臺北高等行政法院判決

再審原告

黃吳雪惠

訴訟代理人

陳信村 律師 （兼送達代收人）

再審被告

財政部臺北市國稅局

代表人

陳金鑑（局長）住同上

上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告不服財政部中華民國97年8 月5 日台財訴字第09700332540 號訴願決定，提起行政訴訟，經本院97年度訴字第2566號判決駁回再審原告之訴，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院100 年度判字第108 號判決駁回再審被告之上訴而確定。再審原告仍不服，以本院前述判決有行政訴訟法第273 條第1 項第13、14款規定之再審事由，提起再審，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：再審原告配偶黃榮昌於民國（下同）55年間與訴外人黃文雄、黃鄭菁、鄭舜惠、鄭舜穎及黃武雄等人，共同出資新臺幣（下同）100,000 元，為訴外人黃榮東清償債務，而取得渠所有坐落臺南縣仁德鄉○○段405 之1 、405 之3 及405 之4 地號等3 筆土地（應有部分：52.875% ，分割後地號為崁腳段405 之1 、405 之3 、405 之4 、405 之5、405 之6 ，嗣崁腳段405 之1 及405 之3 地號土地重劃為白崙段28及89地號），並登記於訴外人黃鄭菁名下，訴外人黃榮東應有部分仍為47 .125%。嗣訴外人黃鄭菁出售其中坐落臺南縣仁德鄉○○段28及89地號等2 筆土地（下稱系爭土地）予訴外人楊傑人及陳文成等2 人，並由其於91年度將出售後所得利益，依約定先將其中47.125 %分配予訴外人黃榮東，其餘52.875% 按出資比例返還再審原告配偶等5 人，其中再審原告配偶獲配計新臺幣（下同）21,952,280元，案經再審被告核認再審原告91年度綜合所得稅結算申報，涉嫌漏報其配偶黃榮昌上開其他所得計21,922,280元，除歸課核定再審原告當年度綜合所得總額24,333,834元，補徵稅額8,49l,773 元外，並按所漏稅額8,248,874 元處以0.5 倍之罰鍰計4,124,400 元（計至百元止）。再審原告不服，申請復查，經再審被告以97年4 月7 日財北國稅法二字第0970204817號復查決定未獲變更（下稱原處分），提起訴願亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。嗣經本院以97年度訴字第2566號判決駁回再審原告之訴（下稱前程序判決），再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院100 年度判字第108 號判決駁回再審被告之上訴而確定（下稱原確定判決）。再審原告仍不服，以本院前程序判決有行政訴訟法第273 條第1 項第13、14款規定之再審事由，提起本件再審之訴。

二、再審原告主張略以：

（一）前程序判決有「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」之違背法令具體事由，即未對再審原告於復查決定中提出之不動產買賣契約書（再審證6-1 ）、價金給付之帳戶（再審證6-2 ）、票據（再審證6-3 ）重要證物，未對本件「90年度」所得逾五年時效期間為論斷，故依行政訴訟法第273 條第l 項第14款規定，構成再審事由：１、按稅捐稽徵法第21條第l 項、第22條第l 項第1 款、所得稅法第11條第2 項及第14條第l 項第1 類及營利事業所得稅查核準則第24條之2 之規定，另按認定事實應憑證據。然為貫徹自由心證主義之精神會關於證據之證明力，即屬事實審法院依其自由心證加以判斷。茲由法院心證之形成，既由來於證據，是以證據證明力判斷之正確與否，誠攸關事實之真偽甚鉅。行政訴訟法第189 條第1 項、第2 項規定，足悉行政法院就證據之判斷與事實之認定，要非一任己意，除遵守行政訴訟法明定之證據法則，尚需以經驗法則，論理法則為其準據。此參諸最高法院51年台上字第101號判例、69年台上字第771 號判例意旨即明。

２、查系爭合夥出售土地「營利所得」有關「盈餘應分配」歸屬90年度，再審原告於96年9 月6 日提起復查申請時即已敘明理由、並提供有關事證，供再審被告查核，今再補陳述事證於下：

⑴查本件出售之土地時間為90年11月19日分別由訴外人黃鄭菁與買主陳文成及訴外人黃鄭菁、黃榮東與買主楊傑人所簽訂不動產買賣契約書，買賣價款分別為93,620,400元及49,379,600元（土地買賣金額合計為143,000,000 元），依該不動產買賣契約書第13條均約定：「不動產交付日期：（於買方定金兌現後）現場移交清楚。」，而黃鄭菁與陳文成所簽訂不動產買賣契約書第3 條：「價款給付方法：定金90年11月21日付新台幣9,360,000 正，第一期款90年12月21日付新台幣10,500,000元正，……。」，訴外人黃鄭菁、黃榮東與楊傑人所簽訂不動產買賣契約書第3 條：「價款給付方法：定金90年11月21日付新台幣4,900,000 正，第一期款90年12月21日付新台幣5,500,000 元正……。」

⑵查上開土地買主訴外人陳文成及楊傑人支付土地款均存入訴外人黃鄭菁大眾商業銀行西台南分行活期存款帳戶( 帳號#000000000000)，90年11月20日訴外人黃鄭菁、黃榮東收取出售上開土地定金款票據二紙，金額分別為4,940,000 元及7,930,000 元( 係定金款9,360,000 元，減仲介費1,4300,000元後之餘額7,930,000 元( 註：仲介費1,430,000 元，即土地買賣金額1%核算：143,000,000 元×1%＝1,430,000 元))。90年12月20日訴外人黃鄭菁、黃榮東收取出售上開土地第一期款土地款票據二紙，金額分別為10,500,000元及5,500,000 元，以上事實有訴外人黃鄭菁於96年8 月30日向大眾商業銀行西台南分行申請調閱「歷史交易資料( 存摺) 」，暨訴外人陳文成、楊傑人依不動產買賣契約書以90年12月21日到期支票支付第一期款土地款影本二紙可證。

⑶依上開營利事業所得稅查核準財第24條之2 、不動產買賣契約書、財政部函釋規定及上開土地出售訴外人黃鄭菁收取定金款、第一期款土地款事實，訴外人黃鄭菁及黃榮東出售土地於90年11月21日收取訂金後已完成土地交付，其所得歸屬年度應屬於90年度，若有所得理應課徵再審原告90年度綜合所得稅結算申報營利所得，方為有當。

⑷查再審原告90年度綜合所得稅結算申報於91年5 月24日申報，有再審被告96年7 月4 日財比國稅中正綜所二字第0960204256號函及90年度綜合所得稅結算申報書可稽。再審原告90年度綜合所得稅結算核課期間至96年5 月25日止，顯然已逾稅捐核課五年期間，不再課徵。再審原告於96年6 月20日接獲再審被告核定再審原告91年度綜合所得稅結算申報核定其他所得21,922,280元，其核定即非有據，亦有違誤。

（二）原確定判決由理稱「若上訴人認該筆所得應屬營利所得，依營利事業所得稅查核準則第24條之2 及所得稅法第14條第l 項第1 類第l 款之規定，所得實現年度為盈餘應分配之90年度，則其應於91年間即申報上開90年度取得之所得，但上訴人並未提出任何資料證明其事」，但依再審原告於復查時所提出之不動產買賣契約書、償金給付之帳戶、票據等文件，及上開營利事業所得稅查核準則第24條之2及所得稅法第14條第1 項第1 類第l 款之規定，但原確定判決就上開證物並未斟酌、並未對再審原告90年度綜合所得稅結算核課期間至96年5 月25日止，即已逾稅捐核課五年期間，不再課徵，時效消滅之事由，加以論斷，原確定判決誠有行政訴訟法第273 條第l 項第14款規定之再審事由，原確定判決應予撤銷。

（三）罰鍰4,124,400 元部分，因再審原告配偶黃榮昌於100 年2 月7 日死亡，因事出突然，未及於原確定判決前補陳上開死亡證明書及除戶戶籍謄本供原確定判決審酌，依行政訴訟法第273 條第l 項第13款規定，構成再審事由：１、按財政部66年1 月23日台財稅30475 號函釋、稅捐稽徵法第1 條之1 、第48條之3 及財政部85年8 月2 日臺財稅字第851912487 號函釋，再審原告配偶黃榮昌業已於100 年2 月7 日死亡，以上事實有台南市東區衛生所100 年2 月8 日製發死亡證明書、100 年2 月23日臺北市中正區戶政事務所申報列印除戶戶籍謄本可稽。而本案原確定判決係於100 年2 月10日判決，再審原告於100年2 月21收訖。

２、茍再審被告認定：「再審原告配偶黃榮昌91年度綜合所得稅結算申報漏報其他所得21,922,280元。」為真，因再審原告配偶黃榮昌於100 年2 月7 日死亡，係繫屬本案行政訴訟之決定或判決期間，依照前開財政部66年1 月23日台財稅30475 號函釋規定、稅捐稽徵法第1 條之1 、第48條之3 從新從輕規定，及財政部85年8 月2 日台財稅第8519 12487號函釋規定，本案再審被告僅予以補徵稅額8,491, 773元結案，免再予裁處罰鍰4,124,400 元。

３、再審原告配偶黃榮昌於100 年2 月7 日死亡，因事出突然，未及於原確定判決前補陳上開死亡證明書及除戶戶籍謄本供原確定判決審酌，依行政訴訟法第273 條第l 項第13款規定，構成再審事由，請本院依法判決撤銷裁處罰鍰4,124, 400元之處分。

（四）綜上，本件前程序判決及原確定判決顯有行政訴訟法第273 條第1 項第13款、第14款所規定之再審事由，爰依法提起再審並聲明求為判決：１、最高行政法院100 年度判字第108 號判決及本院97年度訴字第2566號判決均廢棄。２、撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）。３、再審訴訟費用由再審被告負擔。

三、再審被告抗辯則以：

（一）按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第273 條第1 項所列各款情形之一者，始得為之。而所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」，係指該判決對重要證物漏未斟酌者而言；「當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物」，係指當事人發現未經斟酌之證物，原審判決未及使用該證物而言，惟核其再審理由，原審判決並無對重要證物漏未斟酌之情事，且再審原告發現未及斟酌之證物，縱經斟酌亦不影響其判決結果，再審原告提起再審，依上揭規定及說明，其再審難謂合法，應予駁回。

（二）查再審原告91年度綜合所得稅事件，系爭其他所得之認定，業經本院前程序判決及最高行政法院原確定判決駁回再審原告之訴，其判決中已就合夥、營利所得，依實質課稅原則、法律規定及相關證據審酌，有再審原告之配偶等6人於臺灣臺南地方法院公證處作成90年度認字第12627 號認證書（請求認證共同出資之合約書）、臺南縣仁德鄉調解委員會90年民調字第11l 號調解書（部分土地出售得款分配之調解）及黃鄭菁匯款資料、不動產買賣契約書影本及再審原告配偶黃榮昌安泰商業銀行綜合存款存摺影本可稽，依司法院釋字377 號解釋意旨，個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現為原則，因該筆所得係於91年度實現，是再審被告以再審原告配偶取得21,952,280元，減除原始出資成本30,000元，核定其他所得21,922,280元【( 出售總價金143,000,000 元－相關費用4,632,236 元＋地價稅補貼23,289元) ×52.875% ×出資比例30% －原始出資成本30,000元】，核認屬再審原告其他所得，於法洵無不合，難謂前程序判決有行政訴訟法第273 條第1 項第13款足以影響於判決之重要證物漏未斟酌之再審理由。又91年度綜合所得稅核課期間，係自92年度5 月申報日起算至97年5 月間屆滿，上開補徵稅額於96年6 月20日送達，並無再審原告主張逾核課期間情事。

（三）按行政罰法第7 條第1 項，其中所謂「故意」，係指行為人對所有違反行政法上義務之客觀構成要件要素的認知，以及實現該構成要件之意志而言；至於「過失」，則是指行為人對於違反行政法上義務之構成要件事實之發生，雖非故意，但按其情節應注意、能注意而不注意，或雖預見其能發生而確信其不發生者而言。又現行綜合所得稅制係採自行申報制，所得稅法第71條定有明文，亦即有所得者即應自動向稽徵機關辦理申報，是人民有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，亦為憲法第19條所明定，是取有應課稅之所得即應誠實申報，且納稅事實之發生皆與納稅義務人之生活息息相關，是納稅義務人亦有能力加以注意，其有應注意而不注意情事時，自屬有過失。本件再審原告漏報配偶黃榮昌其他所得已如前述，從納稅義務人應自行及誠實申報義務之角度觀察，難謂其主觀上無違反所得稅法第110 條第1 項規定之過失責任，前程序判決據以認定，即無推定過失責任之違背法令情事。又再審原告配偶雖於100 年2 月7 日死亡，惟本件綜合所得稅納稅義務人係再審原告，而非其配偶，縱再審原告補陳『死亡證明書』及『除戶戶籍謄本』等供審酌，因再審原告配偶既非違章主體，自無財政部函釋違章主體已不存在，免再予處罰之適用，縱經斟酌仍無法異其判決結果，自難謂前程序判決有行政訴訟法第273 條第1 項第14款未經斟酌之證物或得使用該證物之再審理由。

（四）本件系爭所得及罰鍰業經再審被告逐一審酌，並敘明否准認列之理由，且亦為前程序判決所確定之事實，再審原告執為再審理由，於法自屬有違。準上之言，再審原告為本件之爭執，顯無存在任何法定事由，再審難謂合法。

（五）據上論述，本件再審原告之訴顯不合法，為此答辯聲明：１、駁回再審原告之訴。２、再審訴訟費用由再審原告負擔。

四、本院之判斷如下：

（一）按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。對於最高行政法院之判決，本於第二百七十三條第一項第九款至第十四款事由聲明不服者，雖有前二項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。」行政訴訟法第275 條定有明文。本件再審原告以本院前程序判決及原確定判決行政訴訟第273 條第1 項第13款、第14款事由，提起再審之訴，揆諸上開說明，專屬本院管轄，合先敘明。

（二）次按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：……十三、當事人發見未經斟酌之證物或得使用該證物者。但以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。十四、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者。」行政訴訟法第273 條第1 項第13 款、第14款分別定有明文。而上開規定所謂「當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物者」，係指該「證物」在前訴訟程序中即已存在而當事人不知其存在，或雖知有此，而不能使用，現始發現或得使用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。若前訴訟程序終結後始作成之文件，或當事人於前訴訟程序中即知其存在，均非現始發現之證物，不得據以提起再審之訴。另行政訴訟法第273條第1 項第14款所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」，係指當事人在前訴訟程序事實審之言詞辯論終結前已存在之重要證物，且當事人已經提出，原判決漏未於判決理由中加以斟酌，且如經斟酌足以影響於判決結果者而言。如該證物業經本院前程序判決斟酌，自無漏未斟酌之情事，縱未經採納，核屬證據取捨問題；又本院前程序判決對於該項證物，認係不必要之證據，或有不足採信之情形，已依法記明其理由於判決者，即係已經斟酌，而非漏未斟酌，自不得據為再審之理由（最高行政法院99年度判字第379 號判決意旨參照）；同理該證物若縱經斟酌亦不足影響原裁判之內容，亦核與原本條款規定得提起再審之要件不符。

（三）本件再審原告主張前程序判決有行政訴訟法第273 條第1項第14「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由云云，然查：

１、再審原告主張前程序判決漏未審酌之重要證物為不動產買賣契約書（再審證6-1 ）、價金給付之帳戶（再審證6-2）、票據（再審證6-3 ）等。

２、查前程序判決乃以系爭土地依原告配偶與訴外人黃文雄、黃鄭菁、鄭舜惠、鄭舜穎及黃武雄等人簽訂之合約書，而登記於黃鄭菁名下，因此系爭土地所有權人為訴外人黃鄭菁，原告配偶等人僅擁有處理土地後之損益分配請求權，，因此原告配偶就系爭土地之出售自非屬「土地交易所得」，而屬行為時所得稅法第14條第1 項第10類之其他所得。至訴外人黃鄭菁將系爭土地出售後，分別於91年5 月21日及同年7 月17日將所得利益，按出資比例分別匯款14,414,253元及7,538,027 元，合計21,952,280元予原告配偶，有不動產買賣契約書影本及原告配偶黃榮昌安泰商業銀行綜合存款存摺影本可稽（參見原處分卷p-29至p-38），再扣除原告配偶原始出資之成本等，核定原告配偶之其他所得為21,922,280元（詳前程序判決理由四、得心證之理由：⑶）等語明確。因此再審原告主張之不動產買賣契約書、價金給付之帳戶、票據等，原程序判決於計算再審原告配偶之其他所得時，已加以審酌；參照上開說明，再審原告主張前程序判決有行政訴訟法第273 條第1 項第14「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之情事云云，自無理由。

３、再按司法院釋字第377 號解釋略以：「個人所得之歸屬年度……係以實際取得之日期為準，亦即年度綜合所得稅之課徵，僅以已實現之所得為限」，因此原告申報因系爭土地出賣由訴外人黃鄭菁於91年5 月21日及同年7 月17 日將所得利益，按出資比例分別匯款予原告配偶之其他所得，係於91年度實現，亦足證明；再審原告主張再審原告配偶之上開其他所得，應列入90年度之營利所得云云，亦有誤會。且查再審原告上開主張：⑴與再審原告主張之「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」等無涉；⑵與法律規定不同。⑶91年度綜合所得稅5 年核課期間，係自92年度5 月申報日起算至97年5 月間屆滿，而本件原處分於96年6 月20日送達，並無再審原告主張逾核課期間情事。據上，再審原告主張本件核課期間至96年5 月25日止，原處分顯然已逾稅捐核課五年期間，顯有違誤云云，除與「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」規定之重要證物要件不符外，亦顯無理由。

（四）再審原告另主張前程序判決有行政訴訟法第273 條第1項第13款「發現未經斟酌之證物或得使用該證物」之再審事由云云，然：

１、再審原告主張發現未經斟酌之「證物」，乃指再審原告配偶黃榮昌於原確定判決前之100 年2 月7 日死亡，所提出黃榮昌「死亡證明書」及「除戶戶籍謄本」等為據。

２、查本件前程序判決乃以原告為納稅義務人，對其配偶黃榮昌依合約書等規定，而取得之其他所得部分漏未申報，從納納稅義務人應自行及誠實申報義務之角度觀察，再審原告主觀上核有違反違反所得稅法第110 條第1 項規定之過失責任。因此再審原告配偶並非本件納稅義務人即違章主體，並無財政部函釋違章主體已不存在，免再予處罰之適用，即法院縱經斟酌，亦不能為較有利再審原告之裁判；參照前揭說明，再審原告此部分主張亦有誤會，而顯無理由。

（五）綜上所述，再審原告依行政訴訟法第273 條第1 項第13款及第14款再審事由，提起本件再審之訴，依其起訴主張之事實，顯難認有再審理由，爰依行政訴訟法第278 條第2項規定：「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」本件爰不經言詞辯論，逕以判決駁回。

據上論結，本件再審之訴為顯無再審理由，依行政訴訟法第278條第2 項、第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第三庭審 判 長 法 官　 黃清光