最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第一八五八號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第一八五八號

原告

甲○○

原告

乙○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

右當事人間因土地增值稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年四月十六日台八八

訴字第一四九五八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告甲○○於民國八十三年四月一日，將坐落桃園縣中壢市○○段三一－三五七地號土地及其上門牌桃園縣中壢市○○路一二九號房屋，移轉登記與第三人李宗賢，李宗賢再於同年六月三十日，將上開房地移轉登記與原告甲○○之弟即原告乙○○，涉及以迂迴移轉方式逃漏贈與稅，經被告所屬中壢稽徵所通知原告甲○○應於文到十日內補申報贈與稅，原告甲○○雖依限申報，惟主張係買賣交易，且應扣除土地增值稅、契稅、監證費、印花稅等費用。經被告以承買人未能提出支付價款之確實證明，及無確實資金流程證明為由，否准以買賣認定，核定贈與總額新台幣（以下同）六、一

六五、六○○，應納贈與稅八八五、三○六元。原告不服，主張因贈與移轉而發生之土地增值稅、契稅及監證費，確由受贈人乙○○繳納，依法應自贈與總額內扣除，申經復查結果，未獲變更，原告猶有未服，循序提起訴願及再訴願一，遞遭決定駁回，遂提起本件訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨及補充理由略謂︰一、土地增值稅等確實為原告乙○○本人於八十三年六月十日以現金在中壢農會經由出納員謝秋燕支付，因為拿巨款繳稅及謝小姐知道乙○○是中壢農會附近一家眼鏡行老闆，故印象特別深刻，其願以人證證明。二、另查原告乙○○自中聯信託領取二一○、九六三元，自台灣中小企銀領取一八○、○○○元及中聯信託領取一○九、八八二元，三者合計五○○、八四五元，其配偶黃香於繳增值稅之前一天，到新竹企銀東中壢分行領取二四二、○○○元，也應算在內。夫妻是一體，同住此棟房子，替丈夫分擔是很自然。夫妻二人數天內提領現金共七四二、八四五元，加上店內周轉金一○○、○○○元，及部分定期存款未到期，向妻姊黃文香借三一四、○○○元。再加上中壢農會定期存款三五三、一八二元總共一、五一○、○二七元。三、前述「人證」「資金來源」及原告乙○○與配偶數天內提領現金共

七四二、八四五元，提款日期大多與繳增值稅同日及前一天，向妻姊黃文香借三一四、○○○元，此一筆又與妻子黃香，在同一家銀行（新竹企業東中壢分行），同一天（年６月９日）也同時間一起去銀行提領的，均可查證。四、受贈人乙○○有正當職業，並已小有積蓄，當然有能力繳增值稅等稅款。贈與人甲○○也提出無繳土地增值稅、契稅及監證費之證明。五。綜上所述，土地增值稅等費用應自贈與總額中扣除請判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。

被告答辯意旨略謂︰一、本件原告甲○○於八十三年四月一日將其所有系爭石頭段三一－三五七地號土地及地上建物，以買賣名義移轉登記予第三人李宗賢所有，李宗賢再於同年六月三十日以相同原因，移轉登記甲○○之弟乙○○，涉及以迂迴移轉方式逃漏贈與稅，原告甲○○雖依限申報，惟未能提出支付價款之確實證明，被告遂以贈與論，依法核定贈與總額六、一六五、六○○元，應納贈與稅八八五、三○六元，應無不合。二、原告甲○○主張自新竹企銀東中壢分行領取之二四二、○○○元及三一

四、○○○元款項，被告初查時稱係受贈人即原告乙○○支付不動產價金之一部分，此有雙方當事人出具之說明書附卷可稽，原告甲○○嗣於復查時另主張上開款項係原告乙○○支付因贈與移轉而發生之土地增值稅、契稅及監證費。其前後說詞不一，顯係臨訟主張，不足採據。另查自中聯信託股份有限公司領取之普通信託憑證二一○、九六三元、自臺灣中小企業銀行領取之一八○、○○○元及自中聯信託領取之一○九、八八二元，三者合計僅五○○、八四五元，實不足支付系爭土地增值稅、監證費及契稅（土地增值稅七○九、六五四元及四三七、八四四元，共計一、一四七、四九八元；監證費四、一七八元；契稅四二、六八六元）。是原告甲○○主張確由原告乙○○繳納系爭稅、費乙節，核無足採。三、另原告甲○○主張土地增值稅確實為原告乙○○本人於八十三年六月十日以現金在中壢市農會經由出納員謝秋燕支付，且謝秋燕願以人證證明該筆稅款確為原告乙○○本人所支付，請准予該費自贈與總額中扣除乙節。查原告甲○○本身為當事人，已不能舉證確為原告乙○○所支付，謝秋燕僅為金融單位出納員又如何知悉原告繳款之來源與性質。四、綜上論述，原處分及復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴等語。

理由

一、按「財產之移動，具有左列各項情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅．．．配偶間及三親等以內親屬間財產之買賣；但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。」、「不動產贈與移轉繳納之契約或土地增值稅得自贈與總額中扣除。」為行為時遺產及贈與稅法第五條第六款及同法施行細則第十九條所明定。次按「不動產因贈與移轉而發生之土地增值稅、契稅及監證費，依法應由受贈人繳納，而實際上確係由受贈人自行繳納者，依照遺產及贈與稅法施行細則第十九條規定，應自贈與總額內扣除後計課贈與稅。．．．」財政部六十五年九月七日台財稅第三六○六七號函釋有案，而「關於不動產因贈與移轉而發生之土地增值稅、契稅及監證費，應否併入贈與總額或自贈與總額中扣除計課贈與稅乙節，前經本部於六十五年九月七日以台財稅第三六○六七號函釋在案。惟在適用該函時，應由稽徵機關自行查明其究係受贈人自行繳納或贈與人出資代為繳納上開稅費後，始能決定應否併入贈與課稅，但受贈人顯無資力繳納上開稅、費時，則可請受贈人提出以自有資金繳付上開稅、費之證明。」復為財政部六十九年十二月二十六日台財稅第四○四六三號函所明釋。經查本件原告甲○○與乙○○為兄弟，係屬二親等旁系血親，原告甲○○將其所有前開不動產，透過第三人李宗賢，以買賣為由，迂迴移轉登記為原告乙○○所有，且未能提出支付價款之確實證明，被告依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定，認前述財產之移動，應以贈與論，並按該不動產公告現值核定贈與總額，據以課贈與稅，核與首揭法條規定相符，自屬正當。惟依遺產與贈與稅法施行細則第十九條規定，不動產贈與移轉繳納之契稅或土地增值稅，既得自贈與總額中扣除，且依財政部前述六十九年十二月二十六日台財稅第四○四六三號函意旨，該土地增值稅、契稅及監證費，應否併入贈與總額或自贈與總額中扣除計課贈與稅，應由稽徵機關自行查明其究係受贈人自行繳納或贈與人出資代為繳納，受贈人顯無資力繳納稅費時，則請受贈人提出以自有資金繳付之證明。因此原告乙○○為受贈人，主張其有正當職業，小有積蓄，確有能力繳納稅款，本件土地增值稅等確係其所繳付，而非贈與人原告甲○○繳納等節；則其是否繳納土地增值稅、契稅及監證費，對於本件贈與總額之核計，即有重大影響，原告乙○○自係本件贈與稅事件之法律上利害關係人。

二、按「贈與稅之納稅義務人為贈與人；但贈與人有左列情形之一者，以受贈人為納稅義務人：行蹤不明者，逾本法規定繳納期限尚未繳納，且在中華民國境內無財產可供執行者」，行為時遺產及贈與稅法第七條第一項定有明文。再按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查」，稅捐稽徵法第三十五條第一項亦有明文。又按「人民對於中央或地方機關之行政處分，認為違法或不當，致損害其權利或利益者，得依本法提起訴願、再訴願」、「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利，經依訴願法提起再訴願而不服其決定：：：得向行政法院提起行政訴訟」，訴願法第一條及行政訴訟法第一條第一項均有明文。故申請復查、提起訴願、再訴願或行政訴訟，並不以行政處分之受處分人為限，就行政處分有法律上利害關係者，亦得提起之（參照本院七十五年判字第三六二號判例）。經查本件贈與稅事件，因主管機關依遺產及贈與稅法第七條第一項本文，認定應以贈與人為納稅義務人，而列原告甲○○為行政處分之受處分人。惟於本件贈與稅事件終結前，非完全無遺產及贈與稅法第七條第一項但書各款情事發生之可能性，原告乙○○既為該法條但書所規定之納稅義務人，且其主張自己確實繳納土地增值稅、契稅及監證費，對於贈與總額之核計，有重大影響，就該贈與稅之核課即有法律上之利害關係，依前述法條規定，自得依法申請復查、提起訴願、再訴願及行政訴訟。再訴願決定認原告乙○○非本件贈與稅之納稅義務人，不得申請復查；雖申請復查，惟復查決定僅列甲○○一人為當事人，原告乙○○逕行提起訴願、再訴願，於法不合，而駁回原告乙○○之再訴願，即有未合，應予撤銷。至於復查決定，雖僅就原告甲○○部分，為實體認定，關於另一申請人即原告乙○○部分，漏未論究；惟於原告二人提起訴願後，訴願機關已就全部訴願人即原告二人均為實體上之決定，自應認已補正復查之脫漏，本件復查關於申請人乙○○部分即無須撤銷另為決定之必要，附此敍明。

三、末查，原告甲○○雖僅依法申請復查及提起訴願，卻未提起再訴願，惟原告甲○○與乙○○為共同訴訟人，原告乙○○提起再訴願既屬合法，參酌行政訴訟法第三十三條準用民事訴訟法第五十六條第一項第一款法理，其再訴願效力自及於全體共同訴願人，即應認原告甲○○亦已合法再訴願。再訴願決定未注意及前述各點，認原告乙○○之訴願應不受理。原告甲○○部分則未予論究，均有不合。爰將再訴願決定撤銷，由受理再訴願機關重為審酌，另為決定，以期適法。

據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第二十六條前段，判決如主文。

行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 評 事 陳 石 獅評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權評 事 王 立 杰右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 蘇 金 全