臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十三年度簡字第六七六號

臺北高等行政法院簡易判決　　　　　　　　　　　　　九十三年度簡字第六七六號

原告

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和（局長）住同右

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　　　乙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十三年三月十六日台財訴

字第○九三○○○五七一六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

壹、事實概要︰

一、原告於民國（下同）八十三年三月三十日辦理八十二年度綜合所得稅結算申報時，申報結果如下：Ａ、綜合所得總額為新臺幣（下同）三、四五九、一四七元。Ｂ、應納稅額為六五七、二四四元。Ｃ、經減除扣繳稅額三○九、四二七元後，自行繳納稅額三四七、八一七元。

二、嗣後原告於九十二年八月間至被告機關所屬大安分局請求領取八十二年度綜合所得稅之退稅支票，經承辦人員查詢後告知該年度查無退稅紀錄後，乃於九十二年八月二十六日具狀以：「原告係以夫妻合併計稅方式計算稅額，原處分機關應以民眾繳最少稅之方式重新核定退稅，但其並未收到八十二年度綜合所得稅之退稅支票」等情為由，向被告機關申請退還八十二年度綜合所得稅溢繳之稅款。

三、被告所屬大安分局則於九十二年十一月十一日代表被告機關作成財北國稅大安綜所字第○九二○二一二九七一號函之行政處分，拒絕原告之上開請求，而拒絕之理由則為：「依據稅捐稽徵法第二十八條規定：納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明申請退還；逾期未申請者，不得再行申請」。

四、原告不服上開拒絕處分而提起訴願，但經財政部於九十三年三月十六日作成台財訴字第○九三○○○五七一六號訴願決定，駁回原告之訴願，原告因此提起本件行政訴訟。

貳、兩造聲明：

一、原告聲明：求為如判決主文所示。【註】：⑴原告原先訴之聲明為「一般給付之訴」，且請求退稅之年度有二年，即：

①八十二年度綜合所得稅部分：被告機關應給付原告本金一七三、六○五元及自八十三年四月二十日起至清償日止計算之利息。

②八十四年度綜合所得稅部分：被告機關應給付原告本金一○六、四五四五元及自八十五年四月二十九起至清償日止計算之利息。

⑵而在本院調查中，原告將訴之聲明改為「課予義務之訴」，且撤回對八十四年度部分之退款請求（因為被告機關當庭表明將回去另案處理）。

二、被告聲明：求為判決駁回原告之訴。

參、兩造之爭點：

一、原告主張之理由：Ａ、關於綜合所得稅溢繳，請求退稅部分：原告自七十七年度起至九十年度止，關於綜合所得稅申報皆以「夫妻合併申報」方式為之，且其他報稅條件亦無重大變更。而除八十二年度外，被告亦每年主動寄發退稅支票。司法院釋字第五二五號解釋主旨謂：「信賴保護原則」攸關憲法上人民權利之保障，公權力行使涉及人民信賴利益而有保護之必要者，不限於授益行政處分之撤銷或廢止。蓋原處分機關自七十七年度至九十年度間所為對原告退稅支票之寄發，係針對公法上具體事件所為直接對稅捐義務人發生法律效果之單方行政行為；反言之，稅捐機關於納稅義務人申報後，經審查無溢繳稅額，而不為退稅通知，應屬不作為之行政處分。然，事實上，被告自七十七年度至八十一年度間，在原告以相同條件下申報綜合所得稅，皆於審查後寄發退稅通知，實已使原告對於此一事實產生確切之信賴，而原告係依政府法令於申報綜合所得稅期間內申報，並無任何不值保護之情形。再者，信賴保護係法治國家重要基本精神，亦為我國大法官會議解釋所明示，更為我國行政程序上所遵守之原則，若斷然將此情形認為係原告因「計算錯誤」錯報所得，且依稅捐稽徵法第二十八條規定，已逾申請退稅期限，而認原告喪失請求權，將使信賴保護原則無所維持，更有傷我國為民主法治國家之內涵。Ｂ、人民繳納綜合所得稅後，稽徵機關按規定將溢繳稅款，自動用一套程式審核全國人民之所得稅，並按電腦輸出結果主動寄發退稅支票，在此行政作業流程下根本不可能發生稅捐稽徵法第二十八條規定之納稅義務人之「適用法條錯誤、計算錯誤」等事情，只會發生稅務人員失職、公務員廢弛職務等問題。被告對本案以稅捐稽徵法第二十八條處分，甚不合邏輯。Ｃ、財政部宣布之「綜合所得稅速算公式」有明記「二種稅額計算式只能選用一種」，即本案之問題是在選用「計算公式」之報稅行為問題，不是「計算錯誤」之問題，故稅捐稽徵法第二十八條之「適用法條錯誤、計算錯誤、五年限制」等法令不應適用於本案。被告將「計算公式」曲解為「計算錯誤」駁回請求，是法條之解釋獨斷、不合理行使行政權，損害人民權益，違背行政訴訟法第一條之精神。Ｄ、稅捐稽徵法第二十八條規定，「計算錯誤」須由納稅人提出具體證明申請才可退還。為何被告歷年來皆自動退還溢稅款給原告，這個事實證明原告之溢稅款不是「計算錯誤」，自不屬於稅捐稽徵法第二十八條之範圍。Ｅ、被告認為本案屬於「計算錯誤」範圍並認定原告「誤解法令」，茲申辯如下：

１、計算錯誤可有二種解釋方法，第一種定義為加減乘除，算術類型的解釋。（例如一加一等於三是計算錯誤），第二種定義為事與願違，因果關係的解釋。（例如病人選擇藥物治病而拒絕開刀醫療，結果去世，可說這是一種計算錯誤）。

２、例如某人以贈與稅條款報稅，但後來發現以遺產稅申報會更省錢，用「事與願違，因果關係」解釋就可說某人以贈與稅報稅是「計算錯誤」。然而在此，依同樣思路解釋也可以說某人是「適用法令錯誤」。這一種解釋，範圍籠統不明確，不稱做為法條，無適法性。

３、稅捐稽徵法第二十八條將「適用法令錯誤」與「計算錯誤」二條文並列記載，這個事實可以印證「計算錯誤」之原本定義就是加減乘除，算術類型的解釋。被告解釋稅捐稽徵法第二十八條之「計算錯誤」是曲解法條。

４、溢稅款不是算術的錯誤，稅捐稽徵法第二十八條所謂之「計算錯誤」是算術類型之錯誤，所以被告以「計算錯誤」駁回陳情，實為增加稅收為目的而曲解法條，並以強勢執法公權力、自我政策凌駕正義，是濫用法條之行政處分。Ｆ、八十四年度綜合所得稅，審核者將「利息所得」加入「薪資所得」，導致原告損失一○六、四五四元。被告竟以五年期限為由駁回退稅申請，置這麼明顯之公務員瀆職於度外，不依公務員懲戒法處理，居然財政單位之失誤竟變成人民之疏忽。被告「逾越達成徵稅之目的之必要限度」而多收納稅人之金錢，違背行政執行法第三條之法令精神。Ｇ、稅捐稽徵法第二十八條退稅申請之「五年期限」條款，規定為「適用法令錯誤」及「計算錯誤」二條件下適用。此二條件以外之本案，不該受「五年期限」限制。所以超過五年為由駁回，是濫用法令的行政處分。Ｈ、原告八十五年度溢繳稅款於九十二年七月十四日由國稅局退稅，時日超過第二十八條之五年期限有十六個月之久。由此可知「五年期限」之實施有通融空間。被告處理本案有違背「行政機關處理人民陳情案件要點」第九項，法定期限之適當處理法律精神。Ｉ、被告對本案之發生主因「公務員之瀆職」毫無考量處理及補救，卻反以衍生出來之結果，以「原告之疏忽」當作問題轉移焦點，為政府增加稅收之政策下曲解法令，犧牲人民利益的行為違背「行政程序法第七條第二項」選擇對人民權益損害最少者為行政原則之法律精神。

二、被告主張之理由：Ａ、按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法第二十八條所明定。Ｂ、本件原告請求退還八十二年度綜合所得稅溢繳稅款，惟查原告於八十三年三月三十日辦理八十二年度綜合所得稅結算申報，自行申報應納稅額六五七、二四四元，自繳稅額三四七、八一七元，於同年四月二十六日自原告帳戶轉帳繳納稅款完畢，有原告提示之八十二年度綜合所得稅結算申報書影本、收執聯及郵局儲金簿影本可稽，且為原告所不爭執。依首揭稅捐稽徵法第二十八條規定：「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還，逾期未申請者，不得再行申請。」該五年請求退稅期間之起算時點為「繳納之日」。次依所得稅法第十五條第二項規定：「納稅義務人得就其本人或配偶之薪資所得分開計算稅額，由納稅義務人合併報繳。．．．．」乃稅法賦予納稅義務人得自行選用對其有利之計算方式計算應納稅額，納稅義務人申報後，始發現非選擇最有利之計算方式時，自屬「計算錯誤」之範圍，當依首揭規定於期限內提出申請更正退還溢繳稅款；則原告遲至九十二年八月二十六日申請退還八十二年度綜合所得稅溢繳稅款，已逾五年申請退稅期限，被告所屬大安分局否准所請，揆諸首揭規定，並無不合。原告訴稱無稅捐稽徵法第二十八條之適用，係屬誤解法令，核不足採。Ｃ、原告訴稱自七十七年度起至九十年度止，關於綜合所得稅申報皆以「夫妻合併申報」方式為之，而除八十二年度外，被告亦每年主動寄發退稅支票，是原告對此以產生確切之信賴，被告以稅捐稽徵法第二十八條規定，已逾申請退稅期限，而認原告喪失請求權，將使信賴保護原則無所維持等語。按綜合所得稅案件係屬自動申報繳納之租稅案件，因相關課稅資料係由納稅人自行檢具申報，故為免納稅人應作為而不作為，致使課稅案件長期處於不確定狀態，而規定納稅人如有適用法令錯誤或計算錯誤之溢繳案件應於五年內申請退還。查原告歷年申報皆採「夫妻合併計算方式」計算應納稅額而產生溢繳稅款之情形，原告對於此一部分之溢繳稅款當可依首揭法條規定請求退還，並非無救濟之途徑，惟此一請求權須於「繳納之日起五年內」為之，否則該請求權即因時效經過而消滅，本件係因原告怠於行使權利所致，是本件原告所訴，核無足採。而原告指稱本件係屬「計算公式選用錯誤」而非「計算錯誤」，並無稅捐稽徵法第二十八條之適用云云，顯屬誤解法令。Ｄ、又原告訴稱八十四年度綜合所得稅，審核者將「利息所得」加入「薪資所得」一節，因此部分係申請退還八十四年度溢繳稅款，被告所屬大安分局已另行函復原告，故其不在本案之審理範圍中。Ｅ、另原告所指八十五年度溢繳稅款於九十二年七月八日始獲退稅，時日超過五年期限有十六個月之久等情。經查原告八十五年度綜合所得稅係於八十七年一月四日核定退稅一八八、四四六元，並開立國庫支票，原告至九十二年始領取國庫支票，並於九十二年七月八日兌領此筆退稅款，是原告所指此筆退稅之核定日期超過五年期限亦屬誤解。

理由

壹、程序方面：本案兩造所爭執之金額最多不會超過最終核定之補徵稅額二四、六七○元，其金額在二十萬元以下。而司法院曾於九十二年九月十七日以（九二）院台廳行一字第二三六八一號令，依行政訴訟法第二百二十九條第二項之規定，將行政訴訟法第二百二十九條第一項之簡易案件金額（價額）自三萬元，提高為二十萬元。故本案應認合於行政訴訟法第二百二十九條第一項第一款「關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額在新臺幣二十萬元以下（原為三萬元，現提高為二十萬元）而涉者」，應依簡易訴訟程序進行之。

貳、實體方面：

一、兩造爭執之要點：Ａ、本案之爭點為原告八十二年綜合所得稅之稅額計算，原告申報時是按「夫妻全部所得合併計算（課稅）所得額」之方式來申報，而其自認為被告機關在核定稅額時，會自動按照「夫或妻一方之薪資所得分開計算，其他全部所得合併計算（課稅）所得額」之方式計算出其與配偶當年度之應納稅額（所得稅法第十五條第二項參照），再與上開按「夫妻全部所得合併計算（課稅）所得額」之方式所計算出之其與配偶當年度應納稅額相比較，以其中較低之金額為準（「單純合併申報所計算出來之應納稅額」會高於「夫妻之一方薪資所得分開計算，其他所得合併申報所計算出來之應納稅額」）並將原告依自動報繳法制而多繳之稅款予以退回。【註】：原告八十三年度單純合併申報所計算出來之應納稅額為六五七、二四四元。而夫妻之一方薪資所得分開計算，其他所得合併申報所計算出來之應納稅額則為四八三、六三九元，其間之差額為一七三、六○五元。Ｂ、被告機關則認為「單純合併申報」與「薪資所得分開計算，其他所得合併申報」，納稅義務人享有選擇權，一旦行使選擇權完畢，其公法上意思表示已生效力，即無再行回復之可能，因此原告之主張於法無據。

二、本院之判斷：Ａ、有關所得稅法第十五條第一項與第二項間之配偶間所得「單純合併申報」或「薪資所得分開計算，其他所得合併申報」之取捨，依目前稅捐主管機關之行政慣例，並非是由納稅義務人自負選擇風險的選擇權，而是應由稅捐稽徵機關主動計算，擇其中最有利於人民之稅額核定之（此點為被告機關訴訟代理人所自承）。Ｂ、是以本案原處分所持之意見顯與主管機關已往之行政慣例有違，而行政慣例長期實施結果足以形成人民法之信賴，本件被告機關違反其已往之慣例，又未具體指明其理由，自非合法，原告本件請求被告機關作成退還稅款之行政處分，於法有據，至於退款金額之多寡，應由被告機關另行計算，亦附此敘明之。

參、綜上所述，本件原處分（含復查決定）自有違法，訴願決定未予糾正，亦有未洽，原告訴請撤銷自屬有據，爰併予撤銷，並依行政訴訟法第二百條第四款之規定，將本案發回被告機關，依本院上開揭示之法律意見重為決定，另為適法之處分。

據上論結，原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二百三十六條、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院 第 五 庭