最高行政法院(含改制前行政法院)100年度裁字第2147號

最　高　行　政　法　院　裁　定

100年度裁字第2147號

上訴人

徐萬興

訴訟代理人

鍾典晏 律師

訴訟代理人

許祺昌

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

吳自心

送達代收人

宋玉萍

園縣桃園市三元街156號6樓

上列當事人間所得稅法事件，上訴人對於中華民國100年5月19日臺北高等行政法院100年度訴字第387號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。

二、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張略以：

㈠行政罰法第26條第2項並未包含「緩起訴處分」，係立法者有意明文排除，而非漏未規範之立法漏洞。惟原判決無視刑事訴訟法規定將「不起訴處分」及「緩起訴處分」認定為文義內涵不同之法律概念，進而以緩起訴處分與不起訴處分救濟途徑與效力相同為由，將緩起訴處分視為不起訴處分之一種，不當擴大行政罰法第26條第2項中「不起訴處分」之文義內涵，違反處罰法定原則及類推解釋禁止原則之要求，原判決有適用法規不當之違法。縱令本案緩起訴處分之所附條件非屬刑罰之一種，但亦為行政罰鍰之一種，仍有一事不二罰原則之適用。本案系爭罰鍰處分仍應撤銷，或扣除上訴人依緩起訴處分意旨所繳納之金額。承此，原判決未將本案緩起訴處分所附條件，認定為具行政罰鍰性質，亦有不當適用一事不二罰原則，即有違反司法院釋字第503號解釋之要求，而有違背法令之處。

㈡原判決將上訴人對於不同納稅羲務人薪資扣繳行為與每月支付同一人薪資時所應為之數扣繳行為，籠統視為單一漏未扣繳違章行為，以致認定上訴人所漏稅額1,008,902元，而未得適用稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考）表中，漏稅結果於200,000元以下即按所漏稅額處O.5倍罰鍰之規定。換言之，原處分及原判決如依每月及各納稅義務人區分，每月每人應扣未扣稅額在200,000元以下，僅應處以0.5倍罰鍰，惟竟處以高達1倍之罰鍰1,008,902元，即有違誤。顯見原處分之裁量有明顯之瑕疵，原判決未予糾正，即有判決適用所得稅法第88條、第92條與裁罰倍數參考表不當之違誤，應予廢棄。

㈢本件為91年度扣繳罰鍰案件，被上訴人並於民國96年3月30日作成原裁罰處分，依稅捐稽徵法第1條之1規定，應適用有利於納稅義務人原則，本件罰鍰案應依前揭97年6月30日公告修正前裁罰倍數參考表使用須知第5點，依上訴人每月及每人應扣未扣之所漏稅額，處O.5倍或2倍罰鍰，並應計算至百元為止，原判決未予適用修正前裁罰倍數參考表，有適用法令不當之違誤等語。

三、經查：

㈠原判決認上訴人受檢察官緩起訴處分，仍得依其稅捐違章事實處以行政罰，而無違反行政罰法第26條之規定，實乃本院採擇之法律見解（本院100年度判字第812號判決及100年度裁字第1917號裁定參照），尚無適用法規不當之違法可言。

㈡又行政罰法理上，有關違章行為個數之計算，必須考量遭違反法律之規範意旨。而所得稅為週期稅，以一年為稅捐週期，違反所得稅法第88條第1項第2款、同法第89條第1項第2款前段與同法第92條第1項前段所共同架構之扣繳義務規定者，其不法程度與可罰性高低，要以整個稅捐週期所未扣繳之總金額為判準，因此有關所得稅法第114條第1款「消極不作為」（即消極不為扣繳）之行為數目計算，應以單一稅捐週期為基準。原判決依上訴人92年度內之未扣繳總額，並依98年5月27日修正公布之所得稅法第114條第1款規定，視短扣稅款全額中，分別按「限期內報繳」及「未於限期補報補繳」之金額，而予裁罰，即屬客觀合法。

㈢又「裁罰基準」之行政命令並非對稅捐構成要件之詮釋，非屬稅捐稽徵法第1條之1所稱之「解釋函令」，故本案與稅捐稽徵法第1條之1無涉。且裁罰基準變更所生之時際法議題，亦應類推適用行政罰法第5條「從新從輕」之規定，而「從新從輕」規定之適用則應採取新、舊法規範「通體比較」之標準，並非只考量其中某一規定（例如上訴人所主張、罰金倍數是否計至百元為止餘額不算之規定），本案中新修正之所得稅法第114條第1款及在此基礎下之新裁罰基準，整體言之，顯較舊規定為有利（裁罰倍數從原定之1倍或3倍，修正為1倍以下或3倍以下），因此原判決認98年5月27日修正公布之所得稅法第114條第1款與修正後之裁罰倍數參考表規定，為本案裁罰之法律依據，實無錯誤。

㈣統合以上說明足知，上訴人前揭上訴理由論之實質，無非係就原審合於規範本旨之法律見解，本諸個人主觀意見，空言謂原審該等法律論斷有矛盾或違法之處云云，但無堅實之法理基礎為據，顯未具體表明原判決有何「不適用法規」、「適用法規不當」或有「行政訴訟法第243條第2項所列各款」之情形，難認其對原判決違背法令處已有具體指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。

四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

最高行政法院第六庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異