臺北高等行政法院判決

原告

介興營造廠股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

林昇平 會計師（兼送達代收人）

訴訟代理人

陳仁基 會計師

複代理人

李佳華 會計師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗（局長）住同上

訴訟代理人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年6月10日台財訴字第09700233790號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣財政部臺北市國稅局（下稱北市國稅局）以原告民國（下同）94年5 月及6 月間進貨，取具涉嫌虛設之行號宇琪實業有限公司（以下稱宇琪公司）開立之統一發票8 紙（附原處分卷第36-39 頁，下稱系爭發票），銷售額合計新臺幣（下同）5,323,240 元（下稱系爭銷售額），營業稅額266,162元（下稱系爭營業稅），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，通報被告審理違章，被告除核定補徵營業稅額266,162 元外，並按所漏稅額266,162 元處3 倍罰鍰798,400 元。原告不服，申經復查結果追減罰鍰133,000 元（即改按所漏稅額處2.5 倍罰鍰，下稱系爭罰鍰），其餘復查駁回。原告仍不服，提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：

⒈訴願決定及原處分（含復查決定）不利於原告部分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：

⒈請求判決駁回原告之訴，

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：原告就本稅部分是否已合法申請復查？被告依加值型及非加值型營業稅法第19條第1項 第1 款及第51條第5 款規定，以原告取具涉嫌虛設之行號開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，核定補徵稅額266,162 元，並處罰鍰798,400 元，經復查追減罰鍰133,000 元，是否適法？

㈠原告主張之理由：

⒈本稅之核定稅額通知書及罰鍰之原處分書未併同開徵部分：

⑴依行政程序法第96條第2項:「行政處分以書面為之者，應記載下列事項:…、主旨、事實、理由及其法令依據。」之規定，本件被告未依法製作處分書，逕行製發核定稅額通知書，被告未依法完成稅捐之核課，依法應請撤銷原課稅處分及訴願決定。

⑵依稅捐稽徵法第35條第1項:「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查。」之規定，旨在闡明復查申請係對原課稅處分之不服而續行之救濟，然稅額通知書並未依法載明處分之主旨、事實、理由及法令依據，並非原課稅處分，稅額通知書為原課稅處分之一部分，本件被告未依法製作處分書，即逕行製發核定稅額通知書，被告未依法行政，實已侵害租稅法律主義，原告無法行使行政救濟之權利，依法應請撤銷原課稅處分及訴願決定。

⑶依行政程序法第43條:「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」之規定，被告未依法製作處分書，於法有違。

⑷本件本稅稅單之限繳日期為96年7月21日至96年7月30日，而原課稅處分卻遲至96年8月14日才送達，沒有處分書可逕行送達稅額通知書？有違憲法第19條所定保障租稅法定主義之基本人權。

⑸且本件本稅與罰鍰之送達日期前後不一，有違稅捐稽徵法施行細則第15條第1項:「稅捐稽徵機關依本法第五十條之二規定為罰鍰處分時，應填具裁處書及罰鍰繳款書送達受處分人;如經核定補繳稅捐時，應連同稅額繳款書送達之，其罰鍰及稅額之限繳日期並應一致。」之規定。

⑹原告於96年10月4日依法提出復查，未逾法定行政救濟期間，被告逕在96年9月20日將原告依法應退稅額306,486元，抵扣本件未確定之稅額，尤有甚者，扣抵時逕加計滯納金39,924元及利息400元，被告有適用法律顯有錯誤之違背法令，違背稅捐稽徵法第35條第1項第1款之規定，原課稅處分應予撤銷。

⑺依司法院大法官釋字第385號解釋:「憲法第十九條規定人民有依法律納稅之義務，固係指人民有依據法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等項而負納稅義務之意，然課人民以繳納租稅之法律，於適用時，該法律所定之事項若權利義務相關連者，本於法律適用之整體性及權利義務之平衡，當不得任意割裂適用。」，被告為本件處分之割裂，本稅稅單於原課稅處分製作完成前填發，罰鍰稅單則在原課稅處分製作完成後填發，於法有違。

⒉本件原告有進貨事實，依財政部95年5月23日台財稅第0950453500號函之規定應免予補稅處罰：

⑴本件原告向第三人宇琪公司進貨，依法取得第三人宇琪公司所開立之統一發票為進貨憑證，並提供送貨單及支付貨款之銀行存摺資料等客觀事實證據，可證原告宇琪公司進貨之事實，與訴願決定書第4頁第7行:「佐證有進貨事實」之主張相符。據此，原告有進貨事實，其進項稅額依法應可扣抵銷項稅額，符合財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函:「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形嚴實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」之規定。

⑵本件有進貨事實，且前開宇琪公司，被告並未查明其有未按期申報、銷項資料、未依法繳納營業稅之情事，應免予補稅處罰。

⑶本件原處分書(詳原證三)業已提供相關帳證供原處分機關查核，被告業已認定原告有進貨事實，為兩造所不爭。

⑷被告應提出證據證明宇琪公司系爭期間（94年5月至6月間）未依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納之情事，依前開財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函令之規定，原告應無補稅及受處漏稅罰之該當。

⑸原告依法復查自無繳納滯納金情事，若被告抵繳日在96年7月30日之前，亦無滯納金之情事。原告於96年10月4日依法提出復查，未逾法定行政救濟期間，本件原告業已於法定期限內依法提起復查申請在案，被告逕在96年9 月20日將原告依法應退稅額306,486元，抵扣本件未確定之稅額，尤有甚者，扣抵時逕加計滯納金39,924元及利息400元，若被告抵繳日在96年7月30日之前，即無滯納金之情事，被告有適用法律顯有錯誤之違背法令，違背稅捐稽徵法第35條第1項第1款之規定，原課稅處分應予撤銷，並退還滯納金39,924元及利息400元，以為適法。

⑹本件類似案件萬客隆高雄三民分公司財政部高雄市國稅局96年12月12日財高國稅法字第0960082291號復查決定書及萬客隆台南西門分公司財政部南區國稅局96年12月19日南區國稅法一字第0960073459號復查決定書可供參，並盼祈　鈞院明鑑。

⑺本件已證實實際交易對象為宇琪實業有限公司(以下簡稱宇琪公司)，宇琪公司並非專以出售統一發票牟取不法利益之虛設行號自明，從而原告進貨取得宇琪公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，並無虛報進項稅額情事，本件係由被告移送台灣台北地方法院，97年重訴字第12號刑事判決逕為諭知免訴之判決；被告辯稱96年12月31日台灣台北地方法院96年度簡字第1737號刑事判決所載公興工程有限公司、嵩益開發有限公司為虛設行號之判決，與宇琪實業有限公司無關，被告應提出證據證明宇琪公司系爭期間（94年5月至6月間）未依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納之情事，依前開財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函令之規定，原告應無補稅及受處漏稅罰之該當。

⑻滯納金及利息部分：原告已依法復查自無繳納滯納金情事，若被告抵繳日在96年7月30日之前，亦無滯納金之情事，本件縱依被告機關辯稱本稅限繳日期96年7月30日，依財政部96年6月27日台財稅第00000000000號函釋，其抵繳日應為復查決定日之96年8月29日，然被告機關抵繳系爭稅款日竟遲至96年9月20日，被告有不當得利，於法有違。被告主張係因各稅退還稅款之作業流程所致，但96年7月30日至96年8月29日，長達30天的時間，事先被告足以支應作業流程，被告行政行為(作業流程)不得違背法律，被告延宕作業屬實，所言純屬卸責之詞，被告有適用法律顯有錯誤之違背法令，違背稅捐稽徵法第35條第1項第1款之規定，原課稅處分應予撤銷，並退還滯納金39,924元及利息400元，以為適法。

⒊原告於96年10月4日依法提出復查，未逾稅捐稽徵法第35條第1項第1款復查申請之法定不變期間。

⑴本件被告本稅之核定稅額通知書及罰鍰之原處分書未併同送達，且本件本稅與罰鍰之限繳日期前後不一，有違稅捐稽徵法施行細則第15條第1項：「稅捐稽徵機關依本法第五十條之二規定為罰鍰處分時，應填具裁處書及罰鍰繳款書送達受處分人；如經核定補繳稅捐時，應連同稅額繳款書送達之，其罰鍰及稅額之限繳日期並應一致。」之規定。

⑵本件本稅稅單之限繳日期為96年7月30日(原證二)，而原課稅處分書卻遲至96年8月14日才送達(原證三)，罰鍰限繳日期為96年9月10日(原證二)，本件被告未連同稅單送達處分書，原告收到稅單不知處分理由，如何復查？應以罰鍰限繳日期屆滿翌日起算三十日內復查，故本件申請復查末日應為96年10月10日。

⑶原告於96年10月4日依法提出復查，未逾法定行政救濟期間，被告逕以逾越期限程序駁回原告之復查申請及訴願申請，違背稅捐稽徵法第35條第1項第1款之規定。

⒋本件原告請求 大院力促和解。

⑴原告開業於民國70年，成立至今經營已有27年光景，主要承包重大公共工程，屬於「土木工程」項目，因原告承包多項重大公共工程，透過轉包給其他公司或其他規模較小之承包商，由於承包商素質不一，在工程轉包過程中易取得非交易對象之發票，此乃該行業之行業特性，原告並無故意逃漏租稅之意圖。

⑵本件符合財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函令之規定，且原處分書已載明原告有進貨事實，縱取得非交易對象之憑證，被告應舉證但未舉證宇琪公司系爭期間未依法申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納之情事，懇請　大院力促和解。

⒌本件本稅稅單之限繳日期96年7月30日與罰鍰之限繳日期96年9月10日期日不同，有不適用行為時稅捐稽徵法施行細則第15條第1項之違背法令，本件由於本稅及罰鍰稅單限繳日期不同，又未送達處分書，原告不知處分理由及所據法律，如何復查？

⒍同一案件因本稅與罰鍰限繳期日不同，原告需分2次復查，增加法律所無規定之負擔。

⒎納稅義務是受憲法保障之基本人權，其處分書應以書面製作並送達，被告有不適用行政程序第96條及第100條之違背法令。

⒏本件本稅稅單限繳日期96年7月30日，被告遲延至96年9月20日，逕以原告應退稅額抵扣應納稅額(詳原證二)，加徵滯納金及利息，雖被告辯稱係依據財政部96年6月27日台財稅第00000000000號函辦理，然縱依該函辦理，其抵繳日應是復查申請終止日之96年10月10日，被告於96年9 月20日抵繳？不應有加徵滯納金及利息之情事。

⒐又依稅捐稽徵法第29條之規定，原告對被告之確定租稅債權於96年7月30日前確定存在，可與被告對原告之租稅債權相互抵銷，並無漏稅之情事。

⒑本件97年9月5日被告答辯書第7頁第13行:「且虛設行號即使在違章期間內有繳納少量之稅款(查本件虛設行號宇琪公司9406期營業稅401申報書，當期並無繳納營業稅額;原卷資料第170頁)，亦均為「以虛抵虛」之操作，」，經以電話詢問北區國稅局，係因94年06期宇琪公司營業稅401申報書，進項稅額大於銷項稅額，自無當期應納營業稅額，因進項稅額受扣銷項稅額而減少，宇琪公司實已繳納系爭營業稅，確實符合財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函:「．……‥該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰」之規定，被告前開答辯狀第7頁第18行:「並無所謂虛設行號有依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納」之說，顯有違誤，被告以其對原告之租稅債權抵銷原告對被告之確定租稅債權，並無本件漏稅之情事，不但不應加徵前開滯納金及利息，亦無本件之漏稅罰。

⒒被告以其對原告之未確定租稅債權抵銷被告對原告之確定租稅債務，不但違法且沒有漏稅情事，更遑論加徵前開滯納金及利息。

⑴茲將本件重要時日列述如下:

①96年4月16日:北區國稅局內部核定94年度營利事業所得稅，載明應退營所稅稅款7,787,878元(詳被告卷證)。

②96年7月30日:被告所認本稅限繳日。

③96年8月3日:北區國稅局對外核發94年度營利事業所得稅核定通知書載明應退營所稅稅款7,787,878元。(原證四)

④96年8月14日:處分書送達日。

⑤96年8月29日:被告所認本稅限繳日96年7月30日加30天。

⑥96年9月10日:罰鍰限繳日(原告依稅捐稽徵法施行細則第15條第1項主張之本稅限繳日)。

⑦96年9月20 日:被告抵繳系爭稅款日。

⑧96年10月10日:原告主張抵繳日應是復查終止日(96年9月10日如30天)。

⑵本件縱依被告辯稱本稅限繳日期96年7月30日，依財政部96年6月27日台財稅第00000000000號函釋，其抵繳日應為復查決定日之96年8月29日，然被告抵繳系爭稅款日竟遲至96年9月20日，於法有違。

⑶原告公司成立於70年2月1日，成立迄今已逾27年，資本額為534,747,630元，94年營業額1,742,375,599元，94年全年虧損額為126,985,303元(原證四)，主要營運項目為承攬政府公共工程，尤以隧道工程享譽業界，包括北部第二高速公路隧道工程、北宜高速公路雪山隧道工程，並數次獲得行政院公共工程委員會頒發工程品質特優獎項殊榮，協力廠商及下包商多達數百家，合作廠商皆屬中小企業，94年間因對外投資之「世豐水力發電廠」未能適時取得銀行貸款奧援，遂以自有資金支應，復以榮工處計價撥款作業延宕，以致資金積壓，資金週轉失靈，94年10月起陸續發生退票(詳參見本狀原證七)，發生嚴重財務危機，銀行停止發放空白支票，致配合廠商收取貨款，只好以匯款方式支付。

①原處分機關96年4月簽呈載明:『介興營造廠股份有限公司取得涉嫌虛設行號宇琪實業有限公司94年6月間發票8張銷售額計5,323,240元，稅額計266,162 元，經該公司會計及機料經理至所說明:該公司施作工地眾多，其進項流程均由工地經理負責並將相關單據送回由會計部記帳、付款，該公司確有進貨等，因公司近來資金週轉困難請減輕裁罰等語，經查其提示與宇琪公司之買賣合約書、進貨簽收單、匯款單及會計明細帳等資料，其主張有進貨，尚屬可採。爰擬依96年3月28日「財政部各地區國稅局辦理營業人取不實進項憑證扣抵銷項稅額及虛列成本費用查處原則」規定，認定為有進貨事實，依營業稅法第51條第5款規定補稅處罰。另因尚未查得有故意以詐術或其他不正當方法逃漏稅之直接具體事證，擬暫免移送偵辦。』(詳被告卷證)

②原告財務杜芃儀君，96年1月5日於羅東稽徵所談話筆錄:「有實際交易，惟需回公司後整理補送，因公司慣例為工務部門負責發包、計價、請款等作業，會計部門僅負責付款，付款書面資料由工務部門審核。付款方式開立45天支票，均有抬頭、禁止背書及劃線，惟94年10月份起公司發生嚴重財務危機，銀行停止發放空白支票，致配合廠商急於收取貨款，均紛紛要求現金或匯款方式支付，故提供之資料均為匯款單或現金簽收資料。有關進貨均放置於各工地並經工地現場人員簽收，該進貨均有帳務記載，回公司後儘速整理補送相關資料。因實際上工程採購、發包、驗收均由公務工地部門負責，所以請林鐵城先生到所說明。」(詳被告卷證)

③原告機料經理林鐵成君，96年1月10日於羅東稽徵所談話筆錄:「有實際交易，公司檢送對方之送(出)貨單由我簽收，確為公司各工程所需，惟簽收單對方承辦員並非當時與我接洽之人，當時我應為機料課長，公司採購大部分由我負責，該6家進貨大概用在花蓮玉里、南投縣政府砂石專用道，運費均由對方負責，公司採購一向由廠商介紹，本人於交易前並不認得對方。因多處工地同時進行，廠商多家、又時日久遠，實在無法記起是由哪家廠商介紹，與對方接洽亦僅此一交易，之後未再有任何交易。該發票使用在那個工地需回去後整理，儘早補送本公司是由我與對方業務員接洽，再由本公司技師與對方簽訂合約，我負責訂有驗收，讓現場工地有料使用，對方請款原則上只要有簽收單、發票、信封在小額10-20萬元內，會寄給對方2-3個月支票，惟我只負責簽收部分，付款部分有公司制度我不清楚。」(詳被告卷證)

⒓原處分已載明94年5月1日至94年6月30日有進貨事實，本件已符合財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函令之規定，原告應無補稅及受漏稅罰之該當。

⑴財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函:「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形竅實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371號函辦理，如無法查明營業人確無由其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」有明文規定。

⑵本件原處分書(詳原證三)業已提供相關帳證供原處分機關查核，被告業已認定原告有進貨事實，為兩造所不爭。

⑶被告應提出證據證明宇琪公司系爭期間（94年5月至6月間)未依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納之情事，依前開財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函令之規定，原告應無補稅及受處漏稅罰之該當。

⑷宇琪實業有限公司(賣方)已依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納，原告已證明確有支付進項稅額予實際銷貨之宇琪實業有限公司，有台北富邦銀行存款單為證，收款人戶名為宇琪實業有限公司(原證五)，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳，有宇琪實業有限公司401稅單為證。(原證六)

⑸原告94年及95年均有大額虧損，該期間財務困難曾數度退票，有票據交換所出具第一類票據信用資料查覆單，證實94年10月19日原告因存款不足退票高達59,260,110元，未清償註記有18,067,553元之記錄(原證七)及95年10月27日經濟部回覆原告請求再次展延退票寬延時間之公文可證。(原證八)

⒔本件經被告確認有進貨事實，已足認有支付事實，被告質疑原告公司登記於宜蘭縣羅東鎮(工務部門)，為何系爭貨款在台北富邦銀行付款一節，顯有誤解。

⑴原告總管理處(含財務部)係設在台北市○○○路367號12樓，電話00000000。工務部門與管理部門分屬不同兩地，亦屬正常營運。原告因94年10月份起公司發生嚴重財務危機，銀行停止發放空白支票，為避免債權人查封原告銀行存款餘額，故銀行存款已全數提領，再以現金或匯款方式支付廠商貨款，而非逐筆由原告銀行提領支付廠商，原告實已善盡舉證協力義務，被告未依職權調查證據，便處以原告罰鍰，顯有違誤。茲將原告以現金或匯款方式支付宇琪實業有限公司(以下簡稱宇琪公司)之資金流程說明如下：

①94年10月4日自原告公司帳戶提領現金1,500,000元及轉提6,246,640元(原證一)【含轉存原告總經理林大鈞先生個人帳戶5,000,000元(原證二、三)，其餘1,246,640元係支付其他廠商貨款】。

②95年3月1日原告總經理林大鈞先生自其個人帳戶提領現金5,000,000元用以償還原告5,000,000元(原證三)。

③原告乃將林大鈞先生償還之現金5,000,000元連同原告留存之庫存現金，於95年2月24日、95年3月2日、95年3月3日、95年3月7日、95年3月8日、95年3月9日、95年3月10日及95年3月13日償還宇琪公司貨款，其金額分別為537,138元、770,238元、646,800元、764,400元、540,813元、770,813元、808,500元及749,700元(原證四之一～三)【註：以上各金額皆含5%之進項稅額，扣除5%之進項稅額，合計進貨總金額為5,323,240元，與合約之進貨金額相符】。

⑵另原告提供「工程驗收」相關資料，說明如下：

①原告於93年11月24日與「世豐電力股份有限公司」簽訂工程契約(原證五)，係為興建花蓮世豐電力廠，由於該工程因環保問題再加上原告之資金因素，遂予以停工(原證六之一～四)。

②原告向宇琪公司進貨係因花蓮世豐電力廠用料需要購進部份竹節鋼筋及H型鋼，為工程之必要用料，緣花蓮世豐電力廠因環保及資金因素停工，原告向宇琪公司之進料，帳列「在建工程」屬於存貨項目，尚未結轉成本，由於目前仍停工中，故無「工程驗收」相關資料(原證七)。

㈡被告主張之理由：

⒈程序部分

⑴按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。」為稅捐稽徵法第35條第1項第1款所明定。

⑵本件原核定稅額繳款書之限繳日期為96年6月10日（經展延至96年7月30日），已於96年6月28日合法送達，有原告簽收之繳款書回執聯影本可稽，復查申請之末日應為96年8月29日，原告遲至96年10月2日始提出申請，已逾申請復查法定不變期間，程序不合，本稅部分請續予駁回。

⑶原告主張本件本稅稅單之限繳日期與罰鍰之限繳日期不同，送達本稅稅單未送達處分書，不知處分理由及所據法律，無法復查乙節，查原告取得虛設行號宇琪公司開立不實統一發票扣抵銷項稅額案，95年9月7日財政部臺北市國稅局通報本局依法查處（原卷頁12），95年11月1日被告所屬羅東稽徵所發調查輔導函（原卷頁20-21），該函並於95年11月3日送達，有原告簽收蓋章之雙掛號回執聯（原卷頁22）可稽，96年1月5日及同年1月10日原告財務人員杜芃儀君及機料經理林鐵城君前來被告所屬羅東稽徵所說明，並作成談話紀錄（原卷頁63-68），嗣原告復出具說明書及補附相關資料予被告（原卷頁61及頁69）、96年6月28日出具承諾書承認其有進貨事實取得宇琪公司開立之不實統一發票等情，並於同日領回稅單，有原告簽收之繳款書第四聯回執聯影本可稽（原卷頁113），則原告已知悉其違反稅法規定逃漏營業稅之事實及理由甚明，殆無疑義；況原告簽收領回之繳款書說明欄已敘明不服行政處分之救濟方法、期間及其受理機關，即「3.納稅義務人對核定之稅額如有不服，應於繳款書送達後，依規定格式敘明理由連同證明文件，在繳納期間屆滿翌日起算30日內，向本稽徵機關申請復查。」（原卷頁93）亦與行政程序法第96條及第97條之規定無違；被告執詞主張不知處分理由及所據法律無法復查，殊無可採。是本件補徵稅額繳款書限繳日期經展延至96年7月30日，依據稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定，復查申請之末日應為96年8月29日，惟原告遲至96年10月2日始提出申請，已逾申請復查法定不變期間，程序即屬不合。

⑷另查原告94年度營利事業所得稅核定日期為96年8月3日，核定應退金額為7,787,878元，本件營業稅核定稅額繳款書展延限繳日期至96年7月30日（詳原卷頁93），是原告提出復查申請之末日為96年8月29日，依財政部96年6月27日台財稅字第00000000000號令釋規定：「納稅義務人欠繳之應納稅捐……尚未依法申請復查者，應俟其期間屆滿後，如確未申請復查，再依稅捐稽徵法第29條辦理退稅抵欠。」被告於96年9月20日始以營利事業所得稅退稅抵繳其欠稅，並無不合；原告雖主張被告機關應於96年8月29日即予抵欠乙節，惟被告辦理各稅退還稅款之作業，係依據內部作業流程及相關規定處理，營利事業稅退稅係承接上游核定檔所產出之退稅檔定期收檔處理，俟核定檔轉檔為退稅檔後，另須將退稅檔與欠稅歸戶檔碰檔交查，以執行查欠作業及產出欠、退稅資料檔，再行列印退稅查欠清單交經辦業務人員逐一查對確認後，方得進行退稅抵繳作業，列印「退稅抵繳通知書」及「退稅抵繳證明書」等資料；本件被告於復查期間屆滿後，於96年8月30日至96年9月20日進行上述退稅抵繳作業，以96年9月20日為其抵繳核算日期辦理抵欠，時程上並無任何延宕，被告依據加值型及非加值型營業稅法第50條規定，自繳納期限屆滿96年7月30日之次日起30日，每逾2日按滯納之金額加徵1﹪滯納金，並自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人繳納日（為96年9月20日抵繳日），就其應納稅款及滯納金加徵滯納利息，並無不合，請予維持。

⒉實體部分

⑴本稅

①按「納稅義務人應退之稅捐，稅捐稽徵機關應先抵繳其積欠。並於扣抵後，應即通知該納稅義務人。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。」分別為稅捐稽徵法第29條、加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款及第51條第5款所明定。次按「納稅義務人欠繳之應納稅捐……尚未依法申請復查者，應俟其期間屆滿後，如確未申請復查，再依稅捐稽徵法第29條辦理退稅抵欠。」「取得虛設行號發票申報扣抵之案件……2.有進貨事實者……（2）因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第831601371號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」為財政部96年6月27日台財稅字第00000000000號令、83年7月9日台財稅第831601371號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令所明釋。

②原告於首揭期間進貨，取具虛設行號宇琪公司開立之統一發票8紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額266,162元，經臺北市國稅局查獲，有刑事案件移送書（原卷資料頁1-2）、承諾書（原卷資料頁76）、統一發票及專案申請調檔統一發票查核清單等資料影本（原卷資料頁3）可稽，違反前揭稅法規定，被告所屬羅東稽徵所核定補徵營業稅額266,162元。原告主張其已提供相關帳證證實向宇琪公司進貨，依財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令，應免予補稅處罰；且原處分於96年9月20日逕將其退稅抵繳，侵害其權益，與財政部96年6月27日台財稅字第00000000000號令釋規定有違；另依稅捐稽徵法施行細則規定，稅額繳款書及罰鍰繳款書應一併送達，限繳日期並應一致，相關文書未合法送達，請撤銷原處分云云，申經被告復查決定略以，本件原告提出復查申請之末日應為96年8月29日，原告遲至96年10月2日始提出申請，已逾申請復查法定不變期間，程序不合；原告既未於法定復查期間申請復查，復查期間屆滿後原查於96年9月20日以營利事業所得稅退稅抵繳其欠稅，並無不合；另查宇琪公司於94年間取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率高達99.98﹪，有該公司94年度進項來源明細可稽（原卷資料頁89），又依刑事案件移送書所載，林家儀君為宇琪公司登記之負責人，明知該公司涉案期間無進銷貨事實，竟虛開不實統一發票交付予其他營業人充當進項憑證使用，供他人申報扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅，不法情事已載明甚詳，原告自無可能向該公司進貨，原告雖提示在建工程材料明細帳，僅能佐證有進貨事實，無法證明宇琪公司確為其實際交易對象，原核定補徵營業稅額266,162元並無不合，乃予維持原核定。原告仍表不服，提起訴願，經訴願決定駁回，猶未甘服，遂向大院提起本行政訴訟。

③本件原告於首揭期間進貨，取具虛設行號宇琪公司開立之統一發票金額合計5,323,240元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額266,162元，業經被告調查及原告承認違章事實在案，有調查函（原卷資料頁20-21）、案件關係人林鐵城君、林芃儀君前來處被告製作之談話紀錄（原卷資料頁63-68）、原告96年6月28日出具之承諾書及相關資料附卷可稽，原告對其違反首揭稅法規定之事實應已知之甚詳，即原告已知悉其違反稅法規定逃漏營業稅之事實及理由，依據行政程序法第97條第2款規定：「處分相對人或利害關係人無待處分機關之說明已知悉或可知悉作成處分之理由者。」得不記明理由，原告主張原處分未依行政程序法第96條規定記載事實及理由，有違行政程序法之相關規定等語，核無足採。又稅捐稽徵法施行細則第15條第1項有關經核定補繳稅捐時，罰鍰處分書及繳款書應連同稅額繳款書送達受處分人，罰鍰及稅額之限繳日期並應一致之規定，其立法理由係因本稅部分有關漏稅額之計算為裁罰處分核定之基礎，兩者自以限繳日期一致且同時通知繳納為宜，以便納稅義務人對核定稅捐之處分如有不服時，能於法定不變期間內就罰鍰部分一併提起行政救濟，並非以併行送達為法定要件，況本件本稅與罰鍰未併同開徵，係為使原告於裁罰處分核定前可先行補繳稅款，俾適用較低之裁罰倍數，並不構成違法，原告主張罰鍰稅單在原課稅處分製作完成後填發，於法有違等語，委無足採。本件復查期間至96年8月29日屆滿，原告未申請復查，原查於96年9月20日以營利事業所得稅退稅抵繳其欠稅，並加徵滯納金及滯納利息，依首揭稅法規定，並無不合。

④另原告取具虛設行號宇琪公司開立之發票，該公司取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率高達99.98﹪，有該公司94年度進項來源明細可稽，又依刑事案件移送書所載，林家儀君為宇琪公司登記之負責人，明知該公司涉案期間無進銷貨事實，竟虛開不實統一發票交付予其他營業人充當進項憑證使用，供他人申報扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅，不法情事已載明甚詳，原告自無可能向該公司進貨；再就原告提示之送貨單及存摺類存款存入存根等資料影本查核，匯款金額雖與進貨總金額相符，惟查系爭進貨時間為94年5月及6月間，其跨行匯款時間卻為95年2月24日至3月13日間，與買賣合約書所訂付款方式，係以現金、電匯或期票期限120天不合；又查其各次跨行存款存入銀行均在臺北市，與原告營業地址宜蘭縣羅東鎮不在同一縣市，有違常情，原告雖提示在建工程材料明細帳，僅能佐證有進貨事實，無法證明宇琪公司確為其實際交易對象，且虛設行號即使在違章期間內有繳納少量之稅款（查本件虛設行號宇琪公司9406期營業稅401申報書，當期並無繳納營業稅額；原卷資料第170頁），亦均為「以虛抵虛」之操作，係為避免稅捐稽徵機關發覺而特別安排繳納者，並無所謂「虛設行號有依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納」之事實存在，且本件既經查明原告確無向宇琪公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，自無首揭財政部95年5月23日令釋規定免予補稅處罰之適用，原核定補徵營業稅額266,162元並無不合，請續予維持。

⑤再就原告所取得之發票日期及所提示台北富邦銀行城東分行無摺存款存入存根之付款證明查核（原卷頁40-42），本件發票開立日期為94年5月至6月，依原告財務人員杜芃儀君於96年1月5日前來被告所屬羅東稽徵所所作之談話紀錄5.答話內容（2）答：付款方式開立45天支票，均有抬頭、禁止背書及劃線……（原卷頁65）及買賣合約書（原卷通40-42）所載付款方式：以現金、電匯或期票期限120天，則原告於其所稱94年10月份發生財務危機之前即應付款而未付款，卻遲至95年2月至3月間始以無摺存款存入方式支付貨款，顯悖於常理。茲就原告取得發票日期與進貨匯款時間對照，表列如被告98年2月6日辯論意旨狀第7頁）。

⑥依財政部臺北市國稅局刑事案件移送書所載，林家儀君為宇琪公司登記負責人，於94年3月至8月間，明知宇琪公司無銷貨事實，竟虛開不實統一發票128紙，銷售額合計124,427,049元，交付予暢源實業有限公司等營業人充當進貨憑證使用，並向稅捐稽徵機關申報不實之銷項金額及稅額。該等營業人於取得虛開之統一發票後，已持進項憑證125紙申報扣抵銷項稅額，致宇琪公司涉嫌幫助他人逃漏營業稅額達6,008,091元，有專案申請調檔統一發票查核名冊(補充資料第1至第8頁)及清單(原告申報進項扣抵之統一發票8紙明細，詳補充資料第7、14頁）可稽，並經臺北地檢署97年度偵緝字第14號起訴及臺北地方法院97年重訴字第12號刑事判決在案，犯罪事實明確，原告自無可能向該公司進貨。宇琪公司既非原告實際交易對象，被告就原告提示之送貨單及存摺類存款存入存根等資料影本查核，核認原告有進貨事實未依法取得進項憑證，而係非實際交易對象之虛設行號宇琪公司所開立統一發票，並無違誤。

⑦另按所謂「虛設行號」者，乃係指登記營業人實質上並未從事登記項目之營業活動，其登記之目的，純粹是為能取得空白之統一發票，販售予他人，以謀求私人之利益，並無進銷貨事實，故為避免因虛開銷貨發票導致應繳納營業稅，當會再取得不實進貨發票加以充抵，其「互開發票、以虛抵虛」至為明顯，本件被告機關既已查明原告確無向宇琪公司進貨，縱原告有進貨及支付貨款事實，惟未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，已涉虛報進項稅額及構成逃漏稅，自無財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令釋適用之餘地。又營業人有自實際交易相對人取得憑證之義務，購買貨物或勞務之進項憑證持有人自有查證實際交易對象之注意義務，原告未自實際交易相對人取得憑證，顯有應注意、能注意而不注意之情，縱非故意，亦有過失。綜上，原告有進貨事實取具虛設行號統一發票申報扣抵銷項稅額虛報進項稅額，違章事證明確，被告原核定補徵營業稅額266,162元，復查決定改處2.5倍罰鍰665,400元，並無不合，請予維持。

⑧宇琪公司既非原告實際交易對象，被告就原告提示之送貨單及存摺類存款存入存根等資料影本查核，核認原告有進貨事實未依法取得進項憑證，而取具非實際交易對象之虛設行號宇琪公司所開立之統一發票，核定補稅及處罰，即無不合；依最高行政法院87年7月份庭長評事聯席會議決議：「營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」故非實際交易對象是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響原告以不得扣抵之進項稅額作為扣抵銷項稅額，應生之補稅義務，本件復查、訴願決定並無違誤，請准如原答辯之聲明判決，以維稅政。

⑨至原告主張本件本稅稅單之限繳日期與罰鍰之限繳日期不同，送達本稅稅單未送達處分書，不知處分理由及所據法律，無法復查乙節。查原告取得虛設行號宇琪公司開立不實統一發票扣抵銷項稅額案，95年9 月7日財政部臺北市國稅局通報本局依法查處(原卷第12頁)，95年11月l日被告所屬羅東稽徵所發調查輔導函(原卷第20、21頁)，該函並於95年11月3日送達，有原告簽收蓋章之雙掛號回執聯(原卷第22頁）可稽，96年1月5日及同年1月10日原告財務人員杜芃儀君及機料經理林鐵城君前來被告所屬羅東稽徵所說明，並作成談話紀錄(原卷第63至68頁)，嗣原告復出具說明書及補附相關資料予被告(原卷第61、69頁)、96 年6月28日出具承諾書承認其有進貨事實取得宇琪公司開立之不實統一發票等情，並於同日領回稅單，有原告簽收之繳款書第四聯回執聯影本可稽(原卷第113 頁)，則原告已知悉共違反稅法規定逃漏營業稅之事實及理由其明，殆無疑義;況原告簽收領回之繳款書說明欄已敘明不服行政處分之救濟方法、期問及其受理機關，即3、「納稅義務人對核定之稅額如有不服，應於繳款書送達後，依規定格式敘明理由連同證明文件，在繳納期間屆滿翌日起算30日內，向本稽徵機關申請復查。」(原卷第93頁)亦與行政程序法第96條及第97條之規定無違;被告執詞主張不知處分理由及所據法律，無法復查，殊無可採。

⑩是本件補徵稅額繳款書限繳日期經展延至96年7月30日，依據稅捐稽徵法第35條第1項第1款規定，原告提出復查申請之末日應為96年8月29日，惟原告遲至96年10月2日始提出申請，依已逾申請復查法定不變期間，程序即屬不合。本件被告於復查期間屆滿後之96年10月20日依稅捐稽徵法第20條、第29條及財政部96年6月27日台財稅字第00000000000號令釋規定以營利事業所得稅退稅抵繳其欠稅，並加徵滯納金及滯納利息，並無違誤，請予維持。

⑪財政部82年5月17日台財稅字第820170202號令發布之稅捐稽徵法施行細則第15條第1項後段有關經核定補繳稅捐時，罰鍰處分書及繳款書應連同稅額繳款書送達受處分人，罰鍰及稅額之限繳日期並應一致之規定，其立法說明「一、明訂罰鍰與補稅繳款書之填發，其送達及限繳日期亦應一致，俾簡化程序。」(詳補充資料第2頁);該段文字並經財政部於97年2月20日以台財稅字第0974505750號令修正刪除，觀其修正說明．其罰鍰及稅額之限繳日期並應一致之規定，原係為簡化程序而設，解釋上僅為訓示規定，並不影響本稅或罰鍰等行政處分之效力。」(詳補充資料第3頁)，故稅捐稽徵法施行細則第15條第1項後段規定，有關罰鍰處分書及繳款書應連同稅額繳款書送達受處分人，係為簡化程序而設，解釋上僅為訓示規定，並非以併行送達為法定要件，亦不影響本稅或罰鍰等行政處分之效力。

⑫原告以原卷所附本局營利事業所得稅結算申報書(損益及稅額計算表正誤清單，原卷第19頁)，並以其製表日期96年4月16日，指陳係為原告94年度營利事業所得稅核定日期乙節，有關損益及稅額計算表正誤清單，係被告內部核定作業流程所印表單，主要待供審查或其他作業之需所列印之參考審核清單，並非核定通知文書。

⑬經查原告94年度營利事業所得稅核定日期為96年8 月3日，核定應退金額為7,787,878元(詳補充資料第5頁)，本件營業稅核定稅額繳款書展延限繳日期至96 年7月30日(詳原卷第93頁)，是原告提出復查申請之末日應為96年8月29日，被告依財政部96年6月27日台財稅字第00000000000號令釋規定:「納稅義務人欠繳之應納稅捐……尚未依法申請復查者，應俟其期間屆滿後，如確未申請復查，再依稅捐稽徵法第29條辦理退稅抵欠。」於96年9月20日以營利事業所得稅退稅抵繳其欠稅，並無不合;原告主張被告應於96年8月29日即予抵欠，惟被告辦理各稅退還稅款之作業，係依據內部作業流程及相關規定處理，各稅審核後之退稅檔或一般退稅核定書等資料轉檔建立各退稅主檔，而營利事業稅退稅，係承接上游核定檔後，所產生之退稅檔定期收檔處理，即核定檔轉檔作業，均須依據一定之作業流程定期收檔處理，俟核定檔轉檔為退稅檔後，乃須將退稅檔與欠稅歸戶檔碰檔交查，以執行查欠作業並產出欠、退稅資料檔後，復須列印退稅查欠清單交經辨業務人員逐一查對確認後，才得進行退稅抵繳作業，列印「退稅抵繳通知書」及「退稅抵繳證明書」等資料(詳補充資料第8-10頁);本件被告於復查期間屆滿後之96年8月30日至96年9月20日進行上述退稅抵繳作業，而以96年9月20日為其抵繳核算日期辦理抵欠(詳補充資料第6頁)，時程上並無任何延宕，被告依據加值型及非加值型營業稅法第50條規定，自繳納期限屆滿97年7月30日之次日起30日，每逾2日按滯納之金額加徵1%滯納金，並自滯納期限屆滿之次日起至納稅義務人自動繳納日(本件為96年9月20日抵繳日)，就其應納稅款及滯納金，加徵滯納利息(詳補充資料第7頁)，並無不合。

⑭依南區國稅局96年12月19日南區國稅法一字第0960073459號復查決定本稅部分理由三所載，美東公司代表人陳家成君涉嫌虛報進項稅額，以不正當方式逃漏稅捐案，新莊稽徵所刑事案件移送書內容並未提及美東公司涉嫌虛開發票，而臺灣板橋地方法院95年度簡字第2298號刑事簡易判決之犯罪事實亦僅記載，陳家成君擔任美東公司之登記負責人，明知美東公司並無向康得力企業有限公司、捷妮斯實業有限公司、將辰國際企業有限公司、新牽益貿易有限公司進貨之事實，竟仍自91年6月起至同年12月底期間，連續多次登載向上開公司進貨之統一發票共計21紙，進貨金額共計27,558,000元，而以此方式溢列進項稅額，虛增營業成本，申報扣抵營業稅額計達1,377,900元，使美東公司得以逃漏營業稅，並未論及其有虛偽開立不實統一發票之犯行；另高雄市國稅局96年12月12日財高國稅法字第0960082291號復查決定理由四亦載明，美東公司負責人因違反商業會計法等案件，經臺灣板橋地方法院95年簡字第2298號刑事判決意旨略以，美東公司並無向康得力等公司進貨之事實，竟自91年6月起至同年12月間，連續多次開立登載向上開公司進貨之統一發票，而以此方式溢列進項稅額，虛增營業成本，並申報扣抵營業稅額，逃漏營業稅。美東公司於涉案期間係取得不實進項憑證虛報進項稅額，而以不正當方法逃漏稅捐，並非專以出售統一發票牟取不法利益之虛設行號自明，遂撤銷原核定及罰鍰處分。

⑮本件宇琪實業有限公司（以下簡稱宇琪公司）負責人林家儀君，與小高、阿裕共同以成立虛設公司、填製不實會計憑證之方式，幫助他人逃漏稅捐。……其明知公興工程有限公司（以下簡稱公興公司）係無實際對外營業之虛設行號，竟將其所申領之空白統一發票交由小高、阿裕之人，供其於94年3月至8月間，以公興公司名義連續填製內容不實之會計憑證統一發票，交予嵩益開發有限公司（以下簡稱嵩益公司）等營業人充當購入貨物之進項憑證，供嵩益公司等營業人持上開統一發票用以申報扣抵銷項稅額，共同幫助嵩益公司等營業人逃漏營業稅額等犯行，業經臺灣臺北地方法院96年度簡字第1737號刑事判決載述甚詳，並於96年12月31日判決確。查林家儀君明知宇琪公司無銷貨事實虛開統一發票供營業人申報扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅，與其成立虛設行號公興公司之涉案期間相同，均為94年3月至8月間，臺灣臺北地方法院以本件之違反商業會計法、稅捐稽徵法罪嫌與上開判決所認定之犯罪事實構成要件均相同，應為該確定判決既判力所及，故以97年重訴字第12號刑事判決逕為諭知免訴之判決，是宇琪公司為一無實際對外營業之虛設行號業經法院認定並判決在案，犯罪事實明確，與原告庭呈之前揭高雄市國稅局及南區國稅局復查決定書所論及美東公司，並非專以出售統一發票謀取不法利益之虛設行號，犯行顯不相同，原告容有誤解。宇琪公司既經臺灣臺北地方法院刑事判決確認其為虛設行號，則原告自無可能向該公司進貨，即無財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號令釋免予補稅處罰規定之適用。本件宇琪公司既非原告實際交易對象，被告就原告提示之送貨單及存摺類存款存入存根等資料影本查核，核認原告有進貨事實未依法取得進項憑證，而取具非實際交易對象之虛設行號宇琪公司所開立之統一發票，核定補稅及處罰，即無違誤，請予維持。

⑯查宇琪公司之進項來源99.98 ％取具虛設行號安忠企業有限公司（詳原卷頁89），而安忠企業有限公司之進項來源則100 ％取具虛設行號闔信實業有限公司（詳原卷頁85），又安忠企業有限公司之行業別為大五金批發（詳原卷頁86），與宇琪公司經營項目（詳原卷頁29）顯不相同，則宇琪公司自無可能銷售鋼材予原告，且宇琪公司無銷貨事實虛開統一發票供其他營業人申報扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅之犯行，業經臺灣臺北地方法院97年重訴第12號刑事判決查明認定在案，是原告並無向宇琪公司進貨之事實，洵堪認定。被告依原告所提之會計傳票、合約書及無摺存款存入存根等資料影本，認定原告有進貨事實，而以非實際交易對象虛設行號宇琪公司開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅，予以補稅處罰。綜上查證結果，被告業已提出原告確無向宇琪公司進貨之事證，則原告訴稱應適用財政部95年5 月23日台財稅字第09504535500 號令免予補稅處罰，顯無足採。

⑰就資金面而言，原告指稱94年10月4 日領現1,500,000 元並匯款5,000,000 元予總經理林大鈞君，復於95年3 月1 日提現償還原告等語，惟此部分原告均未提示存摺明細等相關資料供被告查核，致被告無從審究原告與林大鈞君間之資料往來情形；另原告主張係分別至台北富邦銀行西湖分行、城東分行及其他分行（所附存摺類存款存入存根影本部分章戳甚為模糊，詳原卷p.40-42 ）以臨櫃存入現金之方式辦理付款，核與一般商業慣例之正常交易型態（以支票付款或以公司固定往來交易之帳戶辦理匯付事宜）不符，則原告應就其異於常態之付款方式負舉證責任並提出合理說明，惟原告迄今仍未就係由何人領現、保管資金及辦理支付貨款等事宜予以說明。

⑵罰鍰

①按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……五、虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。

②本件違章事證明確，原查按所漏稅額266,162元處3倍罰鍰798,400元。嗣因原告於復查決定作成前已補繳稅款(退稅抵繳)及出具承諾書承認有進貨事實取得虛設行號統一發票扣抵銷項稅額，並承諾繳清罰鍰，被告依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，重行按所漏稅額266,162元改處2.5倍罰鍰665,400元，原處罰鍰798,400元予以追減133,000元，並無違誤，請續予維持。

理由

甲、程序方面：

一、被告答辯主張原告本稅部分之核定稅額繳款書（下稱系爭核定繳款書）日期經展延至96年7 月30日，原告復查申請之末日為96年8月29日，其遲至96年10月2日（依被告收文日期戳記實為96.10.5，見原處分卷第104頁）始提出，已逾法定申請復查期間，其於本稅確定後再為爭執，與法未合等語；原告則以系爭繳款書並非原核課處分，被告未依法製作核課處分，原告無法行使行政救濟權，其雖於96年10月2日始提出本稅復查申請書，並未逾期等語。

二、按「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」行政程序法第43條固定有明文；惟按同法第97條第2 款亦明定：「書面之行政處分有下列各款情形之一者，得不記明理由︰．．．處分相對人無待處分機關之說明已知悉或可知悉作成處分之理由者。．．．」可知，行政處分於「處分相對人無待處分機關之說明已知悉或可知悉作成處分之理由者」，即可不必記載處分之理由。

三、經查：

㈠原告於首揭期間進貨，取具虛設行號宇琪公司開立之系爭發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報系爭進項稅額之違章事實，曾經被告發函調查及原告提出承諾書承認違章事實在案，分別有被告所發之調查函、案發時原告機料經理林鐵城及財務林芃儀前來被告處所製作之談話紀錄、原告96年6 月28日出具之承諾書及相關資料等附原處分卷第20 -21、43、63-68 及76頁可稽。

㈡次查系爭核定繳款書係原告於96年6 月28日出具上開承諾書後，為利原告繳納補徵本稅，當場由被告交付原告，亦為原告所不爭執（見本院98年3 月10日準備程序筆錄），復有系爭核定繳款書「存查聯」附原處分卷第92頁足佐，自堪認為真實。足見本件原告對於被告認定其違反稅法虛報系爭進項稅額之違章事實及理由已知之甚稔，已符合上揭行政程序法第97條第2 款之規定，系爭「核定繳款書」即可不必記載處分之理由；又查，系爭核定繳款書前銜業已載明「營業稅違章（406 ）核定稅額繳款書」，並對照同繳款書第3 行之文字記載「原稅款所屬年月：94年5 月-94 年6 月，開徵年月：96年6 月」即已表明系爭核定稅額繳款書係針對原告「原稅款所屬94年5 月-94 年6 月營業稅為開徵」，可知係針對原告94年度5-6 月間營業稅之補徵，事實亦甚明確，並無造成誤會情形，自亦無未記載事實之問題。基此，系爭核定稅額繳款書自無原告所稱未載明事實及理由，與法未合之情形。

㈢末查，系爭核定稅額繳款書說明欄⒊載明：「納稅義務人對於核定之稅額如有不服，應於收到繳款書後，依規定格式敘明理由，連同證明文件，在繳款期限屆滿期日翌日起算30日內，向本稽徵機關申請復查。（僅適用於未曾復查者）」業已教示原告不服收受本稅補徵之核課處分之行政救濟途徑。原告既已收受系爭核定稅額繳款書之送達，並繳納補徵之稅款，若有不服，自應依稅捐稽徵法第35條第1 項規定：「納稅義務人對於核定稅捐之處分不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳款期限屆滿翌日起算30日內，申請復查。」申請復查縱系爭核定稅額繳款書有如原告所稱，未依稅捐稽徵法施行細則第15條第1 項有關「經核定補繳稅捐時，罰鍰處分書及繳款書應連同稅額繳款書送達受處分人，罰鍰及稅額之限繳日期並應一致」之規定辦理，惟因上開稅捐稽徵法施行細則第15條第1 項並非效力規定，仍不影響本件本稅補稅核課處分業已於「96年6 月28日」合法送達之效力。原告主張系爭核定稅額繳款書不具核課處分效力，容有誤解，無法採憑。

㈣從而，原告對系爭核定稅額繳款書若有不服，欲申請復查，至遲應於其法定復查期間96年8 月29日屆滿前為之，始合法。惟原告遲至96年10月5日（依被告收文日期戳記應為96.10.5，見原處分卷第104頁），始併與系爭罰鍰處分申請復查，顯已逾上揭申請復查之合法期限，復查決定就此部分因而從程序上予以駁回，訴願決定予以維持，並無不合。原告此部分之起訴顯非合法，應依行政訴訟法第107條第1項第10款規定駁回之，合先敘明。

乙、實體方面（即罰鍰部分）：

一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第19條第1 項第1款及第51條第5 款所明定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件……⒉有進貨事實者……⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5 款規定補稅並處罰。」及「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」為財政部83年7 月9 日台財稅第831601371 號函及95年5 月23日台財稅字第09504535500 號函釋在案。

二、查北市國稅局以原告94年5 月及6 月間進貨，取具涉嫌虛設之行號宇琪公司開立之系爭發票，銷售額合計5,323,240 元，營業稅額266,162 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，通報被告審理違章，被告除核定補徵營業稅額266,162 元外，並按所漏稅額266,162 元處3 倍罰鍰798,400 元。原告不服，申經復查結果改按所漏稅額處2.5 倍罰鍰，其餘復查駁回。原告仍不服，提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴。原告就本稅部分是否已合法申請復查？被告依加值型及非加值型營業稅法第19條第1 項第1 款及第51條第5 款規定，以原告取具涉嫌虛設之行號開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，核定補徵稅額266,162 元，並處罰鍰798,400 元，經復查追減罰鍰133,000 元，是否適法？

三、經查：

㈠原告於首揭期間進貨，取具虛設行號宇琪公司開立之系爭發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報系爭進項稅額之違章事實，分別有被告之調查函、系爭發票、原告機料經理林鐵城及財務林芃儀前來被告處所製作之談話紀錄、原告96年6 月28日出具之承諾書及系爭核定繳款書存查聯等附原處分卷第20 -21、36-39、43、63-68 、76及第92頁可稽。

㈡次查，被告95年8 月4日就本件宇琪公司登記負責人林家儀明知宇琪公司無銷貨事實，竟虛開不實統一發票128 紙（含本件系爭發票），銷售額合計124,427,049 元，交付予暢源實業有限公司等營業人充當進貨憑證使用，並向稅捐稽徵機關申報不實之銷項金額及稅額之刑事案件移送書（見原處分卷第1-2 頁），除經臺北地檢署97年度偵緝字第14號起訴外，並經臺北地方法院97年重訴字第12號刑事判決載明，以「檢察官起訴事實」與「該院96年度簡字第1737號刑事判決」判處林家儀有期徒刑4 月於96年12月31日確定之刑事判決，具裁判上一罪之關係，為該確定判決既判力所及，爰依刑事訴訟法第302 條第1 款、第307 條規定不經言詞辯論，逕為諭知免訴之判決，有該刑事判決附本院卷第60-62 頁足稽。亦可證系爭違章事實亦經法院調查審理確認存在在卷。原告主張本件違章事實，係經臺北地方法院97年重訴字第12號刑事判決免訴在案，並非認定有罪等語，實有忽略該免訴判決所載之實體訴訟理由，係因具「裁判上一罪」之有罪認定，但因為另案（96年度簡字第1737號）刑事確定判決效力所及，故而依法予以免訴判決而已，難認屬原告所主張無罪之認定。

㈢再者，原告固提出買賣合約書及台北富邦銀行城東分行無摺存款存入存根之付款證明（附原處分卷第40-42 頁）證明有交易事實等語。惟查：

⒈原告所提系爭買賣合約書「付款方式」固記載：「以現金、電匯或期票期限120 天。」等文字。然依原告處理公司財務之會計人員杜芃儀於96年1 月5 日在被告所屬羅東稽徵所所作之談話紀錄之供述：「．．．⑵（問：請問貴公司與公興公司等6 家公司行號有無實際交易，其情形如何？）答：．．．付款方式『開立45天支票』，均有抬頭、禁止背書及劃線，惟94年10月起公司發生嚴重財務危機．．．均紛紛要求現金或匯款方式支付，故提供之資料均為匯款單或現金簽收資料．．．。」（見原處分卷第65頁）付款方式及日期並不吻合，則該系爭買賣合約是否非臨訟所撰暨原告是否確有系爭發票之交易，即有疑義。

⒉次者，將系爭發票日期與原告所提示台北富邦銀行城東分行無摺存款存入存根之付款證明（附原處分卷第40-42 頁）之付款日期相互對照結果，存入金額與發票款項固屬一致，但兩者日期並無法勾稽，此有整理之對照表如附表所示可供參照。則原告所稱94年10月份發生財務危機之前即應付款而未付款，卻遲至95年2 月至3 月間始以無摺存款存入方式支付貨款，衡與一般商場之付款常情有別，則該等付款資料是否實在即值進一步探究。

⒊另查，原告所取具系爭發票之開立營業人宇琪公司，其進項來源99.98 ％取具虛設行號安忠企業有限公司（見原處分卷第89頁），而安忠企業有限公司之進項來源則100％取具虛設行號闔信實業有限公司（見原處分卷第85頁），又安忠企業有限公司之行業別為大五金批發（見原處分卷第86頁），與宇琪公司經營項目（曉原處分卷第29頁）顯不相同，則宇琪公司自無可能銷售系爭發票之貨品鋼材予原告；再對照上開刑事確定判決所認定之犯罪違章事實，即「林家儀為宇琪公司登記之負責人，明知該公司涉案期間無進銷貨事實，竟虛開不實統一發票交付予其他營業人充當進項憑證使用，供他人申報扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅」，原告自無可能向該公司進貨。

⒋況且，為探求原告與宇琪公司間交易間「銀貨兩訖」之基礎事實，請原告就金流部分提示「資金來源」時，原告固稱公司當時財務困難故將公司存款全數提領，再以現金支付貨款等語。然查，原告固陳稱94年10月4 日領現1,500,000 元，並匯款5,000,000 元予原告公司總經理林大鈞，復於95年3 月1 日提現償還原告等語。惟此部分未見原告一併提示存摺明細等相關資料供證，而無法證明其主張資金來源之事實與所主張之事實相符；且原告所陳94年10月4 日領現1,500,000 元，並匯款5,000,000 元予公司總經理林大鈞，再以之支付貨款，並無法與系爭發票之金額勾稽；況參諸該項資金來源本應於被告初查階段通知調查函時即應一併提出，原告卻迄於本院調查審理時一再命提示（見本院97年12月23日、98年1 月13日準備程序筆錄）「資金來源」時，始遲至98年1 月23日以書狀補提之情節，並審酌上述諸多疑義及確認之事實，該等資金來源既無法與系爭發票之金額勾稽相符，自難認為系爭發票之付款證明。

⒌從而，原告所提示在建工程材料明細帳，至多僅能證明有進貨之事實，其餘買賣合約書、付款資料及資金來源等並無法確實證明宇琪公司確為其實際交易之對象，縱宇琪公司在違章期間內呈現有繳納少量稅款情形，但查本件宇琪公司9406期營業稅401申報書，當期並未繳納營業稅額（見原處分卷第170頁），更見其虛設行號就營業稅「以虛抵虛」之本質，並無所謂「虛設行號有依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納」之事實存在，原告所稱有交易進貨事實，自屬無足憑採。

㈣末按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業．．．虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第5款所明定。而查，原告於94年5月及6月間進貨，卻取具虛設行號宇琪公司開立之系爭發票8 紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額266,162元，經查獲由原處分機關審理違章成立，有如前述。且原告如其訴狀所載於70年2月1日即成立迄今已20餘年，是其本知悉依法在年度內本應每隔兩個月即須申報營業稅一次，並應注意依法確實申報不得虛報，其能注意卻未注意不得以非交易對象之發票申報，竟已非交易對象之發票申報，縱無故意，亦難辭其咎。則原處分機關初查按所漏稅額266,162 元處3 倍罰鍰798,400 元（計至百元止），嗣因原告於復查決定作成前已補繳稅款（退稅抵繳）及出具承諾書承認有進貨事實取得虛設行號統一發票扣抵銷項稅額，並承諾繳清罰鍰，被告機關乃重行按所漏稅額266,162 元改處2.5 倍罰鍰665,400 元，原處罰鍰798,400元應予追減133,000 元，於法自屬有據。

四、另原告訴稱本件縱依被告辯稱本稅限繳日期96年7 月30日，依財政部96年6 月27日台財稅第00000000000 號函釋，其抵繳日應為復查決定日之96年8 月29日，然被告抵繳系爭稅款日竟遲至96年9 月20日，於法有違等語。然查：

⒈按稅捐稽徵第29條（退稅之扣抵）明定：「納稅義務人應退之稅捐，稅捐稽徵機關應先抵繳其積欠。並於扣抵後，應即通知該納稅義務人。」是知被告依該條規定，就原告上開所積欠之稅款，非不得就其得請求被告退稅之「應退之稅捐」予以扣抵。

⒉至扣抵之時期，法雖無明文，然理論上自應以徵納雙方間相關之應徵及應納之稅額業已確定無爭執時，即符合所謂「徵納數額確定時」之客觀狀態，而應予以扣抵，以符公平原則。對此，財政部為協助下級機關或屬官統一解釋法令、認定事實，乃訂定96年6 月27日台財稅字第09604527530 號函（下稱財政部96年6 月27日函釋）之解釋性補充規定：「納稅義務人欠繳之應納稅捐．．．尚未依法申請復查者，應俟其期間屆滿後，如確未申請復查，再依稅捐稽徵法第29條辦理退稅抵欠。」即係採「徵納數額確定時應予扣抵」之作法，並未逾越母法，亦未增加法律所無之限制，被告因而據以行政，自無違法可言。

⒊而查，本件原告本稅限繳日期為「96年7 月30日」，有如上述，則本件本稅由「應退之稅捐」予以扣抵之日期，依上揭財政部96年6 月27日函釋規定，應自被告所主張之原告本稅復查決定日之屆滿日，即原告未爭執本稅稅款之「徵納數額確定時」即「96年8 月29日」為扣抵日。原告主張被告抵繳系爭稅款日應為96年9 月20日，難謂有據，無法採憑。被告依法扣抵系爭稅款後，不足部分原告自應依限補繳，否則即應依法核計其滯納金及滯納利息問題。

五、綜上，原告所訴委無足採，從而被告以原告既經查明確無向宇琪公司進貨，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，自無首揭財政部95年5 月23 日 令釋規定免予處罰之適用。原處分機關初查按所漏稅額266,162 元處3 倍罰鍰798,400 元（計至百元止），嗣因原告於復查決定作成前已補繳稅款（退稅抵繳）及出具承諾書承認有進貨事實取得虛設行號統一發票扣抵銷項稅額，並承諾繳清罰鍰，被告機關乃重行按所漏稅額266,162 元改處2.5 倍罰鍰665,400元，原處罰鍰798,400 元應予追減133,000 元；又，原告本稅限繳日期為「96年7 月30日」，則系爭稅款依法應由「應退之稅捐」予以扣抵之日期，依上揭財政部96年6 月27日函釋規定，自應由系爭稅款復查決定日之屆滿日，即「徵納數額確定時」即「96年8 月29日」為扣抵日，並非原告所主張之96年9 月20日。被告依法扣抵系爭稅款後，不足部分原告自應依限補繳，否則即生應依法核計其滯納金及滯納利息問題，自無不合，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果無影響，不再一一論述。

據上論結，本件原告之訴為一部不合法，一部為無理由，爰依行政訴訟法第107 條第1 項第10款，第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第六庭