臺北高等行政法院判決

99年7月8日辯論終結

原告

○○○出版事業有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

蔡世祺 律師

訴訟代理人

賴伊信 律師

訴訟代理人

吳明蒼 律師

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

乙○○○○○○住同上

訴訟代理人

丙○○

上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國99年1 月18日台財訴字第09800603170 號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：原告（原名：○○○出版事業有限公司）於民國（下同）88年至91年間銷售貨物，未依規定開立統一發票，漏報銷售額合計新臺幣（下同）74,427,484元，經法務部調查局基隆市調查站（下稱基隆市調查站）查獲，通報被告審理結果，違章成立，初查乃核定補徵營業稅額3,721,375 元，並按所漏稅額3,721,375 元處3 倍之罰鍰計11,164,100元（計至百元止）。原告不服，申請復查，獲准追減補徵營業稅額1,555,14 8元及罰鍰4,665,419 元。原告仍表不服，經提起訴願遭駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、原告訴稱：

⑴被告對於88至91年度營業稅之核課，已逾核課期間，應予撤銷：

①按「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5 年。……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」、「前條第1 項核課期間之起算，依左列規定: 一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」分別為稅捐稽徵法第21條第1 、2 項及第22條第l 款所明定。次按「稅捐稽徵法第41條所謂以不正當方法逃漏稅捐，必具有與積極之詐術同一型態，始與立法本旨相符，如僅屬單純之不作為，而別無逃漏稅捐之積極行為，即不能認與詐術漏稅之違法特性同視，而繩以稅捐稽徵法第41條之罪。……」最高法院74年台上字第5497號判例著有明文，另有最高行政法院89年度判字第1873號判決可供參考。原告之營業稅，均按期申報，89年11、12月份之營業稅已於90年1 月15日前申報，依前述核課期間之規定，95年1 月14日核課期限已滿5 年，應不得再補稅處罰。被告以原告設私帳，認有故意以其他不正當方法逃漏稅捐之積極作為，而認定核課期間為7 年。查所謂私帳，乃申請人為公司內部管理所需，不對外公開而設之帳冊報表，僅做為公司內部管理人員之參考，並未據以向稅捐稽徵機關申報為課稅之依據，何來積極行為？被告之認定顯然有誤。而依5 年之核課期間計算，88及89年之營業稅，均於95年1 月14日前屆滿，本案被告係於95年1 月16日將營業稅違章核定稅額繳款書送達，其中88年之銷售額17,580,991元、稅額849,050 元，89年之銷售額8,083,971 元、稅額404,199 元均已逾核課期間，自應予以廢棄。

②復查決定未將原告所主張應追減部分全數追減，僅追減部分數額，其應詳細說明追減計算方式，否則，原告無法得知追減部分為某年度某部分，亦無法就未被追減部分提出說明。

③被告於核計90及91年度漏開發票金額、已開發票金額及退貨金額有誤，謹檢附被告分別依出版家圖書有限公司、保成出版事業有限公司對帳單所核算漏開發票、已開發票影本及退貨部分等資料，請惠予核對減除。

④被告原認定91年度銷售額（扣除退貨款）為37,236,802元，扣除原申報銷售額3,377,436 元，認定漏開發票金額為33,859,366元，惟查91年度原告已申報之銷售為10,980,490元，被告之計算顯然錯誤。

⑵按「私文書應由舉證人證其真正。但他造於其真正無爭執者，不在此限。」為民事訴訟法第357 條所明定，復依同法第358 條規定「私文書經本人或其代理人簽名、蓋章或按指印或有法院或公證人之認證者，推定為真正。當事人就其本人之簽名、蓋章或按指印為不知或不記憶之陳述者，應否推定為真正，由法院審酌情形斷定之。」是前揭民事訴訟法規定，依行政訴訟法第176 條規定於行政訴訟程序準用之，則被告所提出「89至91年度損益表/ 出版社」之文書性質既屬私文書，依前揭規定，自應由被告就該文書之真正負舉證責任。再查，系爭損益表上僅記載「年度損益表/ 出版社」等情，並未指名係原告所有，被告究係如何認定為原告所有之損益表，自當舉證說明。又，對於特定文書得具有證據能力之首要條件，即係可從是項文書找出其製作人。蓋在法治國主義下，證據之調查應遵循正當法律程序，未依正當法律程序調查之證據，應無證據能力。而在證據調查程序中極重要之一環，便是給予當事人就證據之真偽予以辯詰之機會。於證據屬於文書時，倘無從發掘文書之製作人為何人？則亦無從令當事人向該文書製作人辯詰文書內容之真偽，進而就該項文書證據之調查，即無從踐行正當法律程序，該項文書自亦不具證據能力，此即何以民事訴訟法以文書上有簽名、蓋章或指印或經認證為推定文書為真正之前提要件，而無法證明為真正文書，當然不具證據能力。在本件情形，系爭文書乃電腦列印文件，其上並無任何人之簽名、蓋章、按指印，甚且無製作人名稱而根本無法辨識係由何人製作，則揆諸前開說明，因無法從系爭文書發掘文書製作人，即無從令當事人向系爭文書製作人辯詰文書內容之真偽，進而就系爭文書證據之調查無從踐行正當法律程序，系爭文書應不具證據能力，已無庸置疑。

⑶縱認為系爭損益表係自○○○文教機構所查扣，而認定屬於○○○文教機構所有，則該文教機構下尚有○○○圖書有限公司（下稱○○○圖書公司）、○○○紙業印刷裝訂有限公司（下稱○○○印刷公司）、○○○紙業印刷裝訂有限公司（ 下稱○○○公司）、○○○文化事業有限公司（下稱○○○公司）、○○○雜誌社（下稱○○○雜誌社）及原告共6家之出版公司，何以逕認定為原告所有？甚且，該系爭損益表上「出版社」亦未指名為何間出版社？復且，損益表中會計科目欄營業收入亦僅記載出版社收入及○○○書款轉出，實則系爭損益表為前揭6 家出版公司之總營業收入，所製作之合併損益表，至為明確。再查，前揭6 家出版公司雖僅製作1份損益表，惟於各該年度申報時，仍分別針對各出版公司之營收損益情形獨立申報，此觀各出版公司各年度之營利事業所得稅結算申報書，即足知原告於88年度申報13,605,299元之營業收入、89年度申報22,731,725元之營業收入、90年度申報20,029,204元之營業收入、91年度申報10,980,490元之營業收入；○○○公司於88年度申報1,138,006 元之營業收入、89年度申報3,302,325 元之營業收入、90年度申報2,563,880元之營業收入、91年度申報408,190 元之營業收入；○○○公司於89年度申報8,875,042 元之營業收入、90年度申報3,698,750 元之營業收入、91年度申報3,204,943元之營業收入；○○○圖書公司於90年度申報3,106,474 元之營業收入、91年度申報12,151,149元之營業收入；○○○印刷公司於90年度申報474,839 元之營業收入、於91年度申報3,658,425 元之營業收入；雜誌社於88年度申報3,191,077元之營業收入、於89年度申報5,893,780 元之營業收入、於90年度申報5,535,320 元之營業收入、於91年度申報5,024,938元之營業收入。是若，對系爭損益表之真正，被告均不盡舉證責任，則亦應將查扣之各年度損益表上營業收入減除各出版公司之當年已申報營業收入，否則，豈非，以非原告之營業收入作為核課營業稅之基礎，如此認定事實，明顯錯誤。

⑷又按行政法上禁止恣意原則，乃要求行政機關僅得基於實質觀點而為決定與行為，且行政機關之任何措施與該措施所處理之事實狀態之間，必須保持適度之關係，申言之，凡行政機關欠缺合理、充分之實質上理由，對於已建立之規範未能一致性之貫徹適用，以維體系內之一貫性，即有違上開原則而違法；又按「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」且「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對於當事人有利及不利事項應一律注意。」此外「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」行政程序法第9 條、第36條、第43條分別定有明文。是行政機關就其行使之行政程序，應依職權調查證據，對當事人有利及不利事項應一律注意，並應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實。然查被告依系爭損益表認定原告營業收入而課徵營業稅，揆諸前揭規定意旨，被告於認列原告營業收入時，自應同時認列薪資費用、執行業務所得短漏扣繳之部分，是自89至91年度原告針對「薪資、租金、執行業務所得短漏扣繳」分別遭被告認定有3,364,894 元、6,554,339 元、4,101,081 元等營業成本、營業費用，此有財政部臺北市國稅局審查三科會審案件報告書可稽，被告卻未將前揭費用予以扣減，顯見被告僅認列系爭損益表上營業收入，卻對其既已查核認定之營業成本、營業費用未予扣除，又前揭會審報告書明確載有：「○○○補習班、○○○補習班、○○○補習班、○○○法學、○○○文化等查獲證物中，88至91年度營業收入涉及漏未申報，88至92年度員工、授課老師及其他人之稿費、版稅等涉及薪資所得、租金支出、執行業務所得未據實申報扣繳部分，營業費用漏未取得憑證，以及89至91年度○○○出版公司銷售書籍漏未開立發票等部分，該機構計有7 家公司商號（台北市○○○法律會計行政短期技藝補習班、○○○法律實務短期補習班、台北市私立○○○商業短期補習班、○○○出版事業有限公司、○○○文化事業有限公司、○○○法學雜誌社、○○○科技股份有限公司），因扣案證據未區分為哪一家營業人，本局經提示扣押物柒之1 、2 、4 等資料與林君閱覽，林君亦無法區分案關扣押物等機構內那一公司商號、補習班之付款，本局逕依該機構之營業收入比例分攤歸屬」等情，則被告自應依扣押物以營業收入比例分攤，認列為營業費用以扣減營業收入，否則豈有認列不利原告之營業收入，其餘營業費用均不得扣減，顯見該處分自有違誤，實堪認定。

⑸綜上，原告主張88至91年度營業稅已逾核課期間，且被告應對系爭損益表之真正負舉證責任，並將查扣之各年度損益表上營業收入減除各出版公司當年已申報之營業收入，同時認列薪資費用、執行業務所得短漏扣繳等營業費用，以扣減營業收入，爰被告核認原漏報銷售額43,324,542元，補徵營業稅額2,166,227 元，並處6,498,681 元罰鍰等情顯有違誤。因而聲明：「訴願決定及原處分（含復查決定）不利原告部分均撤銷，訴訟費用由被告負擔」。

三、被告抗辯：

⑴補徵營業稅部分：

①按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅（91年1 月1 日起為加值型或非加值型之營業稅）。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。……」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額者。」為行為時營業稅法、加值型及非加值型營業稅法第1 條、第32條第1 項前段、第35條第1 項及第43條第1 項第4 款所明定。

②稅捐稽徵法第21條所謂「故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者」，係指以積極行為或其他同詐欺形態之不正當方法（如造作假單據或設置偽帳等）逃漏稅捐而言，是稅捐核課期間究係5 年抑7 年，除視納稅義務人是否有於規定期間內申報外，尚須以積極行為使稅捐稽徵機關陷於錯誤致獲有稅負利益始足當之。原告設立私帳涉及逃漏稅，核有故意之積極作為，依前揭規定，核課期間應為7 年，本件核定補徵稅款繳納通知書已於95年1 月16日送達原告，尚未逾核課期間。

③又本案係被告依據基隆市調查站查扣原告之對帳單及損益表、原告各該年度營業稅申報書等資料查核，上開資料皆係原告所編製，原告對其內容應知之甚詳，雖被告未對追減部分詳細說明，惟已敘明係針對對帳單及損益表等事證重行審酌，原告仍可針對系爭資料對其有利部分主張，況且原告亦可依相關規定請求閱覽卷宗以釐清其疑惑，尚無原告主張困難之情事。

④原告於88年至91年間銷售貨物，未依規定開立統一發票，經基隆市調查站查獲，案經被告依基隆市調查站查扣之對帳單、損益表及原告各年度營業稅申報書查核結果，核認原告漏報銷售額合計74,427,484元（88年17,580,991元、89年8,083,971 元、90年14,903,156元及91年33,859,366元），違章成立，被告初查乃核定補徵營業稅額3,721,375 元。嗣原告於復查階段主張被告計算漏稅額時之損益表，表頭所記載為「出版社」實係其文教機構之○○○圖書公司、○○○印刷公司、○○○公司及原告4 家之合併損益表，請按4 家公司之營業銷售額比例分攤云云，並檢送4 家公司89、90年度營業稅申報書供核，案經被告依據扣押88、89及90年度損益表查核，核認系爭損益表應屬原告所有，且查扣物並無○○○紙業印刷裝訂有限公司之資料，原告訴稱系爭損益表為4 家公司之合併報表，並不可採，惟查對原告91年度對帳單時，查得有部分係屬○○○圖書公司之對帳單，又原查將88、89、90及91年度損益表之營業收入直接核認為各該年度銷售額，未予扣除所含營業稅額，顯有未合，乃重行核算各該年度銷售額分別為29,669,195元、29,261,922元、32,875,650元及18,709,951元，並扣除原告已申報各該年度營業稅銷售額13,571,264元、22,983,619元、19,698,859元及10,938,434元，被告核認原告系爭期間漏報銷售額應為43,324,542元（88年16,097,931元、89年6,278,303 元、90年13,176,791元及91年7,77 1,517元），補徵營業稅額2,166,227 元並無不合。

⑵罰鍰部分：

①按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……三、短報或漏報銷售額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第3 款所明定。

②本件原告於88年至91年間銷售貨物，未依規定開立統一發票之違章事證明確，經被告復查決定變更漏報銷售額為43,324,542元已如前述，依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，復查決定改按所漏稅額2,166,227 元處3倍罰鍰6,498,681 元並無違誤。

⑶綜上，被告以本件違章事證明確，核認原告漏報銷售額43,324,542元，補徵營業稅額2,166,227 元，並處6,498,681 元罰鍰等情並無違誤，而聲明：「原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔」。

四、得心證之理由：

⑴按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅」、「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型及非加值型營業稅」「左列貨物或勞務免徵營業稅：一、……九、依法登記之報社、雜誌社、通訊社、電視臺與廣擴電臺銷售其本事業之報紙、出版品、通訊稿、廣告、節目播映及節目播出。」、「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 月為1 期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關由報銷售額、應納或溢付營業稅額。……。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、……四、短報、漏報銷售額者。」分別為行為時營業稅法第1 條、加值型及非加值型營業稅法第1 條、第8 條第9 款前段、第32條第1 項前段、第35條第1 項及第43條第1項第4 款所明定。

⑵兩造之爭點：原處分認定，原告於88年至91年間銷售貨物，未依規定開立統一發票，漏報銷售額合計74,427,484元，經基隆市調查站查獲，核定補徵營業稅額3,721,375 元，並按所漏稅額3,721,375 元處3 倍之罰鍰計11,164,100元（計至百元止）。原告主張88至91年度營業稅已逾核課期間，且被告應對系爭損益表之真正負舉證責任，並將查扣之各年度損益表上營業收入減除各出版公司當年已申報之營業收入，同時認列薪資費用、執行業務所得短漏扣繳等營業費用，以扣減營業收入，爰被告核認原漏報銷售額43,324,542元，補徵營業稅額2,166,227 元，並處6,498,681 元罰鍰等情顯有違誤，經提起訴願遭駁回，而提起本件訴訟。

⑶經查，補徵營業稅部分：

①依基隆市調查站查扣之對帳單（91年度對帳單參原處分卷p.000000000 ）、損益表（88年度損益表，參原處分卷p.1986、而89年度損益表參原處分卷p.2029、90損益表參原處分卷p.2011）及原告各年度營業稅申報書（原處分卷p.000000000 ，另原處分卷p.2277原告稱附件為營業稅申報書，參原處分卷p.000000000 ），被告審核原告漏報銷售額合計74,427,484元（88年17,580,991元【原處分卷p.2064】、89年8,083,971 元【原處分卷p.2063】、90年14,903,156元【原處分卷p.2064】及91年33,859,366元【原處分卷p.2070】）（以上之統計表參原處分卷p.2176、2209、2245），乃核定補徵營業稅額3,721,375 元（原處分卷p.2158、2253）。

②後經查對原告91年度對帳單時，查得有部分係屬○○○圖書有限公司之對帳單（此散見於原處分卷3-3 ），又原查將88、89、90及91年度損益表之營業收入直接核認為各該年度銷售額，未予扣除所含營業稅額，顯有未合，乃重行核算（以下參原處分卷p.2245）各該年度銷售額分別為29,669,195元、29,261,922元、32,875,650元及18,709,951元，並扣除原告已申報各該年度營業稅銷售額13,571,264元（原處分卷p.2175）、22,983,619元（原處分卷p.2174）、19,698,859元（原處分卷p. 2173 ）及10,938,434元（原處分卷p.2172），核認原告系爭期間漏報銷售額應為43,324,542元（88年16,097,931元、89年6,278,303 元、90年13,176,791元及91年7,771,517 元）。

③被告依基隆市調查站查扣之對帳單、損益表及原告各年度營業稅申報書查核結果，重行核算各該年度銷售額分別為29,669,195元、29,261,922元、32,875,650元及18,709,951元，並扣除原告已申報各該年度營業稅銷售額13,571,264元、22,983,619元、19,698,859元及10,938,434元，核認原告系爭期間漏報銷售額應為43,324,542元，補徵營業稅額2,166,227 元，在數據上應無不合。

⑷被告補稅之核定是否於法有據：

①按「稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，學理上稱為納稅義務人之協力義務，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，納稅義務人違背上述義務，在行政實務上即產生受罰鍰或由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕被上訴人之舉證證明程度（參看司法院釋字第218 、356 等號解釋）。」最高行政法院91年度判字第1867號判決可資參照。所得稅法第83條第1 項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」上開帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額，此在所得稅法施行細則第81條，亦定有明文。

②又所謂「未能提示」者，包括全部未提示，以及提示而不完全、不健全、不相符致無法勾稽者，亦經最高行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院）著有61年判字第198號判例闡釋明確。另最高行政法院57年判字第60號判例所指：「納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定」，亦係指納稅義務人已依法令規定提供齊備應設置之主要帳簿，而依該主要帳簿之記載，已能合法完全勾稽者為前提，始有其適用。如果納稅義務人所提示者，並非依法令規定應齊備之主要帳簿全部，或依其提示之資料，因其記載不詳實，致無從勾稽者，稽徵機關自得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額，法意至明。被告依據基隆市調查站查扣之對帳單、損益表及原告各年度營業稅申報書審核原告漏報銷售額，自屬於法有據，相關審認自無違行政法上禁止恣意原則，而原告始終以關係企業帳冊交錯，企圖混淆相關數據之查證，又無法提出相關資料進一步供核，所指稱因扣案證據未區分為哪一家營業人，認為被告自應依扣押物以營業收入比例分攤認列為營業費用以扣減營業收入者，自無足採。

③按訴訟當事人聲明之證據，其證據資料如何判斷，為證據之評價問題，而當事人提出之證據應如何評價，在自由心證主義之下，係屬法院自由裁量權之範圍。又訴訟之進行係以發現真實為目標，而事實之真偽應係唯一存在，於同一訴訟程序就同一事實，應作相同之認定，並無疑義；然在不同型態之訴訟程序中，若證據之採用並不違反各該訴訟法之限制，即無禁止相互援用之必要，俾免發生裁判歧異之情形。行政訴訟程序應有上開證據共通原則之適用，此從行政訴訟法第12條規定：「民事或刑事訴訟之裁判，以行政處分是否無效或違法為據者，應依行政爭訟程序確定之。前項行政爭訟程序已經開始者，於其程序確定前，民事或刑事法院應停止其審判程序。」同法第189 條第1項規定：「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。但別有規定者，不在此限。」之立法設計，即可獲得印證。本件基隆市調查站搜索查扣保成補習班之各年度損益比較表等件在卷足憑，且查扣違章證物封面，有原告代表人甲○○及其配偶○○○2 人之簽章為證，足見上開扣押之物品確係與原告營業有關之物品無訛。而檢調機關依據刑事訴訟法之相關規定，取得檢察官所核發之搜索票執行搜索，查扣之物品復經查扣地點之人員簽名確認，原告亦有檢視及表示意見之機會，對其程序上之保障業已周全，參酌前開說明，本院認定該等扣押物品具有證據能力，並依據證據共通原則，引為認定本件認定事實之憑據，即無不合，自無違反比例原則之問題。因此，原告質疑該扣押証物封面相關之簽名，係查扣多日後調查局始通知原告在已查封好之封條上簽名，並未將資料供原告逐一辨識，實難認該損益表之可信云云，自無足採。

⑸關於核課期間之爭執，稅捐稽徵法第21條所謂「故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者」，係指以積極行為或其他同詐欺形態之不正當方法（如造作假單據或設置偽帳等）逃漏稅捐，故稅捐核課期間究係5 年抑或7 年，除視納稅義務人是否有於規定期間內申報外，尚須以積極行為使稅捐稽徵機關陷於錯誤致獲有稅負利益為限。原告設立私帳涉及逃漏稅，就是有故意不正當之積極作為，因此本案之核課期間應為7 年，而本件核定補徵稅款繳納通知書已於95年1 月16日送達原告，尚未逾核課期間。

⑹罰鍰部分：

①按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5 ％罰鍰。」為稅捐稽徵法第44條所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、……三、短報或漏報銷售額者。」為加值型及非加值型營業稅法第51條第3 款所明定。「營業人觸犯營業稅法第51條各款，同時違反稅捐徵法第44條規定者，依財政部85年4 月26日台財稅第851903313 號函規定，應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1 項規定，就具體個案，按營業稅法第51條所定就漏稅額處最高10倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5 ％之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」經財政部97年6 月30日台財稅字第09704530660 號令釋在案。

②本件依營業稅法第51條所定按漏稅額處最高倍數（10倍）之罰鍰金額為37,213,750元（即漏稅額3,721,375 元×10倍＝罰鍰37,213,750元）；而依稅捐稽徵法第44條所定按經查明認定未取得憑證之總額處5 ％之罰鍰金額為3,721,374 元（即未依法取得憑證74,427,484元×5 ％＝罰鍰3,721,374 元）【處分書對此部分之記載請參原處分卷p.2253】，二者經比較結果，本件應從重以營業稅法第51條第3 款規定為處罰之法據。又原告系爭期間漏報銷售額應為43,324,542元，復查決定遂按其所漏稅額2,166,227 元處3 倍之罰鍰計6,498,681 元，准予追減罰鍰4,665,419 元，就此，被告按本案設立私帳涉及逃漏稅之情節，參酌稅捐稽徵法第44條、加值型及非加值型營業稅法第51條第3款，與財政部97年6 月30日台財稅字第09704530660 號令釋，核認原告之罰鍰，當無不合。

五、綜上所述，被告所之處分（含復查決定），並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。關於原告請求再次訊問○○○部分，因○○○該部分之證詞只是證實扣押物品是○○○機構所有，無涉於其內容，原告稱○○○另稱損益表及其他報表不知由何人製作等，自無調查之必要，本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第七庭