臺灣新北地方法院100年度訴緝字第190號

臺灣板橋地方法院刑事判決　　　　　　100年度訴緝字第190號

公訴人

臺灣板橋地方法院檢察署檢察官

被告

賴松江

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（92年度偵字第4912號），被告於本院準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經詢問當事人意見，合議庭裁定由受命法官依簡式審判程序獨任審理，本院判決如下：

主文

事實

一、賴松江為址設臺北縣三重市（現改制為新北市三重區○○○○街135 巷28號「大翔壓鑄有限公司」（下稱大翔公司）之負責人，為商業會計法所規定之商業負責人，亦為稅捐稽徵法第47條第1 款規定為納稅義務人之公司負責人，其明知大翔公司於民國89年11月間並無向高鋁金屬股份有限公司（下稱高鋁公司）進貨之事實，仍基於填製不實會計憑證及逃漏稅捐之犯意，先以發票面額百分之8.5 至百分之9 不等之金額，向高鋁公司之北區業務代表王昭富（由本院另案判決確定）購買高鋁公司所開立、如附表所示無實際交易之統一發票4 紙，充當大翔公司進項憑證，再於90年1 月間（起訴書誤載為3 月至5 月間）某日，利用不知情之記帳業者以上開不實進貨事項填製會計憑證，並向稅捐稽徵機關申報不實之扣抵銷項稅額，以此不正當方法，使大翔公司逃漏應繳納之營業稅新臺幣（下同）100,056 元（小數點以下四捨五入），復於90年2 月20日至同年3 月31日間（即申報營利事業所得稅期間，起訴書誤載為3 月至5 月間）某日，利用不知情之記帳業者向稅捐稽徵機關申報上開不實之進項稅額，以此不正當方法，使大翔公司逃漏應繳納之營利事業所得稅500,278 元，均足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性。

二、案經法務部調查局臺北市調查處移請臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

理由

一、按本件被告賴松江所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑以外之罪，其於準備程序就前揭被訴事實為有罪之陳述，經受命法官告知簡式審判程序之旨，並聽取其與公訴人之意見後，本院認無不得或不宜改依簡式審判程序進行之處，爰依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項，裁定本件由受命法官獨任進行簡式審判程序，合先敘明。

二、上揭事實，業據被告於本院審理中坦承不諱，核與證人陳世康、王昭富、賴松谷、賴俊吉於偵訊時證述之情節大致相符，並有高鋁公司製作之無交易事實明細表、財政部賦稅署製作之高鋁公司開立無交易事實發票明細表各1 份在卷可稽，足認被告自白與事實相符，本件事證明確，其犯行堪予認定。

三、新舊法比較：

㈠被告為本件犯行後，商業會計法第71條業於95年5 月24日修正公布，同年月26日開始施行，修正前該條第1 款規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。」修正後該條款則規定：「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。」修正後商業會計法第71條第1 款法定刑（罰金部分）提高，相較之下，修正前商業會計法第71條第1 款之規定較有利於被告，故依刑法第2 條第1 項前段規定，本件應適用修正前商業會計法第71條第1 款之規定論處。

㈡被告為本件犯行後，刑法亦於94年1 月7 日修正、同年2 月2 日公布，並自95年7 月1 日起開始施行（下稱修正後刑法），又本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，最高法院95年5 月23日第8 次刑事庭會議決議可資參照。

㈢上開刑法修正公布施行後，商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵法第41條等罪之罰金刑最高度並未隨之變更，惟就最低度部分，修正後刑法第33條第5 款修正主刑之種類，即：「罰金新臺幣1 千元以上，以百元計算之。」與被告行為時舊刑法第33條第5 款主刑之種類，即：「罰金銀元1 元（即新臺幣3 元）以上。」相較之下，以適用舊法對被告有利。

㈣刑法第51條第5 款有關有期徒刑定應執行刑之規定，亦於同上時日修正公布施行，修正前原規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」修正後則規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年。」修正後刑法對於有期徒刑合併定應執行刑之上限予以提高至30年，與舊法上限20年相比較，以舊法對被告有利。

㈤綜合上述刑法各條文修正前後之比較後，修正後之刑法規定並未對被告更為有利，揆諸修正後刑法第2 條第1 項前段規定，本件犯行即均應適用行為時之法律（即修正前刑法）以論處。

四、按商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明。統一發票，係為證明事項之經過造具記帳所根據之憑證，屬原始憑證，自屬商業會計法第15條第1 款之會計憑證無訛。再按商業會計法第71條第1 款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，惟前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1 款論處（最高法院91年台上字第5397號判決參照）。是核被告所為，係犯修正前商業會計法第71條第1 款之商業負責人填製不實會計憑證罪，及稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告係利用不知情之記帳業者填製不實之會計憑證，並向稅捐稽徵機關申報不實之進項稅額及扣抵銷項稅額以便逃漏稅，已如前述，被告即為本件犯行之間接正犯。

五、公訴意旨固認本件被告應成立連續犯，且其所犯違反商業會計法及稅捐稽徵法等犯行間有牽連關係，為牽連犯，應從一重之連續填製不實會計憑證罪處斷云云。惟按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以詐術逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。又（修正前）刑法第55條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果行為另犯他罪名，始克相當；亦即必須同一犯罪主體之二個以上犯罪行為間，具有目的與方法、或目的與結果之關係，始得從一重處斷。公司負責人為納稅義務人之公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1 款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名（如刑法第216 條、第215 條等罪）間，不具牽連犯關係（最高法院89年台非字第8 號、99年度台非字第70號判決意旨參照）。再按公司無犯罪行為能力，自無所謂概括犯意之存在，故公司以不正當方法逃漏稅捐，不可能成立連續犯，公司負責人基於代罰之規定所負轉嫁而來之刑事責任，自亦無連續犯可言（最高法院95年度台上字第4588號判決意旨參照）。準此，被告所為2 次違反稅捐稽徵法犯行（逃漏營業稅及逃漏營利事業所得稅），應認係各別為之而應分論併罰，且被告該部分違反稅捐稽徵法犯行，與其所為之違反商業會計法犯行部分不具牽連犯關係，亦應分論併罰，公訴意旨認本件被告應成立連續犯及牽連犯，而從一重之連續填製不實會計憑證罪處斷，容有誤認，附此敘明。爰審酌被告身為大翔公司之負責人，不思以正當手段經營業務、據實申報營業稅及營利事業所得稅，竟向其他公司取得不實之統一發票，充當進貨憑證，以便逃漏稅捐，危害公司正常營運與稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性，所為實有不當，惟念其犯後已坦承犯行，態度尚稱良好，及其犯罪動機、目的、手段、逃漏稅捐之金額等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並定應執行之刑。被告犯本案後因逃匿，經本院於93年6 月1 日予以通緝，於100 年9 月11日為警緝獲，並未於96年12月31日前自動歸案接受審判，依中華民國96年罪犯減刑條例第5 條規定，不得依該條例減刑，併予敘明。

六、關於易科罰金折算標準部分，被告為本件犯行時之刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。」、同條第2 項規定：「併合處罰之數罪，均有前項情形，其應執行之刑逾6 月者，亦同。」關於易科罰金之折算標準，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段（自95年7 月1 日起已刪除）規定，就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則被告為上開犯行時之易科罰金折算標準，應以銀元300 元折算1 日，折算為新臺幣後，即應以新臺幣900 元折算1 日。惟刑法第41條嗣於94年1 月7 日修正、同年2 月2 日公布，並自95年7 月1 日開始施行，修正後該條第1 項前段規定為：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1 千元、2 千元或3 千元折算1 日，易科罰金。」、第2 項規定為：「前項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6 月者，亦適用之。」該條復於98年12月15日修正、同年月30日公布，並自99年1 月1 日開始施行，修正後該條第1 項前段規定並未變更，第8項則規定為：「第1 項至第4 項及第7 項之規定，於數罪併罰之數罪均得易科罰金或易服社會勞動，其應執行之刑逾6月者，亦適用之。」比較歷次修正前後易科罰金之折算標準，以行為時之規定較有利於被告，自應依刑法第2 條第1 項前段，適用修正前（即被告為本件犯行時）刑法第41條第1項前段、第2 項規定，分別諭知被告所犯上開3 罪之易科罰金折算標準，及諭知定應執行刑後易科罰金之折算標準。

據上論斷，應依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第284 條之1、第299 條第1 項前段，修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第41條、第47條第1 款，刑法第11條前段、第2 條第1 項前段，修正前刑法第41條第1 項前段、第2 項、第51條第5 款，修正（廢止）前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，判決如主文。

本案經檢察官王筱寧到庭執行職務。

以上證明與原本無異。

┌───────────────────────────────────────┐│附表：高鋁公司開立予大翔公司之不實統一發票4 紙（金額：新臺幣／元） │├──┬───────┬──────┬─────┬────┬─────┬────┤│編號│申報年度（應繳│發票所載日期│發票號碼 │銷售額 │逃漏之營 │發票面額││ │營業稅期別） │ │ │ │業稅額 │（含稅）│├──┼───────┼──────┼─────┼────┼─────┼────┤│ 1 │89年11-12月份 │89年11月23日│DM00000000│505,461 │25,273.05 │530,734 │├──┼───────┼──────┼─────┼────┼─────┼────┤│ 2 │89年11-12月份 │89年11月24日│DM00000000│494,649 │24,732.45 │519,381 │├──┼───────┼──────┼─────┼────┼─────┼────┤│ 3 │89年11-12月份 │89年11月29日│DM00000000│508,040 │25,402 │533,442 │├──┼───────┼──────┼─────┼────┼─────┼────┤│ 4 │89年11-12月份 │89年11月30日│DM00000000│492,960 │24,648 │517,608 │├──┴───────┴──────┴─────┴────┴─────┴────┤│銷售額共計2,001,110 元，逃漏之營業稅共計100,056 元（小數點以下四捨五入）、營利││事業所得稅共計500,278 元。 │└───────────────────────────────────────┘附錄本案判決論罪科刑法條：稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。

修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。

二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。

三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。