臺北高等行政法院判決

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原告

香港商‧安佳（遠東）有限公司台灣分公司

代表人

羅傑（經理）

訴訟代理人

許志文（會計師）

訴訟代理人

張芷（會計師）

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）

訴訟代理人

乙○○

　　　　　　甲○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國92年12月18日台財訴字第0920055879號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告民國（下同）85年度營利事業所得稅，申報其他費用新台幣（下同）17,880,697元，該科目項下列報分攤香港總公司管理費用10,127,684元，被告初查以原告所列報分攤國外總公司管理費用中，給付MPH（sea）及NZMPTreasury之分攤總公司管理費用10,127,684元，因原告與MPH（sea）及NZMP Treasury非屬總分公司關係，未准認列，乃核定其他費用為7,753,013元，原告不服，申請復查，經被告以92年7月10日財北國稅法字第0920204293號復查決定，駁回其申請，提起訴願，亦遭決定駁回，乃向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之爭點：原告主張其係依香港總公司指示將系爭分攤之管理費分別匯至遠東資金調度中心 (NZMP Treasury)及全球總公司（MPH(sea)），並已檢附規定之證明文件，應准予認列，是否可採？

㈠原告主張：

⒈原告係屬香港總公司之分公司，業依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第70條第1項及第2項規定申報在案，於法並無不合，此亦為被告所不爭。查核準則第70條第1項及第2項：「中華民國境內外國分公司，分攤其國外總公司之管理費用，經查符合下列條件者，應予核實認定。

一、總公司與分公司資本未劃分者。二、總公司不對外營業，而另設有營業部門者，其營業部門應與各地分公司共同分攤總公司非營業部門之管理費用。三、總公司之管理費用，未攤計入分公司之進貨成本，或總公司供應分公司之資金或其它財產，未由分公司計付利息或租金者。」及「前項分攤管理費之計算，應以總公司與所屬各營業部門，或分支營業機構之營業收入百分比，為計算分攤標準，但其有特殊情形者，得申報該管稽徵機關核准採用其他合理分攤標準。分公司分攤國外總公司管理費用，應由該分公司辦理當年度所得稅結算申報時，提供國外總公司所在地合格會計師簽證，載有國外總公司全部營業收入及總公司管理費用金額之國外總公司財務報告，並經我國駐在地使領館或我國政府認許機構之簽證，或外國稅務當局之證明；但經核准採用其他分攤標準者，其所提供之國外總公司財務報告，應另載明分攤標準內容、分攤計算方式及總公司所屬各營業部門、各分支營業機構之分攤金額等資料。」規定，檢具香港總公司所在地之我國駐在地使領館認證之合格會計師簽證報告，內詳載香港總公司全部營業收入及總公司應分攤之管理費用金額，於法並無不合，此亦為被告所不爭。

⒉只要確屬該國外總公司之管理費用，不論係由分公司直接匯付予國外總公司或依國外總公司指示匯付他人，均為法所允許。次查原告實依香港總公司指示將系爭分攤之管理費用分別匯至遠東資金調度中心-New Zealand MilkProducts Treasury (Singapore) Pte Ltd（NZMPTreasury）及全球總公司-Milk Product Holdings（Sea）Pte Ltd（MPH (Sea)），並於分攤該總公司之管理費用時，已檢具規定之證明文件，係為確定之事實，亦為被告所不否認，於法自應得准予認列，要無疑義。據查上開查核準則第70條係明定境內分公司可予分攤國外總公司管理費用之要件，唯對國外總公司之分公司如何匯付管理費用，並未限制其條件，故不論係由分公司直接匯付予國外總公司或依國外總公司指示匯付他人，只要確屬該國外總公司之管理費用，均為法所允許。原告係依香港總公司指示分別匯至NZMP Treasury及MPH (Sea)之管理費用，原應屬符合查核準則第70條規定，應予核實認定。且有關匯款至NZMP Treasury部分，查集團成立NZMP Treasury係為統一調度營運資金，除系爭分攤自原告總公司之管理費用，依總公司指示將匯至NZMP Treasury外，進口貨物之價款亦依前揭集團資金政策先匯至NZMP Treasury，再由其統一調度處理，次查NZMP Treasury營運之成本及費用係以其資金運用之孳息支付，故無將管理費用分攤至原告總公司，或再分攤至原告之情。

⒊被告尚難就業經查定確定之案件，僅憑藉新見解重為較原處分不利於當事人之查定處分，顯已違反租稅安定原則。按最高行政法院89年判字第699號判決所示，經稅捐稽徵機關查定之稅捐案件，納稅義務人未依法申請復查者，依稅捐稽徵法第34條第3項第1款之規定，即告確定，以維法之安定。即納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐稽徵機關核定之案件，如經法定期間而納稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分即告確定。惟嗣稽徵機關如發見原處分確有錯誤短徵情事，為維持課稅公平原則，並基於公益上之理由，雖非不可自行變更原確定之查定處分，而補徵其應徵稅額。然此之所謂發見確有錯誤短徵，應係指原處分確定後發見新事實或新課稅資料，足資證明原處分確有錯誤短徵情形者而言，如其課稅事實資料未變，僅因嗣後法律見解有異，致課稅之標準有異時，按諸中央法規標準法第18條從新從優原則之法理，即不得就業經查定確定之案件，僅憑藉新見解重為較原處分不利於當事人之查定處分，更難謂無違行政法上之誠實信用原則。查原告係中華民國境內之外國分公司，依查核準則相關規定列報分攤其國外總公司之管理費用，且符合上述準則之認列要件，理應如被告通知書核定之稅額，後被告復以原本存在之課稅事實為由而另為核定，要難謂合。

⒋原告81、82及83年度申報分攤總公司之管理費用，均經復查後准予核認，是被告對於同一事實，且稅法規定並未變更之情況下，卻作相反之處置，其認事用法尚欠一貫。查原告81年度營利事業所得稅結算申報案件所列報之分攤總公司管理費用，本亦遭被告原核定全數剔除之，惟原告申經復查結果，被告以（85）財北國稅法字第85018582號復查決定書決定分攤總公司管理費用部分，應另案循更正程序辦理，故原告依據該復查決定再向被告辦理更正核定在案，爾後82年及83年度營利事業所得稅結算申報案件亦同。按納稅義務人因信賴法律與確定之行政處分結果獲得保護，稅捐稽徵機關自不得於無發現新事實或新課稅資料之情況下，因其對法律見解之變更或另生非屬法律規定之個人見解，而另為不一致之處分，有最高行政法院89判字第699號判決供參，此亦有最高行政法院74年判字第776號判決理由：「卷查原告在台營業多年，其分攤總公司管理費用之方法，曾經稽徵機關准予備查在案，其歷年來申報分攤總公司之管理費用，均經准予核認，是被告對於同一事實，且稅法規定並未變更之情況下，卻作相反之處置，其認事用法尚欠一貫，不無可議。」足見最高行政法院對稅捐稽徵機關應遵守信賴保護之法律適用原則有一致見地。是原告在台設立多年，歷年來申報之營利事業所得稅結算申報案件，屬分攤總公司管之理費用在稅法規定及列報方法均未改變之情形下，逕作原告85年度營利事業所得稅結算申報案件與以前年度不一致之處分，與前揭信賴保護原則之適用及判決理由意旨顯有未合，不法之情，自不待言，原處分應予撤銷，方屬適法。

㈡被告主張：

⒈本件原告85年度營利事業所得稅結算，申報其他費用 17,880,697元，該科目項下列報分攤香港總公司管理費用10,127,684元，被告初查以原告所列報分攤國外總公司管理費用中，給付全球總公司（MPH(sea)）及遠東資金調度中心 (NZMP Treasury)之總公司管理費10,127,684元，因原告與MPH(sea)及NZMP Treasury非屬總分公司關係，致不予認定，乃核定其他費用為7,753,013元。

⒉查原告以MPH(sea)為香港商安佳（遠東）有限公司之母公司，而香港商安佳（遠東）有限公司則為原告之總公司，是原告將系爭費用匯予MPH（sea）及NZMP Treasury公司，應屬分公司分攤總公司之管理費用乙節，查依會計學原理，所謂聯屬公司的定義為：「一家公司透過直接或間接擁有另一家公司部分或所有股票表決權，而控制另一家公司，取得公司一般被稱為母公司，被收購公司為子公司。持有子公司任何剩餘股權的人士稱為非控制（少數）股權，且相關的公司稱為聯屬公司。」佐以公司法第369條之1規定：「本法所稱關係企業，指獨立存在而相互間具有下列關係之企業：一、有控制與從屬關係之公司。二、相互投資之公司。」及同法第369條之2規定：「公司持有他公司有表決權之股份或出資額，超過他公司已發行有表決權之股份總數或資本總額半數者為控制公司，該他公司為從屬公司。除前項外，公司直接或間接控制他公司之人事、財務或業務經營者亦為控制公司，該他公司為從屬公司。」兩者相同，如是，所謂關係企業或所謂母、子公司與所謂之總公司、分公司，按諸同法第3條第2項規定：「本法所稱本公司，為公司依法首先設立，以管轄全部組織之總機構；所謂分公司，為受本公司管轄之分支機構。」顯然有別，依查核準則第70條規定，分公司可分攤其國外總公司之管理費用，惟原告將系爭費用匯予國外總公司之母公司MPH（sea）及NZMP Treasury公司，該MPH（sea）及NZMP Treasury二公司與原告並非為總、分公司之關係，自無該條之適用，本件原告所訴核無足採，被告原處分尚無不合。

理由

一、按「中華民國境內外國分公司，分攤其國外總公司之管理費用，經查符合下列規定者，應予核實認定。一、總公司與分公司資本未劃分者。二、總公司不對外營業，而另設有營業部門者，其營業部門應與各地分公司共同分攤總公司非營業部門之管理費用。三、總公司之管理費用，未攤計入分公司之進貨成本，或總公司供應分公司之資金或其他財產，未由分公司計付利息或租金者。前項分攤管理費用之計算，應以總公司與所屬各營業部門，或分支營業機構之營業收入百分比，為計算分攤標準，但其有特殊情形者，得申報該管稽徵機關核准採用其他合理分攤標準。分公司分攤國外總公司管理費用，應由該分公司辦理當年度所得稅結算申報時，提供國外總公司所在地合格會計師簽證，載有國外總公司全部營業收入及總公司管理費用金額之國外總公司財務報告，並經我國駐在地使領館或我國政府認許機構之簽證，或外國稅務當局之證明；但經核准採用其他分攤標準者，其所提供之國外總公司財務報告，應另載明分攤標準內容分攤計算方式及總公司所屬各營業部門、各分支營業機構之分攤金額等資料。」為查核準則第70條第1項、第2項所明定。

二、本件原告85年度營利事業所得稅，申報其他費用17,880,697元，該科目項下列報分攤香港總公司管理費用10,127,684元，被告初查以原告所列報分攤國外總公司管理費用中，給付MPH（sea）及NZMP Treasury之分攤總公司管理費用 10,127,684元，因原告與MPH（sea）及NZMP Treasury非屬總分公司關係，致未予認列，乃核定其他費用為7,753,013元，原告不服，循序申請復查，提起訴願，均遭決定駁回，復起訴主張其係依香港總公司指示將系爭分攤之管理費分別匯至遠東資金調度中心 (NZMP Treasury)及全球總公司（MPH(sea)），並已檢附規定之證明文件，應准予認列，詳如其起訴狀事實欄所載理由等語。

三、查原告係經營進出口業務、奶粉及乳製品等買賣業務、各種文具、玩具、運動用品、一般化粧品、家庭日用品、禮品、百貨食品買賣業務，85年度營利事業所得稅結算，委任何靜江會計師辦理查核簽證申報，列報其他費用17,880,697元，該科目項下列報分攤香港總公司管理費用10,127,684元，係簽證調底稿書面審核案件，經被告審查，以原告所列報分攤國外總公司管理費用中，給付全球總公司MPH(sea)及遠東資金調度中心NZMP Treasury之總公司管理費10,127,684元，因原告與MPH(sea)及NZMP Treasury並非屬總分公司之關係（參見原處分卷稽核科覆核報告），乃否准認列，揆諸首揭規定，自無不合。

四、又MPH(sea)及NZMP Treasury並非原告之總公司，既為原告所不否認，為維持課稅公平及公益理由，被告參酌原告87年度營利事業所得稅核定及英屬維京群島華敦國際發展有限公司台灣分公司87年度營利事業所得稅核定情形，依法作一致性處理，否准原告列報分攤香港公司管理費用中給付MPH(sea)及NZMP Treasury之分攤總公司管理費用10,127,684元，至於原告81年、82年營利事業所得稅部分，被告訴訟代理人稱：因已逾核課期間，故未追溯補徵。故原告尚難執其以往81年及82年營利事業所得稅之核定情形，資為本件對其有利之論據，原告所訴，洵不足採。

五、綜上說明，本件被告就原告85年度營利事業所得稅之核定處分，並無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第 三 庭 審 判 長 法 官 王立杰