臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十年度簡字第七六五九號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十年度簡字第七六五九號

原告

甲○○

送達代收人

乙○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

丙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年三月十三日台財訴字

第○九○○○○○九七八號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告民國八十六年度綜合所得稅結算申報，經被告核定綜合所得總額為新台幣（下同）一、四三八、二六一元，淨額為八五五、二六一元、補徵稅額三、二五○元。原告對被告否准教育學費特別扣除額二五、○○○元不服，主張僅需納稅義務人子女有就讀大專以上院校之事實即應准予扣除，而被告不予認列，實難令人甘服等情，申經被告復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明（原告於言詞辯論期日未到場，茲據其提出之書狀記載）：

⒈訴願決定及原處分均撤銷。

⒉被告應返還原告八十九年十二月五日所繳稅款三、七四七元及利息。

⒊訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：所得稅法第十七條第一項第二款第三目第五小目「教育學費特別扣除額」之規定是否以「納稅義務人之子女應受扶養」及「合併申報」要件？

㈠原告主張之理由：

⒈所得稅法第十七條第一項第二款第三目第五小目前段規定，為個人綜合所得總額中，關於教育學費特別扣除之規定，原告申報就讀於國立政治大學之次子乙○○，就其教育學費扣除二萬五千元，於法並無不合。另外從所得稅法第十七條第一項整體條文來進行分析比較，於第一款第二目中可見「．．．納稅義務人之子女．．．受納稅義務人扶養者」之規定，其他如第一款、第二款第二目第三小目及第四小目、第二款第三目第一小目及第三小目及第四小目之條文中，均可見「扶養親屬」之明示要件，而第一項第二款第三目第五小目前段則未見「扶養」之規定，兩者相比較之下，可證關於教育學費特別扣除之規定，並非以「扶養」為要件。又依中央法規標準法第五條第一項第三款規定，關於人民之權利、義務，應以法律定之，所得稅法關於教育學費特別扣除之規定，既未規定必須以「扶養」為要件，行政機關自不得逾越職權範圍增添此等法律所未要求的、額外的要件與標準。

⒉財政部八十三年二月十六日台財稅第八三一五八三七四六號函示：「公教人員領取之子女教育補助費，係所得稅法第十四條第一項第三類規定之薪資所得，尚非同法第十七條第一項第二款第三目第五小目所稱『政府補助』，可依規定限額列報教育學費特別扣除額。三、納稅義務人之子女領有獎學金者，應以其教育學費減除獎學金後之餘額，在規定限額內列報教育學費特別扣除額。」全文中並未提及「扶養」二字，另外有關教育學費特別扣除之解釋，尚有財政廳五十三年五月二十一日財稅一第五三六七八號令之解釋內容，亦復如是。以大

時，有違憲法第十九條租稅法律主義，尚且「應不予援用」﹔更何況本件之「扶養」要件連命令位階都未具備，行政機關要求人民踐履義務之依據何在？相同見解之大法官會議解釋尚有第四七八、四八四等多號解釋。

⒊原告查詢被告設於網際網路上之稅務資訊站，依「各項查詢」、「稅務問題電腦題庫」、「綜合所得稅」步驟查詢，其中第三項第九點（編號QA1236）之說明，應為財政部八十三年函釋的白話版本，全文中亦未提及需具備「扶養」要件。被告於復查決定書中指稱按所得稅法第十五條規定，即綜合所得稅制係採『申報戶』之觀念，而有關扣除額減除，基於收入費用配合原則，亦應以『申報戶』內所發生者為限。被告欲以「立法精神」與「觀念」作為課予人民義務之依據，推翻大法官第四一五號解釋文中所引「租稅法律主義」，實有不當之處。

㈡被告主張之理由：原告主張教育學費特別扣除額，依所得稅法第十七條第一項第二款第三目第五小目前段規定，僅需納稅義務人子女有就讀大專以上院校之事實即准予扣除，並非以「受扶養」為要件等情，按所得稅法第十五條規定「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」此即綜合所得稅制係採「申報戶」之觀念，而有關扣除額減除，基於收入費用配合原則，亦應以「申報戶」內所發生者為限；是所得稅法第十七條第一項第二款第三目第五小目關於教育學費特別扣除額之規定，雖該條文規定「納稅義務人之子女」就讀大專以上院校之子女教育學費每年得扣除二五、○○○元，惟揆諸所得稅法之立法精神，既係以「申報戶」為申報單位，同一申報戶內之所得與支出之費用始得互為加減，是適用該條文時，需係受納稅義務人申報扶養之子女教育學費，每年才得扣除二五、○○○元。本件原告未申報扶養其子乙○○，徵諸條文規定及說明，原核定未准認列其教育學費特別扣除額，並無不合。

理由

甲、程序方面：本件原告經合法通知，無正當理由，未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，依行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十五條第一項前段規定，爰依到場被告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敍明。

乙、實體部分：

一、按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人綜合所得淨額：‧‧‧二、扣除額：納稅義務人就左列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額。‧‧‧（三）特別扣除額：‧‧‧５教育學費特別扣除：納稅義務人之子女就讀大專以上院校之子女教育學費每年得扣除二萬五千元。但空中大學、專校及五專前三年及已接受政府補助或領有獎學金者除外。」為行為時所得稅法第十七條第一項第二款第三目第五小目所明定。本件原告八十六年度綜合所得稅結算申報，將其子乙○○之教育學費列報教育學費特別扣除額二五、○○○元，經被告否准認列。原告不服，主張「教育學費特別扣除額」之條文規定並無納稅義務人之子女應受扶養或合併申報之限制，申經被告復查結果，未獲變更等情，為兩造所不爭，並有原告八十六年度綜合所得稅申報書、核定通知書、被告八十九年十月二十三日財北國稅法字第八九０四四一一九號復查決定書等件為證，堪信為實在。本件之爭點應為所得稅法第十七條第一項第二款第三目第五小目「教育學費特別扣除額」之規定是否以「納稅義務人之子女應受扶養」及「合併申報」要件？

二、按財政部八十四年六月二十一日台財稅第八四一六二九九八一號函釋示：「所得稅法第十七條第一項第二款第三目第五小目規定，納稅義務人之子女就讀大專以上院校之子女教育學費每年得扣除二萬五千元，係指納稅義務人申報合於同法條項第一款第二目規定，且就讀於學歷經教育部認可之國內、外大專以上院校之受納稅義務人扶養之子女而言。‧‧‧」，上開函釋係主管機關基於法定職權，為執行所得稅法關於綜合所得稅之課徵，而為之技術性補充釋示，符合所得稅法係以同一戶為申報單位，同一申報戶內之所得始得與支出之費用互為加減之立法精神，尚未違背租稅法定主義，與憲法第十九條及所得稅法第十七條之規定並無牴觸，自得作為適用之依據，原告主張從所得稅法第十七條第一項整體分析比較，可證關於教育學費特別扣除之規定，並非以「扶養」為要件，行政機關要求人民踐履義務之依據何在云云，尚非可採。

三、基於上述，受納稅義務人申報扶養之子女教育學費，始得適用所得稅法第十七條第一項第二款第三目第五小目之規定，每年扣除二五、○○○元之教育學費特別扣除額。則原告於八十六年度綜合所得稅結算申報，並未將其子乙○○申報為扶養親屬，依照首揭法條及函釋規定，原告自不得列報扣除乙○○之教育學費二五、○○○元之教育學費特別扣除額，被告原處分及復查決定，未准認列原告教育學費特別扣除額，並無違誤，訴願決定遞予維持，並無不合。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第二百十八條、第九十八條第三項前段、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 四 庭