最高行政法院(含改制前行政法院)九十二年度判字第一三二六號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十二年度判字第一三二六號

再審原告

瑞山營造事業有限公司

代表人

乙○○

訴訟代理人

王剛律師

再審被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

甲○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國九十一年四月十二日本院

九十一年度判字第五三八號判決，提起再審之訴。本院判決如左：

主文

理由

再審原告民國八十四年度營利事業所得稅結算申報，列報全年所得額新台幣（下同）一○、二七一、○六二元。再審被告初查，以再審原告帳簿憑證遺失，遂依行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第十一條第四項規定，按同業利潤標準核定營業淨利四六、三○四、七七七元，加計非營業收入三、四三四、八六八元，減除非營業損失三、四二六、五三五元，核定課稅所得額為四六、三一三、一一○元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，為本院八十九年度判字第七三四號判決（下稱前次判決）駁回後，復提起再審之訴，亦經本院以九十一年度判字五三八號判決（下稱原判決）駁回在案。茲再審原告再以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款再審事由，對之提起再審之訴。

再審原告起訴意旨及補充理由略謂：本件原判決既認定再審原告之帳簿憑證係送交稅務代理人查核簽證時遺失，又謂其非因遭受不可抗力災害或有關機關因調閱而致生滅失之結果，顯係認定事實錯誤或事實認定尚待斟酌遽行適用法規，原判決遽以本件應否適用查核準則第十一條第四項、第二項規定之法律見解有所爭執，不得據為再審之理由，因鈞院七十四年度判字第八二三號、七十四年度判字第一五五九號、七十八年度判字第二四九號判決，已為人民所信賴，原判決未注意及此，揆之信賴保護原則，自有未合。又查核準則未經任何法律之授權（參照司法院釋字第二四七號解釋），純係依職權發布之命令，乃依法行政原則所不許，司法院釋字第四五四號解釋、第四五五號解釋對之迭有明示；其第十一條第四項既與人民權利義務有密切關係，未訂定法律，違背中央法規標準法第五條，司法院釋字第二一七號、第二一八號解釋，又與憲法第十九條人民有依法納稅之義務不符，原判決逕予駁回再審之訴，適用法規顯然錯誤。再者，查核準則第十一條第二項與第四項，實質並無差別，而其結果則大不相同，就比例原則觀之，其適當性、必要性、衡量性均堪研究，有行政法院三十六年判字第三十四號、四十七年判字第二六號判例足供參考。就本件言之，再審原告將帳簿憑證委託貨運公司送交稅務代理人查核，堪謂已盡注意之能事，貨運公司誤送滅失，再審原告並無過失，依司法院釋字第二七五號解釋，自不應對之為懲罰性處分，再審被告依同業利潤標準核定所得額，令再審原告從重負納稅之責，按諸行政程序法第八條、鈞院五二年判字第三四五號及五九年判字第五四七號判例、另七十年度判字第九七五號判決，顯違誠信原則，原判決未予糾正，自屬適用法規錯誤。為此，求為原判決廢棄，再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷等語。

再審被告答辯意旨略謂：再審被告以再審原告帳簿憑證遺失，遂按同業利潤標準核定其營業淨利，依行為時所得稅法第八十三條第一項、其施行細則第八十一條及查核準則第十一條第二項前段及第四項前段規定，並無不合。至再審原告主張各節，前經大院詳為審酌論駁，且以前次判決及原判決駁回在案，再審原告仍執前詞反覆訴求，殊難謂有理由，更無行政訴訟法第二百七十三條各款規定之要件適用，是所訴核無足採，請駁回再審原告之訴等語。

原判決係以：前次判決以再審原告八十四年度帳簿憑證於送交稅務代理人查核時，因貨運公司運送地址錯誤，致帳簿憑證滅失，再審原告之帳簿憑證既係因運送疏失致遭滅失，而非因遭受地震、風災、水災、旱災、蟲災、火災及戰禍等不可抗力之災害，亦非有關機關因公調閱，以致滅失，核無查核準則第十一條第二項規定，按前三年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之適用。再審被告按同業利潤標準核定其營業淨利，揆諸行為時所得稅法第八十三條第一項、其施行細則第八十一條及查核準則第十一條第二項前段及第四項前段規定，自無不合。至於查核準則第十一條第四項係規定帳簿憑證除送交稅務代理人查核簽證外，不得攜離營業場所，如有滅失，則應就查得資料或同業利潤標準予以核定。而帳簿憑證滅失，得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定者，仍以查核準則第十一條第二項所明定之因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失之情形為限。再審原告主張帳簿憑證於送交稅務代理人時滅失，得按前三年純益率之平均數核定營業淨利云云，顯有誤會。再審被告所為之處分，並無違誤。一再訴願決定，遞予維持，亦無不合而駁回再審原告前訴訟程序之訴，核無所適用之法規與應適用之現行法規相違背，或與解釋判例相牴觸情形。又再審意旨係就本件應否適用查核準則第十一條第四項、第二項規定之法律見解有所爭執，不得據為再審理由。前次判決認帳簿憑證於送交稅務代理人時滅失，仍應依查核準則第十一條第四項規定核定，並無再審原告所指原判決認定本件合於查核準則第十一條第四項規定，竟適用第二項規定駁回之矛盾情形。亦未違反憲法第十九條、第十五條或司法院釋字第一五一號、第二一八號解釋意旨或租稅公平原則。再審原告之再審顯無再審理由，應予駁回等詞，為其判斷之基礎。

按行政訴訟當事人對本院之確定判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第二百七十三條第一項、第二項所列情形之一者，始得為之。行政訴訟法第二百七十三條第一項第一款所定「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。次按司法院釋字第二四七號解釋指明：「稽徵機關已依所得稅法第八十條第二項核定各該業所得額標準者，納稅義務人申報之所得額，如在上項標準以上，依同條第三項規定，即以其原申報額為準，旨在簡化稽徵手續，期使徵納兩便，並非謂納稅義務人申報額在標準以上者，即不負誠實申報之義務。故倘有匿報、短報或漏報等情事，仍得依所得稅法第一百零三條、第一百一十條、稅捐稽徵法第二十一條及第三十條等規定，調查課稅資料，予以補徵或裁罰。財政部發布之營利事業所得稅結算申報書面審核案件抽查辦法、營利事業所得稅結算申報查核準則及中華民國五十九年五月十八日台財稅字第二三七九八號令即係為執行該等法律之規定而訂定，就此而言，與憲法尚無牴觸。」又釋字第四三八號解釋復闡示：「財政部於中華民國八十二年十二月三十日發布之營利事業所得稅查核準則，係規定有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項。該準則第九十二條第五款第五目規定『在台以新台幣支付國外佣金者，應在不超過出口貨物價款百分之三範圍內，取具國外代理商或代銷商名義出具之收據為憑予以認定』，乃對於佣金之認定與舉證方式等技術性、細節性事項加以規定，為簡化稽徵作業、避免國外佣金浮濫列報所必要，並未逾越所得稅法等相關之規定，亦未加重人民稅負，與憲法第十五條、第十九條與第二十三條尚無牴觸。對於在台灣地區以新台幣支付國外佣金，與同準則第九十二條中其他規定之國外佣金，僅就認定標準為斟酌事實情況差異所為之不同規定，與憲法第七條之平等原則亦無違背。」一再肯認查核準則之規定，與憲法第十五條、第十九條、第二十三條、第七條尚無牴觸。本件原處分所適用之查核準則第十一條，係為執行行為時所得稅法第八十三條、所得稅法施行細則第八十一條，而就技術性、細節性事項加以規定，並未逾越母法，與憲法第十九條、司法院釋字第二一八號、第四五四號、第四五五號、第二一七號及中央法規標準法第三條、第五條均無牴觸，尤無違反法律保留及比例原則之可言。而司法院釋字第二七五號解釋，係針對人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，應有之責任條件所為銓釋，與本件再審原告未能提示證明文據，如何核定其所得額者，情形不同，尚無適用之餘地。又再審意旨所引本院判決，並非判例，祗有個案拘束之效力，不生信賴保護問題。另原處分係依相關法規，核定再審原告之所得額，要與行政程序法第八條及本院判例、判決所揭誠信原則無關。從而再審原告之主張，無非係法律上見解之歧異，核與「適用法規顯有錯誤」之再審事由要件不符。綜上所述，本件再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。

據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第二百八十一條、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官廖　政　雄

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　張　雅　琴