臺灣臺北地方法院104年度簡更一字第3號

臺灣臺北地方法院行政訴訟判決　　　　104年度簡更一字第3號

原告

楊文通

訴訟代理人

顧定軒律師

被告

臺北市稅捐稽徵處

代表人

蘇鈞堅

訴訟代理人

歐思吟

　　　　　　馬魏紫沂

　　　　　　游雅惠

上列當事人間地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國102年5月16日府訴一字第10209072200 號訴願決定，提起行政訴訟，經本院以102年度簡字第226號判決撤銷訴願決定及原處分，被告不服，提起上訴；經臺北高等行政法院103年度簡上字第4號判決將原判決廢棄發回，本院更為判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：本件原告起訴後，被告之代表人已由黃素津變更為蘇鈞堅，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、事實概要：原告之父楊鴻源、母楊陳葉共有（應有部分比例各二分之一）坐落臺北市○○區○○段0○段000地號土地（下稱系爭土地），於民國96年7 月23日信託登記予原告所有，前經被告所屬士林分處（下稱士林分處）核定課徵地價稅在案。嗣被告就系爭土地及其他3 筆同樣由楊鴻源、楊陳葉信託登記予原告之同小段805、806、807 地號等土地，依一般用地稅率，核定課徵101 年度地價稅共計新臺幣（下同）10萬1,052元（其中系爭土地之101年度地價稅為8萬9,107元）。原告就系爭土地依一般用地稅率核課地價稅部分申請復查，經被告以102 年1月31日北市稽法甲字第10132946900號復查決定駁回（下稱原處分）。原告不服，提起訴願，經臺北市政府於102 年5月16日以府訴一字第10209072200號訴願決定駁回，原告猶表不服，遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張略以：

（一）原處分及訴願決定就系爭土地已符合土地稅法第22條第1項第4 款規定乙節，刻忽而不採，增加土地稅法及平均地權條例就課徵田賦規定所無之要件，難稱適法有據：

⒈依土地稅法第14條及第22條第1項第4款規定與平均條例第22條第1項第4款等規定意旨，都市土地依法不能建築，仍作農業用地使用者，應徵收田賦，而非課徵地價稅。且田賦負擔一般較地價稅為輕，都市土地已規定地價者，原應改課徵地價稅，惟依法不能建築之都市土地，仍作農業用地使用者，收益有限，為減輕農民負擔，仍課徵田賦。又畸零地在與鄰接土地合併使用前，依建築法規定既不得單獨建築，應屬上開土地稅法第22條第1項第4款及平均地權條例第22條第1項第4款「依法不能建築」之情形。而仍作農業用地使用之畸零地，在與鄰接土地合併使用前，既無法建築以獲取較高之土地收益，依土地稅法及平均地權條例上開規定之立法意旨，自應課徵田賦，此並經司法院釋字第674號解釋甚明。

⒉系爭土地係畸零地，目前未與鄰接土地合併使用，不僅臺北市政府都市發展局業已認定系爭土地在土地使用分區為「第二種工業區」，且為臺北市畸零地使用規則（下稱使用規則）所定之畸零地，應依該規則與鄰地調處合併達最小允建規模後，抑或經本市畸零地調處委員會決議准予單獨建築之後，始得建築。且系爭土地曾經士林分處認定「現場種植果樹，符合農業使用」。故系爭土地係現仍作農業使用之畸零地，且目前未與鄰接土地合併使用，確屬「依法不能建築，仍作農業用地使用者之都市土地」，參諸土地稅法第1項第4 款規定及釋字第674號解釋理由意旨，系爭土地應課徵田賦。

⒊被告辯稱「系爭土地縱係作農業使用之畸零地，未經權責機關臺北市政府都市發展局認定屬依法不能建築之土地前，非屬土地稅法第22條所規定課徵田賦之範圍」云云，係被告於無法源依據下，增加法律所無之限制，蓋土地所有權人，實有就自身所有土地之自由使用決定權，換言之，畸零地之所有權人亦有選擇不與他人合併及不予建築之自由，方屬是理。若被告論斷可採，不啻要求人民有主動合併或請求畸零地調處委員會進行決議之義務，就此，實已剝奪土地所有權人自由使用土地之自由，要難稱於法無違。要之，參諸釋字第674 號解釋意旨，除系爭土地已符合土地稅法第22條第1項第4款規定乙節，當僅應被課徵田賦外，被告無端增加法律所無之限制，致原告平白受有無法課徵田賦利益之損失，顯已違反憲法第19條租稅法律主義，難稱適法。

（二）系爭土地迄今未具備使用規則第6條第1項但書要件情事，補不得單獨建築：

⒈臺北高等行政法院103年度簡上字第4號判決發回意旨稱：「畸零地『具備』畸零地使用規則第6條第1項但書要件，可單獨建築的情況下，與非畸零地可作建築使用之情節無異」等語。惟使用規則第6條第1項但書本身，尚不足以直接作為「畸零地可否單獨建築之依據」，蓋依最高行政法院75年度判字第1003號判決所揭示，縱令畸零地符合上列條件之一，工務局仍得就該建築基地確無妨礙建設計劃與市容觀瞻詳為裁量。

⒉查本件中不僅並無任何事實或證據，可認定系爭土地已具備使用規則第6條第1項但書所定任何一款情事，被告亦未此負起任何舉證責任，自不應適用使用規則第6 條第1 項但書所定之任何一款情事。甚者，如任何畸零地具備使用規則第6條第1項但書所定任何一款情事時，有權之「核准機關」已非臺北市政府都市發展局（下稱都發局），而係為臺北市政府工務局，系爭土地是否即得進行建築，仍須改由臺北市政府工務局認定之。

⒊要之，本件迄今無任何事實或證據證明系爭土地有使用規則第6 條但書規定之情事存在，關於「系爭土地究否屬依法限制或不能建築之土地」一節，權責機關仍為都發局，而非臺北市政府工務局，就此，都發局亦已以101 年10月9日北市都授建字第10137357700號函，認定系爭土地依「臺北市土地使用分區管制自治條例」第42條規定所示意旨，系爭土地目前確屬依法限制或不能建築之土地，尚屬無疑。

（三）依使用規則規定意旨，如經調處不成，僅得辦理徵收出售，而非逕認定系爭土地為得建築之土地，並因此核定地價稅：

⒈系爭土地不具使用規則第6條第1項但書要件，故如欲建築，即須與鄰接土地協議合併使用，協議不成時則得向臺北市畸零地調處委員會（下稱畸零地調處會）申請調處，經畸零地調處會二次調處不成立後，僅能申請該管地方政府徵收後辦理出售而已。要之，畸零地雖仍可「由與鄰地調處合併達最小允建規模者，即得建築」或「另經畸零地調處委員會全體委員會審議，認為無礙建築設計及市容觀瞻，准予單獨建築者，亦得建築」之可能存在，但非該等可能存在，即使系爭土地因此轉變性質，自「依法不能建築之土地」無端轉變為「非不能建築之土地」。蓋果若系爭土地可因該等「調處」機制之存在，即可因此轉變性質為「非不能建築之土地」，則畸零地使用規則第13條又如何僅規定「畸零地二次調處不成立，申請徵收後辦理出售」，而非「直接規定得逕行進行建築」？甚且，如詳繹該等所定「徵收方式」更必須為「基地所有權人或鄰接土地所有權人，得於畸零地調處會決議函文到日起30日內，就規定最小面積之寬度及深度範圍內之土地，進行徵收」，亦即並非任何單一之畸零地已係可建築之土地，臺北市政府尚必須將依法可建築之「最小面積之寬度及深度範圍內之土地」徵收，方不致演變成所徵收之土地仍無法進行建築之結果。

⒉本件迄今無任何事實或證據證明系爭土地有與鄰接土地協議合併使用之情事存在，則系爭土地自屬依法不能建築之土地。雖臺北高等行政法院103年度簡上字第4號判決指出「都發局101年10月9日北市都授建字第10137357700 號函所為之認定中，關於『經畸零地調處會決議准予單獨建築之後始得建築』等內容，與建築法第45條第1 項及畸零地使用規則第13條合併協議調處不成時，得申請徵收後辦理出售之規定不符，而不應採」等語，然此時如將該等與法規不符之內容，予以省略，則該等都發局101 年10月9日北市都授建字第10137357700號函所為之認定中，仍留有「本案建築基地寬度不足8 公尺且屬本市畸零地使用規則第4 條所述最大深度大於規定深度之二倍半，應依該規則與鄰地調處合併達最小允建築規模後始得建築」者，即可發現系爭土地目前仍無「依該規則與鄰地調處合併達最小允建築規模」之情事存在，不僅系爭土地因此仍無法進行建築外，且系爭土地縱依使用規則，開始與鄰地調處合併，如遇調處不成立時，亦僅得申請徵收後辦理出售，而非可因此進行建築，即可發現系爭土地目前確屬「依法不能建築」。

（四）至另案系爭土地遭課徵102 年度地價稅事件，雖經臺北高等行政法院104 年度簡上字第83號判決駁回原告另案上訴，然：

⒈該判決稱「都發局以101年10月9日北市都授建字第10137357700 號函……，是有關權責機關都發局業已認定系爭土地除依畸零地規則與鄰地調處合併達最小允建規模，即得建築外，另經畸零地調處會全體委員會審議，認為無礙建築設計及市容觀瞻，准予單獨建築者，亦得建築……非屬依法限制建築或依法不能建築之土地……」等語，然該判決理由中所持都發局101年10月9日函釋稱「（畸零地）與鄰地調處合併達最小允建規模，即得建築」等語，應解釋為「畸零地於未能與鄰地調處合併達最小允建規模前，自屬限制建築或不能建築之土地」，亦即司法院釋字第674 號解釋理由書詳為闡明者。而系爭土地既從無「與鄰地調處合併達最小允建規模」之情事存在，則性質上仍屬限制建築或不能建築之土地，本屬無疑。上開104 年度簡上字第83號判決卻反而誤解都發局101年10月9日函所示意旨，誤認系爭土地為「得建築之土地」云云，顯與司法院釋字第674 號解釋意旨有違。

⒉前開104年度簡上字第83號判決援引使用規則第6條第1項但書為依據，並稱「有該項但書規定之特殊情形而無礙建築設計及市容觀瞻者，工務局（管轄權限及建築管理業務已移撥至都發局）得核准其單獨建築，是系爭土地縱認係畸零地，尚須經有關權責機關都發局認定其不符該條項但書規定之特殊情形而無法核准其單獨建築者」云云。實則，司法院釋字第674 號解釋案例中，該案件之彰化縣埤頭鄉2 筆畸零地，彰化縣早有類如臺北市畸零地使用規則之彰化縣畸零地使用自治條例或畸零地使用規則。其中彰化縣畸零地使用自治條例第7 條或彰化縣畸零地使用規則第8 條，類如臺北市畸零地使用規則第6 條第1項但書，司法院於釋字第674號解釋時，絕非不知，然詳觀釋字第674 號解釋本文或解釋理由書，卻未因彰化縣畸零地使用自治條例第7 條但書或畸零地使用規則第8 條但書之存在，即曾因此認定彰化縣內之任何畸零地，於與鄰地協議合併前，即因此改變性質而非屬限制建築或不能建築之土地。換言之，前開104 年度簡上字第83號判決已逾越司法院釋字第674 號解釋所示意旨，就此，原告業向司法院提出105年6月20日釋憲聲請書。

（五）要之，司法院釋字第674 號解釋理由書業揭示「……畸零地在與鄰接土地合併使用前，依建築法規定既不得單獨建築，應屬上開土地稅法第22條第1項第4款及平均地權條例第22條第1項第4款『依法不能建築』之情形。而仍作農業用地使用之畸零地，在與鄰接土地合併使用前，既無法建築以獲取較高之土地收益，依土地稅法及平均地權條例上開規定之立法意旨，自應課徵田賦……」之意旨，系爭土地目前確無任何與鄰接土地合併使用之情事，則依建築法規定，系爭土地確屬「依法不能建築」之土地，且系爭土地仍作農業用地使用，既無法建築以獲取較高之土地收益，則依土地稅法及平均地權條例上開規定之立法意旨，自應課徵田賦等語。

（六）並聲明：⒈訴願決定及原處分均撤銷。⒉訴訟費用由被告負擔。

四、被告則答辯略以：

（一）系爭土地使用分區為「第二種工業區」，於63年已勘劃為公共設施完竣地區，原經士林分處依土地稅法第3 條及第14條等規定按一般用地稅率課徵地價稅在案。嗣原告於100年12月26日及101年2 月17日以系爭土地為畸零地，依法不能建築，應課徵田賦為由，申請更正及退還96年至 100年溢繳按一般用地稅率課徵之地價稅，經該分處查得系爭土地公共設施已完竣，且詢據權責主管機關臺北市政府都市發展局於101年1月4日以北市都規字第10040056600號函及同年3 月2日北市都規字第10131422400號函復系爭土地非屬依法不能建築或限制建築土地。是系爭土地不符合土地稅法第22條第1 項但書第4 款課徵田賦規定，經被告於101 年3月26日以北市稽士林字第10132136200號函復仍按一般用地稅率課徵地價稅且無溢繳稅款情形。原告不服，循序提起行政救濟結果，遞經臺北高等行政法院101 年度訴字第1081號判決駁回及最高行政法院102年度判字第320號判決上訴駁回確定。嗣101 年地價稅開徵，被告所屬士林分處依土地稅法第14條、第15條第1項及第16條第1項等規定，核定按一般用地稅率課徵系爭土地之101 年地價稅，洵屬有據。

（二）按依土地稅法第14條、第22條第1項第4款及平均地權條例第22條第1項第4款等規定，已規定地價之土地，除依土地稅法第22條規定都市土地合於依法不能建築，仍作農業用地使用者，徵收田賦外，應課徵地價稅。次按財政部81年11月25日台財稅第000000000 號函釋意旨，徵收田賦之土地，經稅地清查發現公共設施已完竣，應自公共設施完竣之次年期起改課地價稅。經查，系爭土地已於63年劃定為臺北市公共設施完竣地區，士林分處已按一般用地稅率課徵地價稅在案。又按財政部83年10月28日台財稅第000000000號及100年5月27日以台財稅字第10000215040號函，稅捐稽徵機關無法逕行認定「畸零地」即屬「依法不能建築」之土地，而准予課徵田賦，應由權責機關都發局認定。系爭土地業經士林分處詢據權責機關都發局於101 年1月4日以北市都規字第10040056600號及同年3 月2日北市都規字第10131422400號函復，並無平均地權條例第22條第1項第3款或第4款之土地建築限制，非屬依法限制建築或依法不能建築之土地。雖原告提示臺北高等行政法院詢經該局於101 年10月9日以北市都授建字第10137357700號函復，以及臺北市建築管理工程處101年2月13日北市都建照字第10130780800 號函復，稱系爭土地：「……經地調處合併達最小允建規模後始得建築，抑或經本市畸零地調處委員會決議准予單獨建築之後始得建築。」惟「畸零地」究否屬土地稅法第22條第1項但書第4款規定依法不能建築之土地，稅捐稽徵機關無法逕行認定，有關權責機關都發局既認定系爭土地除依使用規則與鄰地調處合併達最小允建規模，即得建築外，另經畸零地調處委員會審議，認為無礙建築設計及市容觀瞻，准予單獨建築者，亦得建築，並無「平均地權條例第22條有關依法限制建築、依法不能建築之界定作業原則」（下稱界定作業原則）規定所謂依法令規定有明確期間禁止其作建築使用者，或無明確期間禁止其作建築使用者之情事，基本上仍可建築，非屬土地稅法第22條第1 項但書第3款及第4款（同平均地權條例第22條第1 項但書第3款及第4款）規定之依法限制建築或依法不能建築之土地。是以，系爭土地縱作農業使用之畸零地，然未經權責機關都發局認定屬依法不能建築之土地前，尚非屬土地稅法第22條所規定課徵田賦之範圍。

（三）司法院釋字第674 號解釋，係有關財政部82年12月16日台財稅第000000000號函釋及內政部93年4月12日台內地字第0000000000號令發布之界定作業原則第4 點兩項函令，逾越法律解釋之範圍，增加法律所無之要件，違反憲法第19條租稅法律主義，自該解釋公布之日起不再援用。該解釋理由書所指之畸零地符合土地稅法第22條第1項第4款及平均地權條例第22條第1項第4款依法不能建築之要件為：㈠土地為畸零地、㈡作農業用地使用、㈢與鄰接土地合併使用前、㈣依建築法規定不得單獨建築。查建築法第44條雖規定直轄市政府應視當地實際情形，規定建築基地最小面積之寬度及深度；建築基地面積畸零狹小不合規定者，非與鄰接土地協議調整地形或合併使用，達到規定最小面積之寬度及深度，不得建築。惟同法第46條亦授權直轄市、縣（市）主管建築機關應依照同法第44條及第45條規定，並視當地實際情形，訂定畸零地使用規則。是臺北市政府依建築法第46條規定之授權所訂定之臺北市畸零地使用規則，乃具法律位階之法規命令性質。而依該規則第6 條規定可知，畸零地非經與鄰地合併補足或整理後，原則上不得單獨建築。但有特殊情形而無礙建築設計及市容觀瞻者，臺北市政府工務局（自95年8月1日起業務移撥都發局）得核准其單獨建築。是系爭土地縱經認定為畸零地，尚須經都發局認定其不符合上開規定之特殊情形而無法核准其單獨建築者，始符合司法院釋字第674 號解釋理由書所指之畸零地依建築法規定不得單獨建築之要件。是以，系爭土地業經權責機關都發局審認非屬依法限制建築或依法不能建築之土地，核與土地稅法第22條第1 項但書徵收田賦之規定不符，依同法第14條規定，系爭土地仍應課徵地價稅。

（四）至原告主張就所有土地有自由使用決定權，有選擇不與他人合併及不予建築之自由一節，經查畸零地所有權人縱有選擇不與他人土地合併及不予建築之自由主觀意思表示，惟該土地是否符合課徵田賦，仍須經有關權責機關認定是否屬依法令規定有明確期間禁止其作建築使用者，或無明確期間禁止其作建築使用者，稅捐稽徵機關始得據以審認是否符合土地稅法第22條第1項但書規定之法定要件而准予課徵田賦。是原告主張，委難採憑。

（五）另臺北高等行政法院103年度簡上字第4號判決發回更審後，本院向都發局函詢後，雖經臺北市建築管理工程處（下稱建管處）以105年5月4日北市都建照字第10533120300號函稱系爭土地不符上開規則第6條第1項但書規定，然土地稅法第22條第1項第3款所稱依法限制建築及同條項第4 款所稱依法不能建築土地之認定，非稽徵機關之權責，須洽有關權責機關辦理。被告士林分處前依都發局101年1月4日北市都規字第10040056600號函及同年3 月2日北市都規字第10131422400 號函復，均認系爭土地非屬依法限制建築或依法不能建築之土地。另臺北高等行政法院審理另案時，都發局亦以101年10月9日北市都授建字第10137357700號函復系爭土地依使用規則與鄰地調處合併達最小允建規模後始得建築，抑或經本市畸零地調處委員會決議准予單獨建築之後，便得建築。而建管處105年5月4日北市都建照字第10533120300號函復也稱，系爭土地應依使用規則第8 條由使用土地人自行與鄰地所有權人協議合併使用，協調不成得向畸零地調處會申請調處，依該規則12條規定經畸零地調處會調處2 次不成立後，提交調處會全體委員會議審議，由委員會決議是否准予單獨建築使用。

（六）況原告不服系爭土地遭課徵102年地價稅事件，經本院103年度簡字第208號行政訴訟判決駁回後，亦經臺北高等行政法院104年度簡上字第83號判決上訴駁回在案。綜上，原告主張，委難採憑。被告原處分課徵101年地價稅，於法並無不合等語。

（七）並聲明：⒈原告之訴駁回。⒉訴訟費用由原告負擔。

五、本件如事實概要欄所載之事實，除經兩造陳明外，並有系爭土地地籍資料查詢、戶政連線戶籍資料、土地標示持分總和、臺北市都市土地卡、臺北市圖資中心共通平台之地籍圖及航照圖、101年地價稅課稅明細表、101年地價稅繳款書、被告102 年1月31日北市稽法甲字第10132946900號復查決定書、臺北市政府102 年5月16日府訴一字第10209072200號訴願決定書等在卷可稽，堪信屬實。本件兩造以前詞爭執，故本件爭點端在於：系爭土地是否符合課徵田賦之要件，被告按一般用地稅率課徵系爭土地101 年地價稅，是否適法有據？

六、本院之判斷：

（一）按土地稅法第1 條規定：「土地稅分為地價稅、田賦及土地增值稅。」第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅」足見田賦與地價稅在課徵上有互斥關係，究竟應課何種稅捐，應依法定稅目而斷。關於田賦之徵收對象，土地稅法第22條第1項第4款規定：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：……四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。……」平均地權條例第22條第1項第4款亦為同旨之規定：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者，亦同：……四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。……」綜上規範意旨可知，都市土地已規定地價者，究應課徵地價稅或田賦，在兩者互斥關係中，乃以土地是否「依法不能建築」及「仍作農業用地使用」為稅目界分之標準；只有此等土地「依法不能建築」且「仍作農業用地使用」者，才得課徵田賦（按，田賦目前雖停徵中，惟未改田賦稅目之性質），否則即應課徵地價稅。而查系爭土地為臺北市之都市土地，地目為旱，土地使用分區為第二種工業區，於63年已勘劃為公共設施完竣地區，且有申報地價，並於101年1月16日經士林分處會同原告、臺北市政府產業發展局及臺北市士林地政事務所至系爭土地現場勘查結果，認土地現場種植果樹，故系爭土地「符合農業使用」等情，為兩造所不爭執，並有地籍資料查詢、都發局94年10月12日北市都規字第09434461000號函、士林分處會勘紀錄表及其現場照片附卷可考（見原處分卷第1、39-41、44頁），是系爭土地於101 年間，係屬都市土地已規定有地價，並仍作農業用地使用無訛。本件前述爭點，當進一步限縮為：系爭土地究竟是否依法不能建築？

（二）按所謂土地「依法不能建築」之意涵，土地稅法及平均地權條例雖未明定其義，惟

⒈內政部曾於93年4月12日以內政部台內地字第0000000000號令，發布「平均地權條例第二十二條有關依法限制建築、依法不能建築之界定作業原則」（下再簡稱界定作業原則）。其中關於「依法不能建築」之界定，原於該作業原則第2 點、第3點、第4點中均有規範。該原則：

⑴第2點稱：「（第1項）依法不能建築，仍作農業用地使用者，指依法令規定無明確期間禁止其作建築使用，仍作農業用地使用之土地。（第2 項）前項法令包括都市計畫法第17條、建築法第47條、大眾捷運法第45條、公路法第59條、土壤及地下水污染整治法第14條及其他確有明文禁止建築使用之法條。」；

⑵第3 點稱：「建築物高度、強度、種類受到限制之土地或地區，僅部分建築行為受限，不得視為依法限制建築或依法不能建築之土地。」；

⑶第4 點則稱：「畸零地因尚可協議合併建築，不得視為依法限制建築或依法不能建築之土地」等語。

⒉但上述第4點規定，前經司法院釋字第674號解釋，併同財政部82年12月16日發布之台財稅字第820570901 號函所明示：「不能單獨申請建築之畸零地，及非經整理不能建築之土地，應無土地稅法第22條第1項第4款課徵田賦規定之適用」，認：「上開兩項命令，就都市土地依法不能建築，仍作農業用地使用之畸零地適用課徵田賦之規定，均增加法律所無之要件，違反憲法第19條租稅法律主義」，故宣告自99年4月2日解釋公布之日起，不再援用。

⒊依此，內政部旋於99年4月28日以台內地字第0000000000號令，刪除前開界定作業原則第4點之規定。是司法院釋字第674號解釋後，經內政部99年4月28日台內地字第0000000000號令修正界定作業原則，該原則中有關「依法不能建築」之意涵，僅餘前開第2點及第3點足以依循。而核此界定作業原則，雖以統一行政作業處理程序之「作業原則」為名，然實質內容係針對母法規定尚不明者，賦予更具體解釋意涵之解釋性行政規則，毋寧乃內政部本於平均地權條例中央主管機關之地位，為闡明該第22條第1項第4款原意所為之釋示，且經刪除違憲部分之第4 點規定後，就上述第2點、第3點之闡釋內涵，核與母法規範意旨並未有違背，自得由執法機關遵行適用，且因土地稅法第22條第1項第4款規定與平均地權條例第22條第1項第4款規定完全相同，且兩條文均在設定田賦與地價稅之界分標準，規範目的相同，上述界定作業原則兩點規定，自也得於土地稅法上開條款規定適用時依循之。

⒋另須特別指明者，界定作業原則第2點第2項規定，就同點第1 項所稱「無明確期間禁止土地作建築使用」之法令（即「依法不能建築」所依循之法令），雖稱僅包括「都市計畫法第17條、建築法第47條、大眾捷運法第45條、公路法第59條、土壤及地下水污染整治法第14條及其他確有明文禁止建築使用之法條。」，並未明確包含一般性禁止畸零地為建築使用之建築法第44條。但此項規定乃內政部93年4 月12日初公布界定作業原則時，即已存在，而當時作業原則第4 點已明確將畸零地排除於「依法不能建築」之土地之外，以當時界定作業原則之規範體系而言，自不可能於第2點第2項當中，將禁止畸零地單獨為建築使用之建築法第44條，也列為「依法不能建築」所依循之法令。然隨司法院釋字第674 號解釋之公布，本號解釋理由第3 段已明白闡述：「所謂『依法不能建築』，土地稅法及平均地權條例未明定其意義，亦未明確授權主管機關以命令為補充之規定。而依建築法第44條規定：『直轄市、縣（市）（局）政府應視當地實際情形，規定建築基地最小面積之寬度及深度；建築基地面積畸零狹小不合規定者，非與鄰接土地協議調整地形或合併使用，達到規定最小面積之寬度及深度，不得建築。』故建築基地面積畸零狹小不合規定之土地（即『畸零地』），如欲建築者，必須與鄰接土地協議合併使用，達到規定最小面積之寬度及深度後，始得為之。是畸零地在與鄰接土地合併使用前，依建築法規定既不得單獨建築，應屬上開土地稅法第22條第1項第4款及平均地權條例第22條第1項第4款「依法不能建築」之情形。而仍作農業用地使用之畸零地，在與鄰接土地合併使用前，既無法建築以獲取較高之土地收益，依土地稅法及平均地權條例上開規定之立法意旨，自應課徵田賦。」等語明確。按此司法院解釋意旨，顯然建築法第44條規定，已使畸零地在無明確期間，禁止單獨作建築使用，當屬界定作業原則第2點第1項、第2 項所稱「無明確期間禁止土地作建築使用」的法令（即「依法不能禁止」之法令），殆無疑義。此另由本院函詢內政部，就「建築法第44條是否屬界定作業原則第2 點不能建築之法令」之問題，本於平均地權條例之中央主管機關立場予以說明，內政部於105年5月23日以臺內地字第1051304383號函復本院，直稱：對此「司法院釋字第 674號解釋已有認定」，並檢附該解釋為憑，更可得佐證（見本院104年度簡更一字第3號卷，下稱更審卷第78頁）。簡言之，建築法第44條對畸零地原則禁止單獨建築之法令，確屬界定作業原則第2點第2項所稱「其他確有明文禁止建築使用之法條」無誤。至內政部99年4 月28日藉台內地字第0990071114號令修正界定作業原則時，僅刪除明確違憲並不再適用之第4 點規定，未及一併修正將建築法第44條規定列於該原則第2點第2項所列法令中，參酌內政部於105年5月23日函復本院之說明，諒非有意省略排除，而藉界定作業原則第2點第2項例式性概括條款「「其他確有明文禁止建築使用之法條」，即得予解釋補充其內涵，故於行政立法之際，圖簡便之舉，並不礙本院前述對該點項內容之補充認定，併此指明。

（三）承上所述，建築法第44條屬界定作業原則第2點第2項所稱「其他確有明文禁止建築使用之法條」，且依司法院釋字第674 號解釋，畸零地因依建築法第44條規定，不能單獨建築，即屬平均地權條例第22條第1項第4款及土地稅法第22條第1項第4款所定，依法不能建築之土地，倘仍作農業使用者，實應課徵田賦，而非地價稅。然此畸零地原則單獨禁建，作農業使用應課徵田賦之原則，經建築法第46條規定授權各地方政府訂定法規命令後，已闢有例外：

⒈按建築法第44條在設定建築基地最小面積與未達該最小面積之畸零地不得建築之原則，已如前述，且參本條規定文義，原未開放畸零地得在未與鄰接土地協議調整地形或合併使用時，即單獨得予建築；又建築法第45條則在規定該畸零地試圖與鄰接土地協議調整地形或合併使用，達最小面積寬度及深度限制，不再屬畸零地而受建築限制時，得申請之調處或申請徵收鄰接地之相關程序。同法第46條則授權直轄市、縣(市)主管建築機關「應依照前二條規定，並視當地實際情形，訂定畸零地使用規則，報經內政部核定後發布實施。」系爭土地坐落所在之臺北市，臺北市政府即依此授權，訂定發布「臺北市畸零地使用規則」（下再簡稱使用規則），且查其中除第1 條揭櫫其訂定依據、第15條訂定施行日期外，核：

⑴第2條至第5條之規定，均屬臺北市政府視該地實際情況，如何界定臺北市轄區內畸零地之實體標準，另第7 條至第14條，則是為落實考量建築法第44條、第45條有關畸零地須與鄰接地協議調整地形或合併使用才得建築之意旨，於第7 條、第12條規定與畸零地鄰接之其他基地欲單獨建築所受之特別限制，於第8 條、第9 條規定調處應遵行之程序，第10條、第11條規定畸零地調處委員會（下簡稱調處會）之組織與審議程序，第13條規定調處不成而申請徵收時應循之程序，第14條則規定與畸零地鄰接之基地為公有土地者，畸零地所有人得申請協議調整地形或價購之程序，以及協議不成時，再經調處會調處，或於調處不成時，再經調處會審議，認為無礙建築設計及市容觀瞻者，而得例外單獨建築之情形。

⑵至於使用規則第6條則規定：「（第1項）畸零地非經與鄰地合併補足或整理後，不得建築。但有左列情形之一而無礙建築設計及市容觀瞻者，臺北市政府（以下簡稱本府）工務局（以下簡稱工務局）得核准其建築。一、鄰接土地業已建築完成或為現有巷道、水道，確實無法合併或整理者。二、因都市計畫街廓之限制或經完成市地重劃者。三、因重要公共設施或地形之限制無法合併者。四、地界線整齊，寬度超過第四條規定，深度在11公尺以上者。五、地界建築基地面積超過1千平方公尺而不影響鄰地建築使用者。（第2項）前項第1 款所稱業已建築完成者，係指現況為加強磚造或鋼筋混凝上三層樓以上建築物，或領有使用執照之二層樓以上建築物，或於民國60年12月22日建築法修正公布前領有建造執照之二層樓以上建築物。」

⑶綜觀臺北市所發布之使用規則內容，其中第6條第1項但書，第14條第2 項關於「土地所有權人與公產管理機關協議不成時，得申請畸零地調處會，經調處不成立後，並提交全體委員會審議，認為無礙建築設計及市容觀瞻者，得准予單獨建築」之相關規定，已經開放畸零地得不受建築法第44條規定之拘束，而單獨建築之可能性。但臺北市畸零地使用規則第2條至第5條在依建築法第44條、第46條規定授權訂定畸零地界定標準時，並未設定任何例外排除條款，使符合同規則第6條第1項但書、第14條第2 項規定而得單獨建築者，即例外不屬該規則所定義之「畸零地」。簡言之，在使用規則之規範架構下，畸零地即使開放單獨建築，仍是建築法第44條規範標的之「畸零地」。然而，建築法第44條原僅規定地方政府應視當地實際情形，規定「建築基地最小面積之寬度及深度」。換言之，同法第46條原僅授權地方政府就該當畸零地之條件，視各地實際情形，允以因地制宜之標準，以補充畸零地之「法律概念」內涵。但使用規則在第2條至第5條釐清此法律概念之外，復以第6條第1項但書及第14條第2 項等規定，於「法律效果」層面，開放畸零地得以單獨建築，而明顯與母法建築法第44條規定不同，實已逾越建築法建築法第44條、第46條原明定之授權範圍。縱然，使用規則在特定條件下解除建築法關於畸零地之單獨禁建限制，性質上非在限制畸零地所有人或使用人之自由權利，故雖無法律或自治條例之授權，亦尚無違背「法律保留」原則，且另方面使用規則上開規定既非在增加法律所無對人民自由權利之限制，該等規定又以畸零地單獨建築「無礙建築設計及市容觀瞻」為前提要件，與建築法第44條對畸零地禁止單獨建築所維護之建築管理與市容觀瞻法益相合，故得認此命令在此條件下，也未直接抵觸建築法第44條規定而違背「法律優位」原則，故仍得予適用。然而，使用規則第6條第1項但書及第14條第2 項既逾越建築法第44條授權範圍，對該條文之禁止畸零地單獨建築之法效，有所修正，臺北市轄區內之畸零地究竟是否得以依法單獨建築，即應採嚴格解釋認定立場，僅使用規則第6條第1 項但書或第14條第2項所定之條件事實存在時，尤其必須確認單獨建築確「無礙建築設計及市容觀瞻」，且此應分別經臺北市政府工務局（95年8月1日起，業務移撥都發局審查核准（第6 條第1 項但書情形），或經調處會全體委員會審議確認核准（第14條第2 項情形）者，方得依法發生解除建築法第44條禁止畸零地單獨建築之效力。否則，若執法機關未審查畸零地單獨建築是否確無礙建築設計或市容觀瞻，且未以正式對外作成核准之授益性行政處分，使對畸零地所有人或使用人生效者，該畸零地在建築法令之規範架構下，根本尚不生解除禁止單獨建築之效力，倘該臺北市內之畸零地仍作農業使用者，自符合「依法不能建築、仍作農業使用」而應課徵田賦之要件，不得課徵地價稅。

（四）系爭土地是臺北市畸零地使用規則規定下之畸零地，且不具備得依法單獨建築之要件：

⒈按「本規則所稱畸零地係指面積狹小或地界曲折之基地。」、「建築基地寬度與深度未達左列規定者，為面積狹小基地。但最大深度不得超過規定深度之二倍半。…實施土地分區管制規則之地區，依照臺北市（以下簡稱本市）土地使用分區管制規則之規定，其餘未規定最小寬度及深度之使用分區，除保護區、農業區外，依照第一種住宅區。」，為使用規則第2條、第4條第1項第2款所分別明定。又依臺北市土地使用分區管制自治條例（前身為臺北市土地使用分區管制規則）第42條第1 項規定，第二種工業區之建築基地平均寬度應達8 公尺（最小寬度應有4.8 公尺）、平均深度應達20公尺（最小深度應有12公尺）。查本件系爭土地在土地使用分區上是第二種工業區，且其建築基地寬度未達8 公尺，且最大深度超過規定深度之2 倍半，此經臺北市建築管理處以101 年2月13日北市都建照字第10130780800號函，及都發局以101 年10月9日北市都授建字第10137357700號函認定明確，有上該函見存卷可按（見原處分卷第56、147頁），故應屬上開使用規則第2條、第4條第1項第2款所界定之畸零地無誤，

⒉關於系爭畸零地是否得以單獨建築，被告雖以財政部83年10月28日台財稅第000000000 號函釋為據，辯稱土地稅法第22條第1 項第3款所稱依法限制建築及同條項第4款所稱依法不能建築土地之認定，非稅捐稽徵機關權責，應洽有關權責機關辦理云云。並舉都發局94年10月12日北市都規字第09434461000 號函（下稱都發局94年函）、101 年1月4日北市都規字第10040056600號函、101年3 月2日北市都規字第10131422400號函（下合稱都發局101 年1月及3月兩函）、101年10月9日北市都授建字第10137357700號函（下稱都發局101年10月函），建管處105年5月4日北市都建照字第10533120300號函（下稱建管處105年函），及臺北高等行政法院101年度訴字第1081號行政訴訟判決，及原告上訴後之最高行政法院102年度判字第320號判決，暨本院103年度簡字第208號行政訴訟判決，及原告對之不服上訴後之臺北高等行政法院104 年度簡上字第83號行政訴訟判決等為其論據，認系爭土地並非「依法不能建築」之土地云云。然按平均地權條例或土地稅法第22條第1項第3款所稱「依法限制建築」及同條項第4 款所稱「依法不能建築」之土地，所謂依法限制或不能建築，意指依建築管理相關法令而言，土地是否受有在其上建築使用行為之限制或禁止，此法律爭議固得依行政程序法第19條第2項第3款規定，請建築管理相關法令之權責機關協助查明，但應以建築管理相關法令之權責機關本其職掌建築法令之專業權責，而對土地是否受有建築法令之限制，為相關之解釋、認定，方有參考採酌之基礎，於此範圍內，財政部83年10月28日台財稅第000000000 號函釋固有所據，得為被告認定平均地權條例或土地稅法第22條第1項第3款或第4 款事件之辦理依據。然除此之外，建築法令權責機關未以具構成要件效力而應為他機關尊重之行政處分形式，所為非本於建築法令而對其他不為其管轄職掌範圍之法令解釋，或對個案事實是否符合非其管轄法令之涵攝認定，此等法律意見並非建築管理行政機關本於「權責機關」地位，對土地是否依法得予建築之意見，自不得逕以此為認定土地應課徵地價稅或田賦之基礎。被告本於土地稅法、平均地權條例之地方主管機關，當就委請其他機關表示之意見是否本其權責機關地位表示之意見予以審查認定，而建築管理法令權責機關提供稅捐稽徵機關參酌之個案法律意見，在非以行政處分形式之前提下，並無司法機關在他事件須予尊重之構成要件效力，本院自不受該法律意見拘束，而得就其意見合法性（包括是否確合於建築法令）問題，為完全之司法審查，並藉此探究稅捐稽徵機關憑此作成課稅決定之合法性。故就被告所稱採酌之都發局與建管處上開函文而言，經查：

⑴卷存都發局94年函固稱：「……查旨揭土地使用分區為第2 種工業區，於63年已勘劃為公共設施完竣地區。另依據內政部93年2 月19日台內地字第0000000000號研商『平均地權條例第22條"依法限制建築"、" 依法不能建築" 之界定事宜』……會議紀錄會商結論，平均地權條例第22條所稱『依法限制建築』、『依法不能建築』應非指建築物高度、建築強度、建築物種類受到限制之地區，如行政區、特種工業區、航高限制區等之土地，因部分建築行為受限，惟基本上仍可建築，應不得視為『依法限制建築』或『依法不能建築』之土地。故旨揭土地非屬『依法限制建築』或『依法不能建築』土地。」云云（見原處分卷第44頁）。但：

①系爭土地為畸零地，除非符合使用規則第6條第1項但書規定，或同規則第14條第2 項規定之情形，否則依建築法第44條規定，就是不得單獨建築，此經本院闡述明確如前，而都發局之所以得以認定並核准畸零地得以單獨建築，其權限基礎在使用規則第6條第1項但書，並為都發局基於建築法、使用規則與都市計畫相關法令取得之管轄權限（實際上，使用規則第6條第1項但書之核准權限，於95年8月1日才移撥都發局，在此之前，有核准權者為工務局），都發局並非平均地權條例在臺北市轄區內之主管機關（此主管機關為被告），並無代被告直接就平均地權條例第22條相關條文內涵，與個案是否符合該條規定情形，予以解釋、涵攝認定之權限。都發局上開函復不依循建築法、使用規則等權責法令之解釋、適用，答覆系爭土地究否依建築法令而得單獨建築，亦即不探究系爭土地是否符合使用規則首揭兩規定情形，而得核准單獨建築，竟直接為其無管轄權限事項之法令解釋並為個案事實之涵攝認定，其所稱系爭土地「非屬『依法限制建築』或『依法不能建築』土地」云云，根本欠缺憑採之基礎。

②尤其94年當時，內政部所發布之界定作業原則尚含有嗣經司法院釋字第674 號解釋認定其違憲而不應適用之第4 點規定，該規定稱：「畸零地因尚可協議合併建築，不得視為依法限制建築或依法不能建築之土地」云云，根本將畸零地排除於「依法限制建築土地」或「依法不能建築土地」概念之外，而都發局在上開函件中，固未明文乃憑此界定作業原則第4點規定，認定畸零地非屬「依法限制建築」或「依法不能建築」之土地。但由其逾越自己建築、都市計畫管理之組織權限，直接依平均地權條例第22條規定，否定系爭土地屬「依法限制建築」或「依法不能建築」土地之可能性，顯然受違憲而不應適用之界定作業原則第4 點影響，此違憲之解釋、涵攝認定意見，更不得為被告認定本件系爭土地究否應課徵地價稅之基礎。

③況都發局94年函，只是回復被告有關系爭土地「是否為公共設施未完竣或依法限制建築、依法不能建築之土地事宜」之個案法律意見，性質上屬行政程序法第19條第2項第3款規定下，為協助他機關調查事實之鑑定意見，此意見非本其執法主管權限之專業意見，難以憑採，已如前述，且此機關間職務協助之鑑定意見，並未對系爭土地所有人送達或以其他方式使其知悉而對之生效，根本非使用規則第6條第1 項但書之核准，更況在94年10月發文之際，使用規則第6條第1項但書之核准權限，仍在工務局，尚未移撥都發局，故此機關間協助調查之個案法律鑑定意見，並不生核准系爭土地已得豁免建築法第44條規定限制，而得單獨建築之法律上效力，又非具構成要力應為他機關尊重之行政處分，被告自不得率爾以機關彼此職務協助文件，逕認定系爭土地已獲建築主管機關核准單獨建築，不受建築法第44條限制，進而認定應對其課徵地價稅。

⑵在卷之都發局101 年1月及3月兩函雖同稱：「…查旨揭地號土地係屬『第2種工業區』，依內政部99年4月28日台內地字第0990071114號令『平均地權條例第22條有關依法限制建築、依法不能建築之界定作業原則』規定，所謂『依法限制建築』係指依法令規定有明確期間禁止其作建築使用者；所謂『依法不能建築』係指依法令規定無明確期間禁止其作建築使用者。旨揭地號土地並無上開限制，爰非屬依法限制建築或依法不能建築之土地。」云云（見原處分卷第49、58頁）。但：此兩函文認定系爭土地非屬「依法限制建築」或「依法不能建築」之土地，其理由構成與都發局94年函相近，都以內政部所發布界定作業原則為基準，在引述界定作業原則第1點第1項及第2點第1項規定內容後，即直接得出上開認定結論，參酌本院前述說明，都發局並非平均地權條例之主管權責機關，本無解釋、涵攝認定個案與該條例規定是否相合之權限，其至多僅得本於建築法第44條、使用規則第6條第1項但書之核准權限，對個別畸零地得否單獨建築予以核准，並依此協助被告查明，然都發局101年該兩份函件，不僅係就其無管轄權限事項擅予個案法律意見之鑑定，且此等函件又非對外已生核准單獨建築效力之行政處分，不生應為他機關尊重之構成要件效力，再渠既不曾實際審查系爭土地單獨建築計畫是否確實無礙建築設計及市容觀瞻，卻逕認系爭土地得予單獨建築，更屬欠缺使用規則第6第1項但書依據，而直接抵觸建築法第44條規定之違法意見，被告又豈能憑採為課徵地價稅之認定基礎？

⑶都發局雖以101 年10月函復臺北高等行政法院，稱：「…旨揭地號土地使用分區為『第二種工業區』，依臺北市土地使用分區管制自治條例第42條規定第2 種工業區建築基地之平均寬、深度不得小於8 公尺、20公尺。本案建築基地寬度不足8 公尺且屬本市畸零地使用規則第4條所述最大深度大於規定深度之2倍半，應依該規則與鄰地調處合併達最小允建規模後始得建築，抑或經本市畸零地調處委員會決議准予單獨建築之後始得建築。」（見原處分卷第147 頁）。然本函前段僅依使用規則第2條、第4條第1項第2款之界定標準，說明系爭土地確屬畸零地；後段則在說明使用規則下，系爭土地得單獨建築之條件，包括：①與鄰地調處合併達最小允建規模後，始得建築（亦即與鄰地合併建築，此非單獨建築之情形）；②經臺北市調處會決議准予單獨建築。核此函只依使用規則之規定，點明系爭土地可依法建築之法定條件，並未實際認定系爭土地已確有「經調處會決議核准，而得予單獨建築」之法定要件事實存在。況本函所稱經調處會決議核准單獨建築之情形，參酌前揭說明，實指使用規則第14條第2 項之情形，而依該條項規定，系爭畸零地得解除建築法第44條禁止單獨建築之效力，必須系爭土地鄰接地為公有地，且①畸零地所有權人先與鄰接公有地之公產管理機關協議調整地形或合併使用且協議不成；②畸零地所有權人或公產管理機關申請畸零地調處會調處且調處不成立，才得提交畸零地調處會之全體委員會審議，並由其認為「無礙建築設計及市容觀瞻」者，才得決議准予單獨建築。上開函件完全未提及系爭土地有經此等程序，由畸零地調處會審議並核准單獨建築，被告自不得憑此單純指引系爭土地得單獨建築之法定條件，即遽認該土地已具備得單獨建築之條件事實，故不受建築法第44條規定之拘束，而屬依法能單獨建築之都市畸零地，並予課徵地價稅。

⑷建管處105 年函乃本院更審程序中，依臺北高等行政法院103年度簡上字第4號判決發回之意旨，函詢都發局：「（一）系爭臺北市○○區○○段0○段000地號土地，於101 年度是否符合『臺北市畸零地使用規則』第6條第1項但書所列各款「無礙建築設計及市容觀瞻而得單獨建築」之都市土地？如是，請說明貴局認定符合該但書何款情形，及其具體理由。（二）貴局10 1年10月9日北市都授建字第10137357700號函說明第二項稱：『臺北市○○區○○段0○段000地號土地…應經臺北市畸零地調處委員會決議准予單獨建築後始得建築。』惟依臺北市畸零地使用規則第7條以下之規定，臺北市畸零地調處委員會之權能，僅在調處畸零地與鄰地之合併使用事宜，除相鄰土地為公有地，並有同規則第14條第2項規定之情形者外，並非具有核准畸零地得單獨建築使用之權責機關或單位，則貴局上開說明所指具體情形為何？」之問題，經都發局所屬之建管處以105年函復本院稱：「……依『臺北市土地使用分區管制自治條例』第42條規定，第二種工業區建築基地之平均寬、深度不得小於8 公尺、20公尺。旨揭土地屬屬第二種工業區，土地平均寬度不足8 公尺且最大深度超過『臺北市畸零地使用規則』第4條規定深度之二倍半，不符上該規則第6條第1項但書規定。旨揭土地應依上開規則第8條由使用土地人自行與鄰地所有權人協議合併使用，協議不成得向畸零地調處會申請調處，依該規則第12條規定經畸零地調處二次不成立後，應提交全體委員會議審議，由委員回決議是否准予單獨建築。」等語，有建管處105 年函在卷可參（見本院更審卷第64頁）。被告據此辯稱：系爭土地得依使用規則第12條規定，經畸零地調處會調處2 次不成立後，提交全體委員會審議，認無礙建築設計及市容觀瞻者，即核發建築執照，准予單獨建築使用，並無界定作業原則所謂依法限制建築或不能建築之情形云云。然：

①按使用規則第12條規定：「建築基地臨接左列畸零地，經畸零地調處會調處二次不成立後，應提交全體委員會議審議，認為該建築基地確無礙建築設計及市容觀瞻者，工務局得核發建築執照。」本條規範得單獨建物築之基地，並非指畸零地本身，而是與該條所列各款畸零地相臨接，有留出合併使用所須土地必要之其他建築基地，在調處不成後，得否無視畸零地合併補足土地或調整地形之需要，而得自行單獨建築之問題，建管處錯引使用規則第12條作為畸零地得否單獨建築之依據，已顯屬謬誤，自不得為系爭畸零地能否單獨建築之憑據。

②至如前述，使用規則第14條第2 項畸零地臨接公有地者，雖可於該條項所定要件下，經一定之程序，在與鄰接公有地之公產管理機關協議調整地形或合併使用且協議不成後，申請畸零地調處會調處仍調處不成立，才得提交畸零地調處會之全體委員會審議，並由其認為「無礙建築設計及市容觀瞻」者，才決議准予單獨建築。故系爭土地即令有鄰接地為公有土地，仍必須經上述程序，且經調處會全體委員會審認「無礙建築設計及市容觀瞻」，亦即並未抵觸建築法第44條原則禁止畸零地單獨建築之意旨者，方得以單獨建築。系爭土地並不因鄰接土地範圍內有公有土地，即立刻變成不受建築法第44條禁建效力拘束而得單獨建築之土地。

③再者，系爭土地實際上並未有使用規則第6條第1項但書各款所列情形，此經建管處105 年函認定明確如前，且建管處為都發局所屬實際負責建築法相關建築核准事宜之權責機關，此參臺北市建築管理工程處組織規程第3條即明。故建管處105年函既已認明系爭土地根本不具備使用規則第6條第1項但書各款情形，則都發局也無從按本條項但書規定，審查系爭土地就其建築計畫是否無礙建築設計或市容觀瞻，而為是否核准單獨建築之決定。

⒊綜上，被告所舉前開都發局自94年、101年1月、3月、10月各函文，以及建管處105年5 月函文，或未按其職掌權限越權擅為其他機關主管法令之鑑定意見，或本於已經司法院宣告違憲不得適用之界定作業原則規定而鑑定本件系爭土地得單獨建築，或屬機關間協助調查之法律鑑定意見，不生對外解除建築法第44條禁建之效力，或僅單純指明使用規則得單獨建築之法定要件，並未具體涵攝認定系爭土地已得單獨建築，或未實際審認系爭畸零地是否無礙建築設計或市容觀瞻，或錯引鄰地得否單獨建築之條文為據，甚或有直接否定系爭土地具有使用規則第6條第1項但書規定得經核准單獨建築之事由者，經核均不足以佐證系爭土地已具備使用規則第6條第1項但書，或第14條第2項等規定得以單獨建築之要件事實，被告憑以認定系爭土地乃得單獨建築之土地，故以原處分核定應課徵地價稅，於法已有違誤。再本院參酌卷附系爭土地種植果樹作農業使用之照片，以及原告之父楊鴻源自94年間起，即已開始申請系爭土地應改課徵田賦之然未獲准事實，且被告數年來屢次函詢都發局關於系爭土地是否得屬「依法限制建築」或「依法不能建築」之土地，都發局歷來回復均未曾指明土地所有人或使用人曾有提出建築計畫，申請單獨建築獲准之事實，應認使用規則第6條第1項但書、第14條第2 項等規定，雖修正建築法第44條之畸零地一概禁止單獨建效力，但系爭土地在建築法與使用規則之管制架構下，並未符合使用規則上開兩規定所稱得以單獨建築之條件，也不曾經權責機關藉由對外發生效力之核准行為，使系爭土地免受建築法第44條禁止單獨建築效力之拘束。就此，系爭土地既然依建築法第44條及使用規則之規定，仍屬不能建築之都市畸零地，且仍作農業使用，依土地稅法第22條第1項第4款及平均地權條例第22條第1項第4款之規定，就應課徵田賦，而非地價稅，至為明確。

⒋至被告另舉系爭土地前經臺北高等行政法院101 年度訴字第1081號、最高行政法院102年度判字第320號，暨本院103年度簡字第208號、臺北高等行政法院104 年度簡上字第83號等行政訴訟判決等，認該等前案判決均認定系爭土地乃得單獨建築，而應課徵地價稅云云。惟：

⑴臺北高等行政法院101 年度訴字第1081號及最高行政法院102年度判字第320號行政訴訟之訴訟標的法律關係，乃原告於100 年12月26日，以系爭土地為畸零地，屬依法不能建築仍作農業使用之土地，應課徵田賦為由，申請改課田賦，並申請退還96年度至100 年度溢繳之地價稅，為被告否准之行政處分的適法性；另本院103年度簡字第208號及臺北高等行政法院104 年度簡上字第83號行政訴訟之訴訟標的法律關係，則是被告核定系爭土地102 年度地價稅處分之適法性，與本件系爭土第101 年度地價稅核定處分之適法性，非同一訴訟標的法律關係，本院並不受另案裁判之拘束。

⑵況前列諸件判決認定系爭土地得課徵地價稅之理由，均以前開都發局94年、100 年1月、3月、10月等歷來函文，為其主要論據，認有建築法關權責機關都發局既業已認定系爭土地認定系爭土地除依使用規則與鄰地調處合併達最小允建規模者，即得建築外，另經臺北市畸零地調處會全體委員會審議，認為無礙建築設計及市容觀瞻，准予單獨建築者，亦得建築，即認系爭土地並無所謂「依法限制建築」或「依法不能建築」之限制，基本上仍可建築，此參各該判決理由即明。然而，都發局94年以來歷來函文均未實際按照使用規則第6條第1 項但書、第14條第2項等建築法令，切實審認系爭土地是否「無礙建築設計及市容觀瞻」、與建築法第44條禁止畸零地單獨建築之規範意旨有無抵觸，即超越其管轄權限基礎，直接就其無權認定之平均地權條例第22條規定，提出法令解釋與個案涵攝之法律鑑定意見，其間尚含其他諸多違法謬誤，已經本院詳予指明在前，甚或所屬建管處亦以105 年函更正如前；另該等函文所稱畸零地得與鄰地合併建築之情形，原非畸零地依法可「單獨」建築之事例，倘仍作農地使用者，應課徵田賦，而非地價稅，此並經司法院釋字第674 號解釋甚明，故前案判決以都發局前開函文為據，在實質理由上，亦難供本院依循，自難憑此為被告有利之認定，併此敘明。

七、綜上所述，本件系爭土地於原處分課徵地價稅決定時，乃依法不能建築，且仍作農業使用之都市畸零地，依土地稅法第22條第1項第4款及平均地權第22條1項第4款規定，應課徵田賦而非地價稅，被告所為原處分（即復查決定），殊屬違誤，訴願決定未察而遞予維持，亦有未合，原告請求併予以撤銷，即無不合，應予准許。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及聲明陳述，於判決結果無影響，爰不逐一論列，附此敘明。

據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。