最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第919號

最　高　行　政　法　院　判　決

100年度判字第919號

再審原告

林天財

訴訟代理人

傅國光 律師

訴訟代理人

劉紹猷 律師

再審被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

鄭義和

上列當事人間贈與稅事件，再審原告對於中華民國98年10月8日本院98年度判字第1231號判決及臺中高等行政法院95年度訴字第634號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

理由

一、再審原告於民國86年起陸續購買第一商業銀行無記名可轉讓定期存單（下稱NCD），到期由其子林克彥、林克洋及林克政等3人無償兌領利息，86年度合計兌領新臺幣（下同）9,950,257元，案經財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）查獲涉有贈與情事，乃通報再審被告核定本次贈與金額為9,950,257元，加計前次核定贈與金額41,004,500元，核定再審原告86年度贈與總額為50,954,757元，應納稅額4,575,488元，並按應納稅額4,575,488元加處1倍之罰鍰計4,575,400元（計至百元止）。再審原告不服，申經復查結果，獲准追減贈與總額6,759,141元及罰鍰3,235,200元。再審原告仍表不服，提起訴願，遭駁回後，遂提起行政訴訟，經臺中高等行政法院95年度訴字第634號判決（下稱原判決）駁回其訴，再審原告仍不服，提起上訴，復經本院98年度判字第1231號判決（下稱原確定判決）駁回。再審原告嗣以原判決及原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款規定之事由，對之提起再審之訴。

二、再審原告起訴及補充理由意旨略謂：（一）再審原告雖將帳戶轉存子女資金流動，然因本件存摺、印鑑仍由再審原告保管中，且無他人不知亦未允受之情形，顯與遺產及贈與稅法第4條第2項規定之要件不符，原審法院將之推定為贈與行為，顯有法規之誤用。（二）再審原告以林克彥、林克洋及林克政3人名義，於第一商業銀行及復華銀行開立帳戶，主要係為分散存款以避免個人名下鉅額存款遭人覬覦，同時分散利息所得以減少個人綜合所得稅負擔，系爭名義帳戶之存摺、印章皆由再審原告或再審原告之私人會計陳美惠保管使用，僅再審原告對於系爭名義帳戶有支配管領之權利，核其法律關係，即為消極信託契約，系爭名義帳戶內之金錢，仍歸屬於再審原告所有，並無贈與之意思，依法可不必申報贈與稅，應無漏報贈與稅。又再審原告指示陳美惠於復華銀行NCD背面兌領人處，蓋用代刻之林克政印章，由銀行將NCD利息存入再審原告以林克政名義於該銀行開立之帳戶中，系爭NCD本金則均續存換發新NCD，由再審原告存放於向彰化銀行南臺中分行租用之保管箱，未存入林克政之任何帳戶，再審被告認復華銀行NCD本金亦成立贈與，顯非適法。（三）原審法院既認NCD認證不認人，則再審原告持有該證，屆期提領，並非林克彥等人提兌，益證再審原告並未有贈與之行為，而林克彥等人因無銀行之存託憑證，亦無從就銀行之存款有任何支配權。原確定判決援引原審法院與事實相左之認定，立論基礎顯與證據不符。又對贈與之法定要件未予說明本件有何間接占有之理由，當屬理由矛盾。（四）財政部84年6月20日台財稅字第841630947號函釋「納稅義務人以現金轉存其親屬名下如經查明確屬無償贈與，應依遺產及贈與稅法第4條規定核課贈與稅」，尤其「經查明確屬無償贈與」後始予課稅，始為合法。然原確定判決忽略贈與行為，需先有雙方意思一致之債權行為後，進而有物權行為，受贈者始取得其所有權，絕非「再審原告將款項存進人頭戶後，人頭戶就取得其完全所有權」情事，否則，與雙務契約雙方必須意思一致之原則違背。（五）本件再審原告既非租稅法上之歸屬名義人，亦非經濟實質享有人，則自非本案課稅的標的。且本案既未依稅捐稽徵法第12條之1規定，由再審被告對再審原告與其人頭帳戶之間，有無贈與款項之事實，予以舉證證實，僅因再審原告之資金形式上具有移轉外觀，即認定再審原告有贈與財產予各人頭戶，確屬率斷而於法不合等語。求為將原判決及原確定判決全部廢棄，訴願決定及原處分均撤銷。

三、再審被告則以：（一）贈與總額：本件原確定判決以原判決認再審原告在原審訴訟程序之主張，如何不足採，以及原處分認事用法，並無違誤，均詳為論斷，尚無再審原告所指判決不適用法規或適用不當之違法;又原確定判決核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。再審原告提起本件再審之訴，主張原判決適用法規顯有錯誤，係屬法律上見解之歧異，更難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。另再審原告主張原判決理由有矛盾之處及原確定判決理由亦有矛盾之處乙節，查依行政訴訟法第273條第1項第2款規定，判決理由與主文顯有矛盾者，始得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服，至若判決理由間之相互矛盾，雖可作為上訴理由，卻非可提起再審之訴之事由。（二）罰鍰部分：再審原告併同本稅提起再審，經查其主張不足採之理由，已論述如前，再審原告復執前詞爭執，復無新事證可稽，所訴委不足採等語。求為判決駁回再審原告之訴。

四、原確定判決係以：原判決關於上訴人所購買第一商業銀行NCD，到期由其子林克彥、林克洋及林克政等3人無償兌領利息，並併同申報綜合所得稅，已發生物權移轉效力，雙方贈與契約已成立，及上訴人主張與其3子間係「消極信託契約」關係為不可採等事項，均已敘明其證據取捨、認定事實及得心證之理由，並無判決不備理由、理由矛盾或認定事實不憑證據、違反論理及經驗法則等情事。又司法院釋字第537號解釋，雖係就房屋稅條例第7條之申報協力義務為解釋，惟該解釋文所稱之租稅稽徵程序，於其他租稅稽徵，情形相同者，自可參酌。原判決援引該解釋，難謂有何理由矛盾。再依行為時遺產及贈與稅法第4條第2項規定，核課贈與稅必須贈與人與受贈人之間有財產移轉及無償贈與之意思合致，而此客觀舉證責任，應由稅捐稽徵機關負擔，不得以贈與人與受贈人負有協力義務，而將客觀舉證責任轉換予納稅義務人，上訴意旨此項主張，固屬的論。惟父母將現款存入子女銀行帳戶或以子女名義兌領NCD或其利息，因現款或無記名之NCD屬於高流通之貨幣或證券，一經移轉通常即生所有權之異動，故稅捐稽徵機關證明有此移轉情形之事實，已足使法院對贈與事實形成相當之證明力。再者，本件系爭款項既已由上訴人之子3人無償兌領並併同申報綜合所得稅，縱上訴人主張係由其持有銀行存款簿、印鑑或NCD屬實，仍屬上訴人為其3子間接占有之型態，應認已移轉占有。又本件上訴人雖提出證人之證詞及證物，表示各銀行帳戶係上訴人以其子名義開立，而將存摺及印鑑交由上訴人自行保管，惟被上訴人查獲系爭款項係由給付人第一商業銀行以上訴人之子3人為所得人辦理扣繳，稅後利息轉入該3人帳戶，所孳生之利息，該3人於辦理綜合所得稅時列入申報或於事後經核定為其利息所得，有上訴人之子3人綜合所得稅各類所得資料清單可稽，由上訴人之子3人已取得系爭款項並加以申報，及本案被查獲時系爭款項仍以該3人名義占有等事實，可認上訴人之子3人因取得上述利息而行使因贈與而取得之系爭款項，對贈與事實已實現，依上開說明，已足認上訴人與其3子間贈與之意思表示已合致，上訴人提出所謂非典型之情況，尚不足以降低法院對贈與事實之證明力，無從為有利於上訴人之認定。上訴人所引本院75年度判字第681號、79年度判字第2096號、91年度判字第1436號、91年度判字第1819號、93年度判字第1519號及96年度判字第34號判決、最高法院88年度台上字第1725號、93年度台上字第1357號及94年度台上字第953號判決、臺灣高等法院臺中分院89年度重上更字第2號判決、高雄高等行政法院91年度訴字第519號判決，均非本院判例，無拘束本件之效力，且個案情形有別，尚難執為有利於上訴人之論據。而學者之法律見解，亦僅可供參考，不具拘束力。至上訴人所引原審法院95年度訴字第628號、95年度訴字第629號判決及95年度訴字第705號和解筆錄，暨被上訴人依原審法院95年度訴字第629號判決意旨所作97年1月21日中區國稅法二字第0970000209號重核復查決定書，係林克洋部分是否成立贈與關係之案件，是上引判決、和解筆錄及重核復查決定書與本案結果不生影響。另原審法院90年度訴字第1575號及第1576號贈與稅事件，乃上訴人、其配偶林劉玉真於83年及86年間分別以所有可轉讓定期存單解約、存款，為其子女及媳婦購買股票或繳納增資股款，經認定應以贈與論之事件；關於上訴人於上開事件主張其名義之定期存單係受其子、媳信託，並提出調解書為證乙節，上開判決以該調解書係於該案查獲日後所為，而未採信上訴人之主張。本件原判決援引該調解書，係以上訴人既於該案主張受其子之信託，適足以佐證上訴人並無信託其子之事實，並無違背論理或經驗法則可言。上訴人執此上訴，並無可採。是本件上訴人所購買第一商業銀行NCD，到期由其子3人無償兌領利息，至被查獲時仍以其子3人名義占有該款，所生利息亦由其子3人取得申報綜合所得稅在案，依前開說明，已足認上訴人與其子3人間成立贈與關係，上訴人對前開事實，實難諉為不知，亦自難辭過失之責，是被上訴人據以處漏稅額1倍之罰鍰，於法洵無不合。至於上訴人其餘述稱各節，無非重述為原審所不採之陳詞，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，是原判決所適用之法規與該案應適用之法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無違背法令之情形。上訴意旨指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回，為其判斷之基礎。

五、按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤」，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言，本院97年判字第360號著有判例。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由，此亦有本院62年判字第610號判例意旨可參。本件經核原確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，亦與解釋判例不相牴觸。再審原告起訴意旨所執各詞，或係於前訴訟程序業已主張，迭經原判決及原確定判決論駁詳明，並已敘明其取捨證據、認定事實之得心證理由明確。再審原告起訴理由無非係就原判決事實之認定為指摘，或原確定判決法律上見解之歧異主張，再審原告對之縱有爭執，均難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審之理由。原判決及原確定判決並無行政訴訟法第273條第1項第1款適用法規顯有錯誤之情事，再審原告起訴意旨，仍執前詞，指摘原判決及原確定判決有再審事由，請求廢棄，難認為有理由，應予駁回。

六、據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異