臺財稅第7575088號函釋意旨，此乃涉及房屋稅稅率適用之問題，尚與系爭房屋經依法認定為房屋稅課徵標的無影響。又系爭房屋並無房屋稅條例第15條第1項所定之11款情形，依據租稅法定主義，本案無免徵房屋稅規定之適用自明，被上訴人所屬汐止分處自85年12月起就系爭房屋對上訴人課徵房屋稅，於法並無不合。

㈡、本案經被上訴人依據上訴人陳情書之內容，於93年5月26日派員至現場勘查結果，該房屋外觀及屋內情形為：1、水泥框窗。2、無衛生設備。3、內牆皆為粗造紅磚面。4、地板為水泥地。此有現場照片影本16紙附原處分卷可稽，核與設籍當時財政部函頒之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第13條所定有關『簡陋房屋』7項標準中之4項相符，依該「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第13條及財政部75年11月26日臺財稅第7575088號函釋之規定，應追溯按房屋所應適用之標準單價6成核課並追溯改按非住家非營業用稅率課徵房屋稅而為房屋稅額之更正，又因適用稅捐稽徵法第23條第1項有關徵收期間之規定，更正稅額之年度應溯至業已移送執行之87年至92年房屋稅稅額及尚未移送執行之92年及93年房屋稅稅額，是被上訴人於93年10月6日以北稅汐二字第0930020042號函就系爭房屋87年至93年房屋稅事件所為稅額之更正，於法並無違誤。㈢、又上訴人立達製衣廠股份有限公司系爭87至92年房屋稅稅額處分、上訴人甲○○、乙○○、丙○○等人87至91年房屋稅稅額處分、上訴人丁○○、戊○○等87年至92年房屋稅處分，核屬確定案件，並經被上訴人移送執行在案，按該等年度房屋稅稅額於欠稅執行中之更正，依財政部79年9月4日臺財稅第791196310號函釋規定，由被上訴人將更正結果函請行政執行處就更正後之稅額執行即可。㈣、按行為時臺灣省各縣市房屋稅徵收細則第5條第1項第1款關於申報日期起算日之規定係針對房屋稅條例第7條「房屋建造完成之日」所為之解釋規定，蓋房屋只要符合「房屋建造完成之日」要件依法即應課徵房屋稅，房屋稅條例第7條課起造人於房屋建造完成之日起30日內有主動申報房屋稅籍及使用情形之義務，若未申報致生漏稅時，依同條例第16條規定得命補稅及處罰鍰。是起造人縱未依房屋稅條例第7條規定為申報，依法仍應對之課徵房屋稅，故上開細則所為申報日期起算日之規定，係對於房屋建造完成日，提供稅捐稽徵機關具體之認定標準，作為是否對其課徵房屋稅之依據，若起造人已依房屋稅條例第7條為申報，應不生稽徵及納稅雙方對於「房屋建造完成日」認定歧異問題。系爭房屋既於85年10月間領得使用執照，已建造完成，被上訴人因上訴人之申請為設籍課稅之核定，於法並無違誤等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，略以：㈠、系爭房屋既已於86年9月間領得臺北縣政府工務局核發之使用執照，並據以向被上訴人所屬汐止分處申報房屋現值及使用情形，並經被上訴人核定自85年12月起設籍課稅在案，依據房屋稅條例第3條、第2條規定，併參照前揭財政部賦稅署81年3月27日臺稅三發第810781076號函釋意旨，足證該系爭房屋業已建造完成而可供營業、工作或住家之使用，核屬房屋稅課徵之標的無誤，此與上訴人所援引本院78年度判字第737號、79年度判字第1332號判決中之房屋係尚未經核發使用執照或無法取得使用執照之違章建築之情形有間，並無比附援引之餘地。㈡、系爭房屋雖於取得使用執照並設立房屋稅籍後，均空置而未為使用，然參據財政部75年11月26日臺財稅第7575088號函釋意旨，此乃涉及房屋稅稅率適用之問題，尚與系爭房屋經依法認定為房屋稅課徵標的無影響。系爭房屋為私有房屋，其應否免徵房屋稅，應視其是否具備房屋稅條例第15條第1項所定之11款情形之一而定；本案經被上訴人查明，系爭房屋並無房屋稅條例第15條第1項所定「1、業經立案之私立學校及學術研究機構，完成財團法人登記者，其供校舍或辦公使用之自有房屋。2、．．．」等11款情形，依據租稅法定主義，本案無免徵房屋稅規定之適用。被上訴人自85年12月起就系爭房屋對上訴人課徵房屋稅，於法並無不合。㈢、查行為時臺灣省各縣市房屋稅徵收細則第5條第1項第1款關於申報日期起算日之規定係針對房屋稅條例第7條「房屋建造完成之日」所為之解釋規定，蓋房屋只要符合「房屋建造完成之日」要件，依法即應課徵房屋稅，房屋稅條例第7條課起造人於房屋建造完成之日起30日內有主動申報房屋稅籍及使用情形之義務，若未申報致生漏稅時，依同條例第16條規定得命補稅及處罰鍰。是起造人縱未依房屋稅條例第7條規定為申報，依法仍應對之課徵房屋稅，故上開細則所為申報日期起算日之規定，係對於房屋建造完成日，提供稅捐稽徵機關具體之認定標準，作為是否對其課徵房屋稅之依據。系爭房屋既於85年10月間領得使用執照，已建造完成，被上訴人因上訴人之申請為設籍課稅之核定，並無違誤；上訴人謂系爭房屋是否取得使用執照與房屋稅籍設定，僅係建築行政及稅務行政上之手續，與系爭房屋是否課徵房屋稅無涉」，並僅據被上訴人就系爭房屋符合行為時財政部函頒之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第13條所定有關『簡陋房屋』7項標準中之4項標準之認定，即謂系爭房屋非房屋稅課稅標的而為免納房屋稅之主張，顯係對房屋稅相關法令規定有所誤解，尚難採據。㈣、至上訴人立達製衣廠股份有限公司系爭87至92年房屋稅稅額處分《不包括課稅標的汐止市○○路98-3號92年房屋稅繳款書1份》、上訴人甲○○、乙○○、丙○○等人87至91年房屋稅稅額處分；及上訴人丁○○、戊○○87年至92年房屋稅處分；被上訴人固主張透過地方稅資訊應用系統查詢上訴人房屋稅欠稅資料及依據上訴人所檢送系爭房屋稅額繳款書觀之，該等繳款書業已合法送達無誤，並認上開年度更正房屋稅稅額處分，上訴人未於該等繳款書改訂後之限繳期間屆滿翌日起算30日之法定復查期間內申請復查，已逾申請復查期限，是被上訴人就上揭年度房屋稅事件之復查申請部分，除以實體理由駁回復查申請外，併認以程序不合予以駁回；惟按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」為稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定甚明；經查本件被上訴人並未提出所謂地方稅資訊應用系統查詢資料，亦無該房屋稅繳款書之確實送達資料，未能確悉上訴人等究何時收受繳款書之送達？是否在改訂之繳納期間之前即行送達？抑繳納期間屆滿後始行送達？尚難逕謂上訴人等之復查申請已逾法定期間，自不得以復查逾期駁回。被上訴人以系爭房屋自取得使用執照至今仍空置未為使用，符合設籍當時財政部函頒之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第13條所定有關「簡陋房屋」，遂依前揭規定溯自起課日85年12月起改按標準單價6成核課，溯自起課日起改按非住家非營業用稅率核課房屋稅，並據以追溯更正系爭房屋87至93年房屋稅稅額，並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合等語。因而將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。

五、本院經核原判決固非無見。惟按「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。」行政訴訟法第189條第1項前段定有明文。經查原判決既認上訴人立達製衣廠股份有限公司系爭87至92年房屋稅稅額處分《不包括課稅標的汐止市○○路98-3號92年房屋稅繳款書1份》、上訴人甲○○、乙○○、丙○○等人87至91年房屋稅稅額處分；及上訴人丁○○、戊○○87年至92年房屋稅處分；被上訴人固主張透過地方稅資訊應用系統查詢上訴人房屋稅欠稅資料及依據上訴人所檢送系爭房屋稅額繳款書觀之，該等繳款書業已合法送達無誤，並認上開年度更正房屋稅稅額處分，上訴人未於該等繳款書改訂後之限繳期間屆滿翌日起算30日之法定復查期間內申請復查，已逾申請復查期限，是被上訴人就上揭年度房屋稅事件之復查申請部分，除以實體理由駁回復查申請外，併認以程序不合予以駁回；惟查被上訴人並未提出所謂地方稅資訊應用系統查詢資料，亦無該房屋稅繳款書之確實送達資料，未能確悉上訴人等究何時收受繳款書之送達？是否在改訂之繳納期間之前即行送達？抑繳納期間屆滿後始行送達？尚難逕謂上訴人等之復查申請已逾法定期間，被上訴人自不得以復查逾期駁回等情。則原課稅處分是否已經合法送達而對外發生法律上之效力？及如已送達納稅義務人又係何時發生法律上效力？凡此，均涉及該課稅處分是否已對外生效及課稅處分有無逾越核課期間等重大爭議，原判決既見上情而未予調查釐清辨明，已有證據漏未調查之違誤。嗣原判決又逕認被上訴人以系爭房屋自取得使用執照至今仍空置未為使用，符合設籍當時財政部函頒之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第13條所定有關「簡陋房屋」，遂依前揭規定溯自起課日85年12月起改按標準單價6成核課，溯自起課日起改按非住家非營業用稅率核課房屋稅，並據以追溯更正系爭房屋87至93年房屋稅稅額，並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合等語。因而將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。置上訴人立達製衣廠股份有限公司、丁○○所有系爭房屋87年至89年房屋稅繳款書，是否已逾5年法定核課期間一節於不論，亦有判決理由不備之違法。從而，上訴意旨執以指摘原判決違法，非全無理由，應將原判決廢棄，由原審法院詳為調查後，另為適法之裁判。

六、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

最高行政法院第六庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異