臺灣高等法院 臺中分院103年度原上訴字第2號

臺灣高等法院臺中分院刑事判決　　　　103年度原上訴字第2號

上訴人

即被告

林楹翔

選任辯護人

陳偉展 律師（法律扶助）

上列上訴人即被告因違反商業會計法等案件，不服臺灣苗栗地方法院103 年度原訴字第14號，中華民國103 年10月30日第一審判決（起訴案號：臺灣苗栗地方法院檢察署102 年度偵字第5545號），提起上訴，本院判決如下：

主文

犯罪事實

一、林楹翔為址設苗栗縣竹南鎮○○街00號1 樓秝全有限公司（下稱秝全公司，業已廢止）之負責人，為商業會計法所規定之商業負責人，亦為稅捐稽徵法第47條第1 款規定為納稅義務人之公司負責人，林楹翔之妻陳芊彣（檢察官另案偵查）為秝全公司主辦會計之人員，二人共同經營秝全公司，均明知秝全公司於民國100 年11月至同年12月間，並無向天秤實業有限公司（下稱天秤公司）實際進貨之事實，竟共同基於填製不實會計憑證及逃漏稅捐之犯意聯絡，於101 年1 月中旬某日，透過自稱「林昆業」，真實姓名年籍均不詳之成年男子取得如附表所示營業人名義為天秤公司開立、內容記載「機械設備安裝及維修」之不實交易內容之統一發票共4 張，充當秝全公司進項憑證，並利用不知情之臺中市某不詳會計事務所成年人員以上開不實發票資料填製轉帳傳票之會計憑證，並於101 年1 月中旬某日，於申報期限內持向財政部中區國稅局竹南稽徵所申報不實之進項金額及營業稅額，而以此虛偽申報進項金額之詐術方式逃漏應繳納之營業稅共計新臺幣250,500 元，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平性與正確性。

二、案經臺灣苗栗地方法院檢察署檢察官自動檢舉偵查起訴。

理由

一、證據能力部分：按刑事訴訟法第159 條之5 第1 項規定：「被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4 條之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況認為適當者，亦得為證據。」第2 項規定：「當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意。」均係基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念，酌採當事人進行主義之證據處分權原則，並強化言詞辯論主義，透過當事人等到庭所為之法庭活動，在使訴訟程序順暢進行之要求下，承認傳聞證據於一定條件內，得具證據適格，屬於傳聞法則之一環，基本原理在於保障被告之訴訟防禦反對詰問權。是若被告對於證據之真正、確實，根本不加反對，完全認同者，即無特加保障之必要，不生所謂剝奪反對詰問權之問題（最高法院102 年度台上字第309 號判決意旨參照）。本判決下列認定犯罪事實所引用被告以外之人於審判外之言詞及書面陳述，檢察官、上訴人即被告林楹翔（下稱被告）及選任辯護人經本院審理時予以提示並告以要旨，各經檢察官、被告表示意見，當事人已知該等陳述乃傳聞證據，均未於言詞辯論終結前對該等證據內容異議，依上開規定，本院審酌該等證據作成時，並無人情施壓或干擾，亦無不當取供之情形，認為以之作為本案之證據亦屬適當，是該等證據自均具有證據能力。

二、認定犯罪事實所憑之證據及理由：上揭犯罪事實，業據被告林楹翔於原審及本院審理時均坦承不諱，並與證人陳芊彣、鄭明德於偵查中之證述相符（見臺灣苗栗地方法院檢察署第5455號偵卷第12-13 頁、臺灣臺北地方法院檢察署第11130 號偵卷第100-101 頁、第124 -125頁），及財政部中區國稅局竹南稽徵所103 年8 月5 日中區國稅竹南銷售字第0000000000號函檢送之秝全公司取得天秤公司開立不實統一發票之相關資料（含營業稅稅籍資料查詢列印、秝全有限公司〔統一編號00000000〕98年9 月至100年12月進銷項交易流程圖、營業稅年度資料查詢、秝全公司進銷項異常營業人、進銷項憑證明細表、轉帳傳票、統一發票、臺灣臺北地方法院102 年度簡字第842 號刑事判決等）影本1 卷（見原審卷第36-80 頁），足認被告之任意性自白與事實相符。本案事證已經明確，被告上開犯行堪以認定，應依法論科。

三、論罪科刑：

㈠按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證；所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3 類。所謂記帳憑證，係指證明處理會計事項人員之責任，而為記帳所根據之憑證，計有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票3類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。是被告與主辦會計之證人陳芊彣利用不知情之會計事務所人員，填製附有如附表所示發票內容之轉帳傳票，自屬商業會計憑證無訛。次按商業會計法第71條第1 款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1 款論處（最高法院97年度台上字第2915號判決意旨可資參照）。查被告為商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，核其此部份所為係犯商業會計法第71條第1 款之罪，被告與證人陳芊彣將明知不實之事項登載於業務上作成之商業會計憑證上，並持之行使，所為雖另涉犯刑法第216 條、第215 條之行使業務上登載不實文書之罪，然依上述，應依特別法優於普通法之原則，僅論以商業會計法第71條第1 款之罪。

㈡又按稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐為成立要件。而所謂詐術固同於刑法上詐術之意，乃指「以偽作真」或「欺罔隱瞞」等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益（最高法院92年度台上字第1624號判決意旨參照）。查本件被告所經營之秝全公司與天秤公司間，無實際交易之事實，其取得天秤公司如附表所示統一發票，並非基於與天秤公司確有如各該發票所載「機械設備安裝及維修」之交易事實而取得者，自均為不實交易內容之統一發票，嗣被告以該不實之統一發票，據以作為進項憑證申報營業稅，揆諸前揭說明，自屬積極之詐術逃漏稅捐自明。

㈢按司法院大法官於100 年5 月27日釋字第687 號解釋敘明：稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款規定：「本法關於納稅義務人……應處刑罰之規定，於左列之人適用之：公司法規定之公司負責人。」，係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。並敘明「依據系爭規定，公司負責人如故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，應受刑事處罰。故系爭規定係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，並未使公司負責人為他人之刑事違法且有責行為而受刑事處罰，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸」、「又公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果時，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租稅公平及確保公庫收入。依系爭規定處罰公司負責人時，其具體構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法第41條。該規定所處罰之對象，為以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之行為……」等旨。是公司負責人如有故意指示、參與實施等行為，造成公司短漏稅捐之結果，依稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款規定對公司負責人施以刑事制裁時，須具備構成要件該當、違法及有責性，亦即上開犯罪係以自然人作為犯罪主體，對該自然人科以稅捐稽徵法第41條之刑罰。（最高法院關於轉嫁代罰之相關判例、決定及決議，亦於100 年度第5 次刑事庭會議決議不再援用、參考），又稅捐稽徵法第47條規定：本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：公司法規定之公司負責人。民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。商業登記法規定之商業負責人。其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。」，則其法定本刑已與同法第41條第1 項「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金」規定相同，殆無疑義（最高法院101 年度台上字第4973號判決意旨參照）。另營業人均須依各期實際營業所得及支出實況，據以向稅捐機關申報繳納營業稅，屬於稅捐稽徵法第41條規定之納稅義務人，且依前揭司法院大法官解釋意旨，公司負責人或商業負責人係因自己之刑事違法行為而承擔稅捐稽徵法第47條之刑事責任。是被告為秝全公司之負責人，其與其妻陳芊彣共同以上開不實之統一發票，逃漏秝全公司附表編號1 至4 「稅額」欄所示之營業稅，應屬稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41條所定之公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐。

㈣核被告所為係犯商業會計法第71條第1 款之商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第47條第1項第1 款、第41條之公司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪。被告與證人陳芊彣間，就上開犯行，有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。又被告與證人陳芊彣取得如附表所示之統一發票後，即將上開發票交由不知情之臺中市某不詳會計事務所人員，據以填製不實會計憑證即轉帳傳票，並以此向稅捐稽徵機關申報不實之進項金額及稅額，以逃漏營業稅，經被告於審理時及證人陳芊彣於偵查中供、證述明確，並有上開財政部中區國稅局竹南稽徵所103 年8 月5 日中區國稅竹南銷售字第0000000000號函暨檢附之轉帳傳票影本、統一發票影本4 張（原審卷第36頁、第47頁至48頁背面）在卷可查，係利用不知情之人為上開犯行，為間接正犯。

㈤按按刑法上一行為而觸犯數罪名之想像競合犯，其存在之目的，在於避免對於同一不法要素予以過度評價，則自然意義之數行為，得否評價為法律概念之一行為，應就客觀構成要件行為之重合情形、主觀意思活動之內容、所侵害之法益與行為間之關連性等要素，視個案情節依社會通念加以判斷。如具有行為局部之同一性，或其行為著手實行階段可認為同一者，得認與一行為觸犯數罪名之要件相侔，而依想像競合犯論擬（最高法院101 年度台上字第2449號判決參照）。查被告明知為不實事項而填製會計憑證之目的，係為逃漏營業稅捐，且為遂行該目的，而取得如附表所示之天秤公司所開立之不實發票，交由不知情之人據以填製不實會計憑證，並持以向稅捐稽徵機關提出行使，俾申報不實之進項金額及稅額，而遂行其以詐術逃漏如附表所示之營業稅額，其行使不實會計憑證顯為詐術逃漏稅捐之著手實行階段，依前開判決意旨，應認被告係以一行為觸犯前開二罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定從一重論以商業會計法第71條第1款之商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪。又被告所為已構成稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41條所定之公司負責人以詐術逃漏稅捐之成立要件，業如前述，檢察官起訴意旨認應論以公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪，容有未洽，惟仍屬同條（稅捐稽徵法第41條並無分項）之規定，自毋庸變更起訴法條，併予敘明。

四．上訴駁回理由之說明：

㈠原審法院因認被告之罪證明確，適用商業會計法第71條第1款、稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41條、刑法第11條前段、第28條、第55條、第41條第1 項前段等規定，並以行為人之責任為基礎，審酌被告為秝全公司負責人，與其妻共同經營該公司，本當據實填製會計憑證，並遵守國家稅制，誠實納稅，健全國家財政福利國民，竟不思正途，造成國家財政與稅負不公平之結果，且被告申報不實之進項金額而逃漏附表所示之營業稅，造成國家稅賦短收，危害國家稅制健全及國家管理稅捐之公平性與正確性，並衡量其犯罪之動機、目的、犯罪手段及參與情節、智識程度（學歷為高職畢業）、家庭經濟生活狀況（詳原審卷第90頁背面），兼衡逃漏之稅額，暨坦承一切犯行之態度等一切情狀，量處有期徒刑5 月及諭知易科罰金折算標準。核其認事用法均無違誤，量刑亦屬妥適，應予維持。

㈡被告上訴意旨以被告所經營之秝全公司因有資金需求，經由訴外人陳韻竹之介紹，而認識林昆業，林昆業當時向被告誆稱，要被告提供發票以向銀行證明有相當之營業事實，以利貸款之申辦，詎料，林昆業未經被告之同意，將被告所交付之空白發票載明不詳金額並交付予不詳之人，被告當時質問林昆業該如何處理，林昆業即交付卷附4 張發票予被告，並告知將該發票交予會計師，會計師就知道如何處理，被告並非自始即故意以卷附發票為逃漏營業稅之意思。且原審量處有期徒刑5 月，與證人鄭明德相較，亦判太重，並請審酌被告並無前科，素行尚佳，予以從輕量刑，給予緩刑宣告等語。然查被告於原審及本院均坦承全部犯行，且如附表所示不實統一發票係被告與證人陳芊彣將之交由不知情之臺中市某不詳會計事務所人員，據以填製不實會計憑證即轉帳傳票，並以此向稅捐稽徵機關申報不實之進項金額及稅額，以逃漏營業稅額，自屬故意以詐術方法逃漏稅捐，甚為明確，並無被告所稱一開始不是故意者之情，其此部分上訴所指，自非可採。再者量刑輕重係屬事實審法院得依職權自由裁量之事項，個案之裁量判斷，除非有全然喪失權衡意義或其裁量行使顯然有違比例、平等諸原則之裁量權濫用之情形，否則縱屬犯罪類型雷同，仍不得將不同案件裁量之行使，比附援引為本案之量刑輕重比較。證人鄭明德係天秤公司之人頭負責人，與被告本案犯罪之形態並不相同；且個案於量刑時，應考量個案行為人之犯罪動機、目的、手段，犯罪所受之損害等有關刑法第57條所規定之情事，個案之犯罪情節不同，量刑自亦有別，本難以比附援引，被告執無拘束力之他案判決，指摘原判決量刑過重，自非適法。又按凡在判決前已經受有期徒刑以上刑之宣告確定者，即不合於緩刑條件，至於前之宣告刑已否執行，以及被告犯罪時間之或前或後，在所不問，因而前已受有期徒刑之宣告，即不得於後案宣告緩刑（最高法院54年台非字第148 號刑事判例可資參照）。被告雖以上情請求宣告緩刑；然查被告於本案判決前，已於103年8月5日另因詐欺罪，為原審法院以103年度原易字第15號協商判決處有期徒刑6月，被告雖提起上訴，然已經本院於103年10月14日以103年度原上易字第1號判決駁回而告確定，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可查；依前揭最高法院判例意旨，依法不得於本案宣告緩刑，被告上訴意旨稱其並無前科，與事實不符，其此部分上訴意旨，亦非可採。準此，被告以前詞指摘原審判決不當而提起上訴，為無理由，應予以駁回。

據上論斷，應依刑事訴訟法第368 條，判決如主文。

本案經檢察官王雪惠到庭執行職務。

【附表】：（天秤公司所開立、買受人為秝全公司之統一發票）┌─┬────┬───────┬──────┬─────┬───┐│編│開立公司│發票上所載之時│發票字軌編號│銷售金額（│稅額（││號│ │間 │ │新臺幣） │新臺幣││ │ │ │ │ │） │├─┼────┼───────┼──────┼─────┼───┤│1 │天秤公司│100年11月4日 │XQ00000000 │1,248,000 │62,400│├─┼────┼───────┼──────┼─────┼───┤│2 │同上 │100年11月18日 │XQ00000000 │1,322,000 │66,100││ │ │ │ │ │ │├─┼────┼───────┼──────┼─────┼───┤│3 │同上 │100年12月5日 │XQ00000000 │1,198,000 │59,900││ │ │ │ │ │ │├─┼────┼───────┼──────┼─────┼───┤│4 │同上 │100年12月20日 │XQ00000000 │1,242,000 │62,100│└─┴────┴───────┴──────┴─────┴───┘