臺灣高等法院 臺中分院98年度上訴字第1664號

臺灣高等法院臺中分院刑事判決　　　　98年度上訴字第1664號

上訴人

臺灣臺中地方法院檢察署檢察官

被告

丙○○

被告

甲○○

上一人選任辯護人

林錦隆 律師

0號

上列上訴人因被告等違反商業會計法等案件，不服臺灣臺中地方法院98年度訴字第401號中華民國98年6月30日第一審判決（起訴案號：臺灣臺中地方法院檢察署96年度偵字第26880號），提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、公訴意旨略以：被告甲○○（原名翁美鳳）係設於臺中市○區○○里○○路14號5樓之19「富山有限公司」（下稱富山公司，從事靈骨塔、骨灰罈批發）之實際負責人（民國91年7月起至92年6月止，登記負責人為蕭雅玲），亦係設於臺中縣烏日鄉○○村○○街100巷21弄10號之「翊賢興業社」實際負責人，被告丙○○則係被告甲○○另外經營之家揚興業社（設於臺中市○○區○○里○○路○段55號1樓）之員工。被告丙○○預見以人頭公司經營之方式可能係為不實發票之買賣以逃漏稅捐，且預見被告甲○○委請其擔任翊賢興業社之登記負責人，可能即係以人頭公司之方式逃漏稅捐，竟基於幫助納稅義務人逃漏稅捐及填製不實會計憑證統一發票之不確定故意，與被告甲○○共同基於犯意聯絡，由被告丙○○提供個人身份證件資料予被告甲○○之方式，於91年7月間成立翊賢興業社，並登記為負責人，2人均為商業會計法第4條第1款規定之商業負責人，且係從事業務之人，並以製作會計憑證為其附隨業務。被告甲○○明知翊賢興業社並無實際營業之事實，且實際從事富山公司委賣靈骨塔、骨灰罈之仲介者係家揚興業社或富山公司之員工或個人即被告丙○○及案外人黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人，並非翊賢興業社，竟為幫助富山公司逃漏營業稅及幫助被告丙○○及案外人黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人逃漏所得稅捐（佣金所得），乃由其等成立翊賢興業社為虛設行號，並請被告丙○○擔任登記負責人。被告甲○○即於91年7月起至92年6月止，在不詳地點，開立如附件所示之不實發票共新臺幣（下同）34,478,400元，充當富山公司支付佣金予翊賢興業社（實際上係支付予被告丙○○及案外人黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人）之進項憑證，幫助富山公司逃漏營業稅捐達172萬3,920元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性。因認被告2人均涉有稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐及商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證等罪嫌云云。

二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項前段分別定有明文。次按事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法以為裁判基礎；又認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之證據（最高法院30年上字第816號、40年臺上字第86號判例參照）。另刑事訴訟法第161條已於91年2月8日修正公布，其第1項規定：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之積極證明，或其指出證明之方法，無從說服法院以形成被告有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之諭知（最高法院92年臺上字第128號判例參照）。復按稅捐稽徵法第41條所規定之逃漏稅捐罪，依其文義解釋及該條無處罰未遂犯規定之情形以觀，應認係結果犯，必納稅義務人以詐術或其他不正當之方法為逃漏稅捐之手段，並因而造成逃漏稅捐之結果，始成立該罪，除其犯罪之目的在逃漏稅捐外，並須有逃漏應繳納之稅捐之結果事實；另稅捐稽徵法第41條所規定之逃漏稅捐罪，雖以發生逃漏稅捐之結果為必要，惟判斷納稅義務人是否已逃漏稅捐，應以結算申報時，納稅義務人有無以積極之作為，施用詐術或其他不正當方法申報不實，致發生逃漏稅捐之結果為斷（最高法院76年度台上字第208、6300號、79年度台上字第5351號、88年度台上字第3631號判決參照）。又稅捐稽徵法第43條之幫助犯同法第41條之以詐術逃漏稅捐罪，準據前揭說明，亦為結果犯，自以發生逃漏稅捐結果為成立要件（最高法院85年度台上字第3908號判決參照）。苟納稅義務人無以積極作為施用詐術或其他不正當方法等手段申報，或縱有之而未提出結算申報，抑或未因而發生逃漏稅捐之結果事實，即難以前揭稅捐稽徵法第41條、第43條之罪相繩。

三、公訴人認被告丙○○、甲○○等2人涉有上開幫助逃漏稅捐罪嫌及填製不實會計憑證等犯行，無非係以：㈠被告丙○○之供述：證明被告丙○○係受被告甲○○之委請擔任翊賢興業社登記負責人，翊賢興業社實際負責人係被告甲○○。㈡被告甲○○之供述：證明富山公司確實取得如附件所示翊賢興業社簽發之佣金發票作為富山公司之進項憑證。㈢證人潘玉華之證述：證明翊賢興業社並無實際營業之事實，既沒有銷售實體之貨物，亦沒有提供無形的勞務，且未有支付員工薪資之情形，成立翊賢興業社為虛設行號開立支付佣金之發票，作為富山公司報稅之方式，亦有幫助個人逃漏所得稅及逃漏公司營業稅之問題。㈣證人洪禛輿之證述：證明被告甲○○找證人洪禛輿代為申設翊賢興業社，係為開立佣金發票，作為富山公司之進項憑證，證人洪禛輿事務所代購之空白發票係交由富山公司之會計，翊賢興業社報繳營業稅，係由被告甲○○之帳戶提款支付。㈤證人張敏雄、伊祖永、曾正川、陳楙基之證述：證明被告甲○○係富山公司之實際負責人，渠等係在富山公司任職，不知道成為翊賢興業社合夥人，不清楚翊賢興業社有無實際營業。㈥證人黃世明之證述：證明證人黃世明在富山公司擔任銷售經理，成立翊賢興業社係作為富山公司支付佣金之窗口，翊賢興業社之發票實際係由富山公司之會計人員開立。㈦證人蕭雅玲之證述：證明涉案當時，證人蕭雅玲為富山公司之登記負責人，與被告甲○○共同負責富山公司銷售業務。㈧再參以如下書證：被告甲○○提出之富山公司之佣金支付資料、佣金證明單、翊賢興業社之財政部中區國稅局91年度及92年度綜合所得稅BAN給付清單、91年度及92年度營利事業所得稅結算申報核定通知書、富山公司之薪資表、法務部票據信用資訊連結作業1紙翊賢興業社之稅籍資料、設立登記資料、專案申請調檔統一發票查核清單、專案申請調檔統一發票查核名冊等附卷可稽。推認被告甲○○以成立虛設行號開立發票，顯然幫助證人黃世明等人逃漏所得稅捐（佣金所得），且富山公司支付予其等之佣金所得是否與翊賢興業社開立發票之金額相符亦不得而知，富山公司之進項憑證是否正確即有疑義，是以翊賢興業社既無實際營業，其開立支票予富山公司，即係幫助富山公司逃漏營業稅捐。被告丙○○既知悉其僅為人頭負責人，並未實際於翊賢興業社工作領薪，衡情，自有以成立人頭公司幫助公司逃漏稅捐之不確定故意，為其主要論據。

四、訊據被告丙○○固坦承其受被告甲○○之委託擔任翊賢興業社之名義負責人之事實不諱；被告甲○○對於其係富山公司之實際負責人，被告丙○○及證人黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人實際從事富山公司委賣靈骨塔、骨灰罈之仲介，及其以翊賢興業社名義，自91年7月起至92年6月止，開立如附件所示之發票共3,447萬8,400元，充當富山公司支付佣金予翊賢興業社之進項憑證等事實亦供認不諱，惟均堅決否認有上揭幫助逃漏稅捐及填製不實會計憑證等犯行，被告丙○○辯稱：伊僅提供人頭供甲○○成立翊賢興業社，並登記為負責人，其他伊均未參與。至富山公司與翊賢興業社間究竟有無實際交易、有無虛開發票逃漏營業稅捐？伊實無從所悉，亦無從中獲取任何利益或報酬，伊實無任何預見或幫助逃漏稅捐或填製不實會計憑證之行為云云。被告甲○○辯稱：伊在93年以後才擔任富山公司之負責人，在93年以前伊是富山公司之總經理，負責與靈骨塔業者洽談採購銷售等業務。伊有參與公司的決策，公司主要由伊及詹德安在負責決策運作，其他人員就是負責銷售，他們也有投資。成立富山公司後，買入靈骨塔需要索取發票，銷售靈骨塔勞務部分也需開立發票，經會計師建議公司付出去之佣金也需取得相對應的發票，所以他建議開設一家代銷公司來對承攬對外銷售業務，以便取得發票報稅，否則就要在富山公司名義下，用個人佣金之名義報所得稅，翊賢興業社之成立純是會計師建議簡化會計作業流程，並非為了節稅，亦非為了逃稅，翊賢興業社實際上有在經營，伊並沒有逃漏稅捐之情形，也並不想幫助銷售人員逃漏稅捐，佣金也是他們自己的，客戶也是他們自己在做，並不是伊在做，且本件並未發生逃漏稅捐之結果，亦與逃漏稅捐罪之構成要件不合云云。經查：

㈠查一般公司購買或取得他人發票虛列成本，藉以逃漏國家稅捐之交易流程，通常是由需要發票之公司向虛設之公司行號購買發票，一方面取得發票之公司，得以利用虛偽發票，以求墊高成本，達到減少稅捐支出之目的；另一方面賣出或交付發票之虛設公司則因未依據所開發票金額按月繳納「營業稅」及年終申報繳納「營利事業所得稅」，以致國家無法收到稅金。然按：

⒈依加值型及非加值型營業稅法第2條規定，所謂營業稅之納稅義務人，係指：「一、銷售貨物或勞務之營業人。二、進口貨物之收貨人或持有人。三、外國之事業、機關、團體、組織，在中華民國境內無固定營業場所者，其所銷售勞務之買受人。但外國國際運輸事業，在中華民國境內無固定營業場所而有代理人者，為其代理人。」，本件如附件所示統一發票所表彰之交易行為，係由翊賢興業社於91年7月至92年6月間銷售貨物或勞務（發票品名為佣金〈91年度〉或納骨塔格位及墓基使用權及葬儀服務費〈92年度〉），予富山公司之國內營業行為，則依上開規定，此部分交易行為營業稅之納稅義務人，均為翊賢興業社。而查翊賢興業社就此部分之營業稅共計172萬3,920元，均已核實完納之事實，有翊賢興業社91年7月起至92年6月止之「營業人銷售額與稅額申報書」影本共7份（每兩個月申報一次）及91、92年度申報書查詢資料各1份在卷可按（見第26880號偵查卷第23至31頁）。雖依照加值型及非加值型營業稅法第15條第1項之規定，富山公司可將翊賢興業社應納之前揭營業稅列為進項稅額而加以扣減，公訴人並認此部分即為富山公司所逃漏之營業稅。惟翊賢興業社既已完納前揭營業稅，富山公司將之列為進項稅額，於法本屬有據，苟被告丙○○、甲○○等2人確有幫助富山公司或其員工逃漏稅捐之犯意，衡情應以較低支出成本之方法為之，何需大費周章另行成立翊賢興業社後，復按期報繳營業稅，且稅額高達172萬3,920元，尚非少數，藉此使翊賢興業社先行蒙受支付高額稅捐之損失，而達富山公司或其員工得以逃漏稅捐之目的？且被告丙○○、甲○○2人是否因而從中獲得利益，亦有疑義？再按稅捐稽徵法第41條之規定係屬結果犯，除犯罪之目的在逃漏稅捐外，並須有積極逃漏應繳納之稅捐之結果事實，始足構成，是以同法第43條所規定之幫助犯第41條逃漏稅捐之罪，當亦應以正犯之納稅義務人確有犯第41條之事實與結果者，方有幫助犯之罪責成立之可言。本案翊賢興業社既已完納前揭營業稅，國庫就所應課徵之營業稅而言，自無任何損失可言，被告2人客觀上即無造成任何幫助逃漏營業稅之結果，自不能率爾認定被告2人有何幫助逃漏營業稅之犯行。

⒉就是否幫助逃漏營利事業所得稅部分而言（此部分雖未據公訴意旨具體指明，惟法人有營業行為即須繳納營利事業所得稅，爰併予敘明）：按營利事業當年度所得稅之課徵，其審認之標準（即方法）有書面審查、依法核定、依法免稅、查帳核定等4種，納稅義務人當年度營利事業所得稅之課徵，若係採依法核定之方法，亦即不根據會計憑證文據等資料，而根據納稅義務人當年度營業狀況，由稅捐機關依所得稅法第83條規定，而採同業利潤標準之法定計算方法核定稅額時，進貨之發票對於稅捐機關核定稅額自不生任何影響，是以此時縱有偽造進貨發票之情形，惟因不可能生逃漏營利事業所得稅之結果，當無成立逃漏稅捐罪可言（最高法院70年台上字第2842號判決參照）。而本案經原審函詢財政部臺灣省中區國稅局關於富山公司91年及92年間逃漏營利事業所得稅之稅額後，業經該局函覆稱：...經函請富山公司提示帳簿憑證，惟逾期未提示，乃依所得稅法第83條規定，分別按91、92年度行業代號「5590-99其他未分類」及「4799-99其他未分類」之同業利潤標準（零售）淨利率12％，重行核定該公司91及92年度營利事業所得稅。次查，該公司因逾期未提示帳證供核，無法查明是否有虛列情事，依「財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣底稅額及虛列成本費用查處原則」規定，該二年度營利事業所得稅，免依所得稅法第110條規定處罰等語，並檢附富山公司91、92年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書為憑，有該局98年3月30日中區國稅法一字第0980013474號函1份在卷可按（見原審卷㈡第4至7頁），則富山公司於91年及92年間既均採同業利潤標準核定營利事業所得稅，其進貨之發票對於稅捐機關核定稅額已不生影響，不論翊賢興業社所開立如附件所示之統一發票是否屬實，富山公司均無法藉此逃漏營利事業所得稅，況依上開函文，稅捐稽徵機關亦無法查明富山公司是否有虛列情事，自難認定被告等有何幫助富山公司逃漏營利事業所得稅之犯行。

⒊就被告等是否幫助逃漏被告丙○○、證人黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人之綜合所得稅之犯行部分而言：

⑴本件公訴意旨雖認被告等人幫助丙○○、黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人逃漏所得稅捐（佣金所得）云云。然並未具體指出逃漏各該個人綜合所得稅捐之結果、數額為何？所列證據清單中，亦未揭示逃漏各該個人綜合所得稅捐之結果、數額為何之待證事實，經原審於準備程序中曉喻（見原審卷㈠第22頁反面），迄未補陳，形式上已無從客觀推認被告等有何該部分犯行。至證人即經辦本案逃漏稅捐之國稅局承辦人員潘玉華雖於偵查中結證稱：「..甲○○也有坦承他們的薪資沒有去扣繳，所以才聽從會計的建議成立翊賢興業社，富山只要負擔5%的營業稅及營利事業所得稅就可以，富山公司員工的薪資就被逃漏掉了，本件都是富山公司的員工，翊賢公司完全沒有申報員工薪資所得，而富山公司也沒有申報員工薪資所得，這樣就變成是幫富山公司的員工逃漏綜合所得稅等語（見第26880號偵查卷第212頁），然其於原審審理中亦到庭結證稱：「（問：依據黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人91、92年間綜所稅申報書，他們在當年度都有申報翊賢興業社的營利所得，這些人是否有逃漏個人所得稅捐的問題？）這個問題我沒有辦法回答，這樣看他們有無在翊賢興業社有無支領薪資或其他所得，所以我無法判斷，當初我們並沒有就他們個人逃漏稅捐的部分移送。」等語（見原審卷㈠第60頁），是本案稅捐稽徵機關對於是否逃漏個人綜合所得稅捐部分並未予以稽查，承辦人員亦無從研判被告等人有何幫助逃漏丙○○等人之個人綜合所得稅之犯行。

⑵且經原審函調被告丙○○及證人黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人於91、92年度綜合所得稅申報資料及翊賢興業社盈餘分配表比對結果，渠等均有申報翊賢興業社（統一編號：00000000號、營利事業稅籍號碼：000000000號）分配之所得，有財政部臺灣省中區國稅局大屯稽徵所中區國稅大屯二字第0980013470號、財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所中區國稅東山二字第0980006689號、財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所中區國稅民權二字第0980025213號、財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所北區國稅中壢二字第0980003567號函覆各該年度綜合所得稅結算申報書、營利事業投資人明細及分配盈餘表等件附卷可稽（見原審卷㈡第8頁以下），核與翊賢興業社之財政部中區國稅局91年度及92年度綜合所得稅BAN給付清單資料相符（見第2460號他案卷第585、586頁），渠等既有申報翊賢興業社分配之所得供稅捐稽徵機關核定查課據以報繳，稅捐稽徵機關就該部分所得之查課報繳，自難認有何損失或逃漏之結果。再者，稅捐稽徵法第41條所謂以不正當方法逃漏稅捐，必具有與積極之詐術同一型態，始與立法之本旨符合，如僅屬單純的不作為，而別無逃漏稅捐之積極行為，即不能認與詐術漏稅之違法特性同視，而繩以稅捐稽徵法第41條之罪。苟僅有漏報之消極行為，別無類似詐術之不正當方法，以積極行為逃漏稅捐，祇能科以行政罰之罰鍰，不能遽論以該條之罪（最高法院74年台上字第5497號判例參照），是本案縱認被告丙○○及證人黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人有其他佣金所得（查此部分未據舉證證明），而漏未一併申報，然此僅屬單純之不作為，亦難認與以積極行為逃漏稅捐同論。是以，客觀上既查無有何造成幫助逃漏綜合所得稅之結果，或有何逃漏綜合所得稅之積極行為存在，自不能率爾認定被告等2人有何幫助逃漏綜合所得稅之犯行。

㈡如附件所示之統一發票並無證據證明為不實：

⒈依卷附翊賢興業社設立登記資料顯示，除被告丙○○外，證人張敏雄、伊祖永、曾正川、陳楙基、黃世明等人均列名翊賢興業社之股東即合夥人，有設立登記申請書、身分證影本、合夥契約書、法定代理人同意書（按陳楙基為丙○○之子）、委託書等件附卷可稽（見國稅局移送卷第3至11頁）。至證人張敏雄、伊祖永、曾正川、陳楙基等人雖於國稅局約談、偵查或原審審理中均證稱：伊等係在富山公司任職，不知道擔任翊賢興業社股東及投資之事，不清楚翊賢興業社有無實際營業，不瞭解翊賢興業社業務；證人張敏雄、伊祖永並陳稱：伊等在富山公司擔任靈骨塔銷售業務員；證人曾正川亦陳稱：伊在富山公司看顧靈骨塔；證人陳楙基證稱：伊在富山公司擔任業務助理等語（見國稅局移送卷第27至31頁、他字第2460號卷第26至28頁、偵字第26880號卷第198至199頁、原審卷㈠第102至103頁）。然證人黃世明於偵查中證稱：伊在富山公司擔任經理，富山公司之營業項目是仲介靈骨塔，伊有在翊賢興業社擔任股東，因為該行業需要透過別人的介紹支付佣金，所以才成立翊賢興業社作為支付佣金的窗口。翊賢興業社之發票是由富山公司的會計吳貴珍負責開立。對於翊賢興業社之業務伊有了解，主要是銷售富山公司的靈骨塔等語（見第2460號他案卷第28、29頁）；復於原審審理中結證稱：當初翊賢興業社的6個股東都有事先講好要設立翊賢興業社，這是為了要對外發放佣金的問題才設立的，富山公司是採購，由翊賢興業社來銷售。伊有在富山公司報薪資，時間忘記了。伊在翊賢興業社成立之前，都是領富山公司的薪資，翊賢興業社成立之後，就領翊賢興業社的薪水，伊不清楚領的薪資名目是否都是業務所得。設立翊賢興業社的6個人有伊、丙○○、張敏雄、伊祖永、曾正川、陳楙基，陳楙基是丙○○的兒子，這6個人當中，伊是富山公司的業務經理，丙○○是富山公司的業務，陳楙基是富山公司的業務助理，張敏雄、伊祖永、曾正川都是富山公司的業務，成立翊賢興業社後，因為伊等上班的地點都還是跟在富山公司上班時的地點一樣，所以伊無法區分這6個人有無還在富山公司上班或是都去翊賢興業社上班。翊賢興業社成立之後，除了伊等之外，還有聘請其他新的業務，會計沒有另外聘，就是用富山公司的會計，翊賢興業社有另外貼她薪資費用等語（見原審卷㈠第96至97頁）。另證人即富山公司登記負責人蕭雅玲亦於偵查中證稱：當初翊賢興業社成立的過程，是先經由大家共同開會，推派每個人擔任各項職務，當初是每個人自由意識，當初股東名冊上的人均有參與，這件事當初是由公司副總詹德安先生負責召集的。伊當時擔任富山公司的負責人，也是經由推派的，翊賢公司是富山公司對外銷售的窗口，伊與甲○○負責外面業務，內部事項包括財會（務）由詹德安及會計沈秋月負責，負責人只是有時看報表及資金短缺時處理，每位負責人都是實際有從事公司職務，並非人頭，因為流動率大，更換也快，薪資是紅利均每月以現金發放由個人簽收等語（見第2460號他案卷第283頁）。證人即富山公司之員工蕭振龍於原審審理中結證稱：伊知道當初成立翊賢興業社的經過，當初是由富山公司的甲○○買塔位，再由業務去銷售，後來是業務想要多賺一點佣金，所以才想要另外成立一家公司。當時是由詹德安負責主持會議，伊有在場，還有丙○○、伊祖永、曾正川、蕭雅玲在場，那天黃世明沒有在場，伊的印象當時所有的員工都有在場，只有甲○○及黃世明沒有在場。陳楙基的部分伊沒有印象，不清楚是否有在場。開會並沒有固定的章程，只是一群人在討論想要多賺一點，想要另外成立一家新的公司來處理，以降低成本，以便達到他們想要多賺一點的目的。當時大家都同意要另外成立一家公司，之所以會讓丙○○擔任負責人，是因為丙○○比較年長，所以推派她擔任負責人等語（見原審卷第99頁）。是關於翊賢興業社設立過程一事，證人張敏雄、伊祖永、曾正川、陳楙基方面與證人黃世明、蕭雅玲、蕭振龍方面所為之證述互生扞格。

⒉惟查，依前第㈠之⒊之⑵段所揭被告丙○○、證人黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人於91、92年度綜合所得稅申報資料顯示（卷證索引同前），渠等除有申報如該段所述之翊賢興業社分配之所得外，被告丙○○及證人陳楙基並於91年度一併申報被告丙○○配偶陳○吉之所得資料1筆；證人張敏雄並於91年度申報其個人其他所得資料2筆、其配偶王○玫所得資料2筆，於92年度申報其個人其他所得資料1筆、其父張○原所得資料1筆、配偶王○玫所得資料1筆；證人曾正川並於91年度申報其個人其他所得資料2筆、其配偶魏○秀所得資料5筆、其子女曾○松、曾○亭所得資料各1筆，於92年度申報時其個人其他所得資料2筆、其配偶魏○秀所得資料6筆、其子女曾○松、曾○亭所得資料各2筆；證人伊祖永並於92年度申報其個人其他所得資料1筆；證人黃世明並於91年度申報其母黃曾○英所得資料1筆、其配偶張○莉所得資料1筆，於92年度申報其個人其他所得資料1筆。上開綜合所得稅結算申報書復均據申報人即納稅義務人以簽名或蓋章之方式具名提出申報，且就個人綜合所得稅申報一事，關係納稅義務人個人或其配偶或其扶養親屬等人之所得來源、筆數、多寡，亦涉及特別或列舉扣除額、免稅額等事項之計算，事關個人隱私及財務事宜，計算結果所得應納或退還稅額之多寡，損益歸屬均影響納稅義務人切身之權益，申報人即納稅義務人對於所為提出之申報事項、內容，自應有所認知。是以，在被告丙○○、證人黃世明、張敏雄、伊祖永、陳楙基、曾正川等人於辦理上開91、92年度綜合所得稅申報時，既有將翊賢興業社分配之所得及其他個人或其配偶或其扶養親屬等人之所得資料並列而一併提出申報之情形，對於為何申報、填載翊賢興業社分配所得資料一事亦應有所認識，若非有所參與或交涉，何以填載該項所得資料明細併呈？是證人張敏雄、伊祖永、曾正川、陳楙基等人證稱：對於擔任翊賢興業社股東、翊賢興業社業務等相關事宜，毫無所悉一節，容與渠等辦理上開91、92年度綜合所得稅申報事宜，迭生矛盾齟齬，證人黃世明所為該部分證述，則較屬一致，是尚難僅憑證人張敏雄、伊祖永、曾正川、陳楙基等人之上開證述，推定翊賢興業社為虛設行號而無該部分所得或如附件所示發票表彰之交易事實存在。

⒊按會計憑證係指商業各部門在處理其事務過程中，所產生之各種文件，其主要功能在證明會計事項之經過、表明處理會計事項人員之責任，故商業對會計事項之發生，均應取得或給予足以證明之會計憑證，以為帳簿記錄及事後驗證之依據，是商業會計法第38條第1項規定，各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存5年，同法第76條且對違反上開規定之代表商業之負責人、經理人、主辦及經辦會計人員，處以行政罰。至商業會計憑證種類，依同法第15條規定，分為原始憑證及記帳憑證二類，而依商業通用會計制度規範（其法源為商業會計法第12條）第3章規定，報價單、銷貨發票、收據、請購單、驗收單、工資表等均屬原始憑證之範疇，而依法為應予保存之標的。經查，如附件所示統一發票所表彰之交易事實，業據富山公司前於國稅局調查時提出富山公司付款明細紀錄單、付款票據等原始憑證影本為憑（見國稅局移送卷第82頁以下），嗣經被告甲○○於偵查中再行提出91年7月至92年6月間富山公司付款明細紀錄單、佣金收入（或服務費）申請人明細表、統一發票收執聯、中聯全方位寶塔訂購申請單、簽收佣金證明單、佣金匯款單等相關原始憑證影本為憑，上開原始憑證資料（見第2460號他案卷第33至280頁、第307至573頁），當事人均不爭執其證據能力，從形式上觀之，尚難認係不實或偽造，而付款明細紀錄單上記載支付廠商對象為翊賢興業社，並黏貼佣金收入或服務費申請人明細資料，再徵諸其中中聯全方位寶塔訂購申請單、簽收佣金證明單、佣金匯款單等原始憑證影本上，均有不同訂購人簽約或由佣金申請人簽收，且佣金或服務費申請人人數非寡、金額不一，容係因各申請人從事之業務量多寡而異其數額，應認確有勞務或仲介服務提供之事實為據，該等佣金或服務費申請內容復未據舉證證明有何不實之處，縱以被告甲○○未能另行提出塔位銷售合約書等其他原始憑證為佐，然其餘未提出之原始憑證究屬交易事實之證明方法，該等憑證是否依法保存，應屬主管機關是否處以行政罰之問題，尚難僅此遽認富山公司與翊賢興業社間無如附件所示統一發票所表彰之交易行為。

⒋參諸前第⒈、⒉段所述，證人黃世明確為翊賢興業社之股東，並受領翊賢興業社分配所得據以申報，而有實際參與翊賢興業社之經營、運作，其對於翊賢興業社與富山公司間交易往來情形應有所知悉。證人黃世明於偵查中證稱：富山公司之營業項目是仲介靈骨塔，伊有在翊賢興業社擔任股東，因為該行業需要透過別人的介紹支付佣金，所以才成立翊賢興業社作為支付佣金的窗口。翊賢興業社之業務主要是銷售富山公司的靈骨塔，中間產生的各種佣金，由翊賢興業社開立發票向富山公司請款。伊銷售靈骨塔後會告知公司，公司就會自己計算並交付佣金給伊，伊收到佣金後，再交付給其他的人員，例如風水師、撿骨師等語（見第2460號他案卷第28、29頁）；於原審審理中證稱：當初翊賢興業社會設立是因為業務上的需要，對外要發放佣金，因為人家業務介紹來納骨塔的案子，需要發佣金，仲介人取得的佣金請求權是向翊賢興業社請求，是誰接案子，就由誰處理，伊自己也有處理佣金的事。翊賢興業社的股東本身也有在幫助輔導仲介人銷售的業務。翊賢興業社開立統一發票向富山公司請款時，都是會計在處理，會計的名字是吳貴珍，帳務都是由吳貴珍一起處理的，翊賢興業社以發票向富山公司請領仲介佣金的錢，實際上是由仲介銷售靈骨塔的人領走，該領取人算是翊賢興業社的業務或客戶，所謂的客戶，是指介紹這個納骨塔業務的人，不是指直接購買納骨塔的客戶；翊賢興業社除了伊等之外，還有聘請其他新的業務，會計沒有另外聘，就是用富山公司的會計，翊賢興業社有另外貼他薪資費用等語（見原審卷㈠第95至97頁）。證人即被告丙○○於原審審理中亦結證稱：91年7月到92年6月間，伊有仲介銷售過納骨塔，當時的佣金是向富山公司的會計領取的。伊只是領富山公司的薪水，佣金的部分伊是代領轉交給別人（見原審卷第100頁反面至101頁）；伊說有領取佣金轉交給別人，意思是比如說，有禮儀社或地理師介紹客戶購買靈骨塔，伊就會從富山公司的會計領取佣金，將該筆佣金交給他們。伊向富山公司領取佣金的名義是伊自己簽名，但是會註明交付的對象。伊交付的對象不用給他們簽收，也沒有留下他們的資料。其他的業務在領取別人的佣金時，也是以同樣的方式處理等語（見原審卷第101頁反面、第102頁）。是以，翊賢興業社股東或業務於從事銷售富山公司的靈骨塔之仲介業務時，除純由股東或業務自己仲介外，亦會經由其他介紹納骨塔業務的人、禮儀社或地理師等人之介紹為之，此種仲介服務模式，尚與一般仲介交易常規無違。則前揭單據所示佣金或服務費所表彰之提供服務內容，即難推認與翊賢興業社股東或業務從事靈骨塔仲介服務業務毫無關連，或非翊賢興業社執行業務範疇，且依前段所述，該等佣金或服務費申請內容復未據舉證證明有何不實之處，則如附件所示發票所示仲介服務、納骨塔格位、墓基使用權、葬儀服務等服務內容，即難推認非翊賢興業社股東或業務所為，而逕認翊賢興業社與富山公司間無交易事實存在。是則翊賢興業社尚非不得就其所屬股東及業務所提供之服務向富山公司請求支付佣金或服務費，況關於前揭原始憑證資料所示各次佣金或服務費申請事宜亦未經舉證證明為虛偽，亦難逕予推認翊賢興業社與富山公司間就如附件所示統一發票表彰之交易行為不存在或屬不實。

⒌參酌翊賢興業社就如附件所開立之統一發票，均已於91年及92年間列入帳冊並據以申報營業稅及營利事業所得稅，且均已核實繳納之事實，有翊賢興業社91年7月起至92年6月止之「營業人銷售額與稅額申報書」、91、92年度申報書查詢資料（見偵字第26880卷第23至31頁）、91、92年度之營利事業所得稅結算申報書（見第2460號他案卷第592、593頁）等件在卷可按，核與一般空頭公司開立假發票後，營業稅及營利事業所得稅即拒不繳納之情形迥然不同。而翊賢興業社與富山公司間苟為節省經營成本，在人力、資源上共享、流用，尚非法所不許，亦難以翊賢興業社之統一發票係由富山公司會計經手、營業稅由被告甲○○所有帳戶支出，即遽行推認翊賢興業社為虛設行號。又參照前述富山公司取得如附件所示之發票後，並無發生逃漏稅捐之結果，且查無證據證明被告2人自該等佣金或服務費之支付中獲利，並無任何誘因促使被告等開立不實發票，被告等自無任何開立不實發票之動機存在，是以自不能僅憑上開資料，即推認如附件所示之統一發票均為不實。

五、綜上所述，本案尚無積極證據足認被告等有何幫助逃漏稅捐及填製不實會計憑證犯行，依前揭公訴人所舉之證據，無論直接或間接證據，均尚未達於一般之人均可得確信，而無合理之懷疑存在之程度，尚不足以證明被告等有何上開犯行，此外，復查無其他積極證據足認被告等人確有公訴人所指前揭幫助逃漏稅捐及填製不實會計憑證等犯行，是其等犯罪均不能證明。原審調查後，認被告等人之犯罪並不能證明而為無罪之諭知，核無違誤。檢察官上訴意旨仍執前詞指摘原判決不當，並無理由，應予駁回。

六、據上論結，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。本案經檢察官乙○○到庭執行職務。