臺北高等行政法院判決

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原告

柏興營造有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

盧烽池律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲（局長）

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國92年12月1日台財訴字第0920066147號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告88年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額新台幣（下同）2,120,060元，被告初查以其逾期未提示帳簿、憑證及相關文據供核，乃按同業利潤標準（行業代號：4501-14，淨利率10%）核定營業淨利為2,990,429元，加計非營業收入26,565元，核定全年所得額為3,017,194元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定、原處分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造爭點：原告系爭年度之營業淨利是否得不提示相關帳證即可勾稽？

㈠原告主張之理由：

⒈按「行政處分以書面為之者，應記載下列事項：．．．⑵主旨、事實、理由及其法令依據。．．．」，為行政程序法第96條第1項第2款所明定。可知以書面作成之行政處分，除有行政程序法第97條不得記明理由之情形外，為防止行政機關恣意濫權，均應記載作成行政處分之理由，合先敘明。

⒉本件原告每年均按時申報營利事業所得稅，並依法繳交稅款，卻接獲被告金門服務處函寄88年度稅額繳款書1式3份，令原告繳交稅款224,282元。經查前開稅額繳款書乃公務員執行職務時所製作之公文書，係屬限制人民權益之書面行政處分，揆之前揭法條規定，自應明確記載事實及理由，始為合法無瑕疵之行政處分，是被告原處分未說明原告應繳交該筆稅款之理由，自於法不合，於其依行政訴訟法第114條第1項第2款規定補記明理由前，原告自無繳納稅款之義務。又被告雖已以雙掛號之方式通知原告於92年3月11日提示當年度有關證明所得額之帳簿、文據，嗣以原告未提示相關憑證供核為由，按同業利潤標準淨利率13%核定全年所得額，並核定原告應補稅額為224,282元，惟被告仍未說明原處分所載應補繳稅額之理由及計算標準為何，亦未依法補正原行政處分之瑕疵，是原處分於法不合。

⒊又所得稅法第83條第1項規定之帳簿文據，依施行細則第81條規定，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。是因納稅義務人提示之帳簿不完全致部分所得（成本、費用）無法勾稽者，如尚有部分可勾稽，則該部分仍應依帳證查核，不得因其餘部分帳證不全，即全部依同業利潤標準核定，最高行政法院著有92年度判字第328號可資參照。而依此項推計核定方法估計所得額時，應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，以維租稅公平原則，復為司法院大法官會議釋字第218號解釋意旨所明示。經查被告以當事人未提示相關憑證供核為由，按同業利潤標準（行業代號：4900-99，其他營造，淨利率13%）核定原告全年所得額，惟該項目多為帶工不帶料，所獲利潤甚薄，詎被告未就其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額加以詳查，亦未斟酌原告之特殊情況，即全按淨利率13%核定原告全年所得額，難謂客觀、合理，亦與原告實際所得不相當，有違租稅公平原則。況被告所按之同業即「其他營造」（行業代號：4900-99，淨利率13%）與原告之同業即「一般營造」（行業代號：4509-14，淨利率10% ）並不相同，雖經被告陳明其計算數額無誤，惟復查決定、訴願決定就此均未予更正，即難謂適法。

㈡被告答辯之理由：

⒈按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」，為所得稅法第83條第1項所明定。

⒉本件復查時，被告以雙掛號通知原告於92年3月11日提示當年度有關證明所得額之帳簿、文據供核，該調帳通知書業已合法送達於原告，有其負責人簽收之雙掛號郵件回執附案可稽，惟原告迄今仍未提示有關帳證文據供核，致無從就其申請復查事項加以審酌，揆之前揭法條規定，原核定全年所得額為3,017,194元，並無不合，原告所稱，核無足採。至行業代號一節，經查原告系爭年度係申報行業代號4900-99，淨利率13%，而本件初查係以行業代號4501-14，淨利率10%計算，但應以行業代號4900-99，淨利率13%計算始為正確，惟基於不利益變更禁止原則，本件核定既對原告較有利，故並未予以變更，併予敘明。

理由

一、本件起訴時被告之代表人為林吉昌，嗣於本件訴訟程序進行中變更為許虞哲，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。

二、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」，所得稅法第83條第1項、所得稅法施行細則第81條分別定有明文。而其所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者之情形，亦有行政法院（現改制為最高行政法院）61年度判字第198號判例可資參照。又按帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理，但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限，復為營利事業所得稅查核準則第6條第1項所規定。

三、按當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。行政法院39年判字第2號著有判例。本件原告88年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額2,120,060元，被告以經通知原告未依規定提示帳證，乃按同業利潤標準核定其營業淨利及全年所得額等情，有原告88年度營利事業所得稅結算申報書等影本附於原處分卷可稽。原告雖主張被告未就其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額加以詳查，其處分難謂適法等語。經查本件被告於初查時，分別在90年10月30日（未合法送達）、91年1月2日（通知於91年1月15日提示）通知原告提示88年度成本分析表等帳簿、憑證、文據等資料供核，惟原告屆期未依規定提示，嗣於復查時，於92年2月26日再次通知原告於92年3月11日提示88年度營業稅繳款書、統一發票及統一發票購買證、88年未完工程分析表、工程成本分析表暨材料耗用分析表等帳簿憑證及有關文據，然原告屆期仍未提示，有上開通知3份及掛號郵件收件回執2份在卷為憑，原告空言主張帳證可供查核，惟並未提出其他積極證據以實其說，揆之前開判例，自難謂其已盡舉證責任，所言殊難採信。故被告以原告經通知而未提示帳證供核，致未能依帳證核實認剔，乃依一般土木工程業（行業代號：4501-14）按同業利潤標準（淨利率10%）核定營業淨利及全年所得額，即非無據，況原告之行業代號應為4900-99，原查本較原告所申報之其他營造業（行業代號：4900-99，淨利率13%）為有利，被告於復查時基於利益變更禁止原則，亦維持原查而未予變更，於法自無不合。從而本件被告所為處分，徵諸首揭條文規定及判例說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告徒執前詞，聲請撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。

第二庭審判長 法 官 鄭忠仁