最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第三一號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　九十三年度判字第三一號

上訴人

甲○○

被上訴人

財政部高雄市國稅局

代表人

乙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十一年十月三十一日高雄高等

行政法院九十一年度訴字第五一○號判決，提起上訴。本院判決如左：

主文

理由

一、本件上訴人在原審起訴主張：㈠營利所得部分：⒈被上訴人核定上訴人配偶得自仁英公司之營利所得二一、三六○、○○○元，係該公司八十七年盈餘轉增資之股票股利所得，該所得主要來源係買賣上市公司仁翔建設股份有限公司（下稱仁翔公司）股票之投資所得，仁英公司雖於八十七年度有所得，然八十八年度仁翔公司因國內房地產市場低迷及東南亞金融危機所致，已發生經營困難並已經下市，而仁英公司所持有之仁翔公司股票因股價下跌已遭銀行斷頭賣出，且尚不足以清償銀行貸款，目前仁英公司已倒閉且停止營業，所以仁英公司之股利所得就上訴人及其配偶而言，並無實際之所得，因上訴人配偶不僅未拿到現金，亦未拿到該公司發行之股票，且該公司事後已倒閉，上訴人配偶原始投資於該公司之投資額亦已全數虧光，若僅因仁英公司帳上短期獲利，不考慮事後已倒閉之事實而對其課稅，不僅不合理，且實際上投資額已虧光，又何來資金繳稅。況且依遺產及贈與稅法第三十條第二項規定「遺產稅或贈與稅應納稅額在三十萬元以上，納稅義務人確有困難，不能一次繳納現金時，得於前項規定納稅期限內，向該管稽徵機關申請，分十二期以內繳納；每期間隔以不超過二個月為限，並准以課徵標的物或其他易於變價或保管之實物一次抵繳。」再依同法施行細則第四十六條第一項規定「納稅義務人申請以繼承或受贈之課徵標的物抵繳遺產稅或贈與稅者，其抵繳價值之計算，以該項財產核課遺產稅或贈與稅之價值為準。」以立法精神而言，用多少價值課稅，即准予多少價值抵繳稅款，符合行政法之平等原則，雖該法無法於本件比照適用，惟依本件背景，就上訴人而言亦已造成無力繳納稅款之事實，是否准上訴人持用仁英公司之股票抵繳稅款，亦值斟酌。⒉再者，上訴人於申報當年度綜合所得稅時，已在申報書載明仁英公司營利所得之事實，僅因該項所得尚有爭議故未列入，並無逃漏稅之意思；又漏報之各項所得皆係屬給付單位已掣發扣繳憑單之所得，以目前被上訴人之電腦勾稽功能必定可查核出，顯見其僅是一時疏忽漏報所致，被上訴人處以○．二及○．五倍之罰款實在太過嚴苛，有違行政法之平等原則。⒊按所得稅法第二條第一項明定：「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」依此條文之規定觀之，顯見納稅義務人有所得始有課稅，無所得即無須課稅。又「我國營利事業所得稅在原則上，除非公司組織之營利事業外，均應採權責發生制，但綜合所得稅原則上則採現金收付制，稱為收付實現原則，亦即綜合所得稅僅對已實現之所得課稅。而所謂所得之實現與否，原則上係以是否收到現金或足以替代現金之報償為準。」足證課徵綜合所得稅，應對實際收入者為之，以該實際收入所得為課徵之對象。本件上訴人及配偶李美慧既未曾實際收取仁英公司所開立股利憑單上所記載之二一、三六○、○○○元，依上開說明，此等金額自不應列入上訴人課徵綜合所得稅之內容。又復查決定及訴願決定理由欄所載「仁英公司八十七年度營利事業投資人明細及分配盈餘表及股利憑單影本」，經查此等明細及盈餘表及股利憑單均係仁英公司片面製作，是否真實不無可疑，而上訴人既於九十年一月十九日復查申請書及九十年十二月十二日訴願申請書明確主張並無該金額之實際所得，被上訴人自應詳為查證，自不容被上訴人怠於查證，逕引該仁英公司片面記載之資料，即認定上訴人確有該二一、三六○、○○○元之實際收入。⒋又查「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」行政程序法第九條定有明文。「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」同法第四十三條亦定有明文。經查，上訴人既於復查申請書、訴願申請書明確主張未曾實際獲得仁英公司之二一、三六○、○○○元之股利，被上訴人或訴願機關應依此行政程序法之規定，詳為查證，且亦非不能查證，只要被上訴人或受理機關依職權調閱仁英公司八十七年度帳冊之記載及款項撥付之資料，即足以查明仁英公司究竟有無實際給付上訴人之配偶該等金額。而上訴人係一介平民，根本無權調閱仁英公司之帳冊資料，自不能課以上訴人或配偶提出未曾收取該二一、三六○、○○○元證據之義務。被上訴人未察，遽以仁英公司片面填載之明細及盈餘表與股利憑單即認定上訴人之配偶實際獲得該二一、三六○、○○○元之股利。訴願機關亦未加查證，遽維持原處分，自有不適用上開法律規定之違誤。㈡罰鍰部分：⒈按行為時所得稅法第七十一條第一項規定：「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，．．．。」經查，本件上訴人確有依規定填具八十七年度綜合所得稅結算申報書，並有提出扣免繳憑單，此亦為被上訴人之前開罰鍰處分書有關證據欄記載：「一、各類所得扣繳暨免扣繳憑單。．．．」明確。足證本件上訴人確有依所得稅法第七十一條第一項之規定填具八十七年度綜合所得稅結算申報書向被上訴人申報，並有提出有關各類所得扣繳暨免扣繳憑單之事實。上訴人所為並無違反所得稅法第七十一條第一項之規定。原處分認定上訴人違反所得稅法第七十一條第一項之規定，顯屬無稽。又雖上訴人疏未將所提出之該各類所得扣繳暨免扣繳憑單內所載之金額加以統計，此疏失應可由上訴人適時予以補正，亦非不能補正（因已提出該等憑單，只要統計該等金額即可。）且查「行政機關作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分前，除已依第三十九條規定，通知處分相對人陳述意見，或決定舉行聽證者外，應給予該處分相對人陳述意見之機會。」行政程序法第一百零二條前段定有明文。本件被上訴人於發現上訴人未將所提出之各類扣繳憑單所載之金額為統計，自應通知上訴人為補正，其怠於通知上訴人補正，且於作成前述罰鍰處分前亦未依上開行政程序法第一百零二條之規定，通知上訴人陳述意見之機會，竟遽為處分罰鍰，被上訴人之此處分顯具有重大明顯之瑕疵，依行政程序法第一百十一條第七款「行政處分具有重大明顯之瑕疵者，無效。」之規定，足見前開被上訴人對上訴人罰鍰之處分應屬無效，復查決定及訴願決定未察，遽維持原處分，自有不當。⒉次查所得稅法第一百十條第一項係規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」此法條係明定納稅義務人有「漏報或短報情事」始得對之為處罰。並未規定未就扣繳憑單所載金額加以統計者予以處罰。本件上訴人確有辦理八十七年度綜合所得稅結算申報，且亦有提出扣繳暨免扣繳憑單，更且「二一、三六○、○○○元係取自仁英投資有限公司之營利所得，上訴人於綜合所得稅結算申報書有揭露」此亦為卷附被上訴人罰鍰處分書之審查意見內記載明確，足證本件上訴人就八十七年度對應申報課稅之所得額並無漏報或短報情事，上訴人並無違反所得稅法第一百十條第一項之規定，被上訴人逕依所得稅法第一百十條之規定，對上訴人處以罰鍰，復查及訴願機關均以維持，顯不適法。⒊又按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」司法院釋字第二七五號解釋在案。如前所述，本件上訴人及配偶係因未曾實際收受仁英公司分配之股利二一、三六○、○○○元，並於綜合所得稅結算申報書內具體明確表明「因尚有爭議，將提請調解委員會調解或提訴訟故未列入綜合所得總額內。」顯見上訴人並無故意或過失為漏報或短報之情事，依此司法院釋字第二七五號解釋意旨，自不應對上訴人為處罰，被上訴人逕對上訴人處以罰鍰，自不適法。⒋財政部八十八年四月二十九日台財稅八八一九一○二六八號函規定：「納稅義務人於辦理綜合所得稅結算申報時，未依所附扣繳憑單給付總額悉數列報，其短計所得部分，除經查明納稅義務人舉證無過失屬實外，仍應依所得稅法規定，以短漏報所得額論處。」此解釋過於嚴苛，並違反比例原則，應不適用。且查本件上訴人之綜合所得結算申報書，就仁英公司分配之股利二一、三六○、○○○元，已依所附扣繳憑單所載給付總額悉數列報，並非未列報，顯見本件與財政部函之處罰規定不相適合，從而被上訴人據以對上訴人處以罰鍰自不適法。又財政部九十年九月二十七日台財稅字第○九○○○三六七二五號令稱：「綜合所得稅納稅義務人對核定課徵之所得內容異議，提出檢舉營利事業虛報該納稅義務人之營利及利息所得，有關原課徵個人綜合所得稅部分應否暫緩徵收，請比照本部六十九年五月二十七日台財稅第三四二一四號函。」而財政部六十九年五月二十七日台財稅第三四二一四號函明確指稱：「二、綜合所得稅納稅義務人向稽徵機關檢舉營利事業虛報職工薪資，受理機關應就其檢舉事項詳為調查，．．．。三、前開經稽徵機關調查移送司法機關之虛報薪資案，或由納稅義務人逕向法院檢舉，並將法院收件證影本及檢舉書狀副本檢送稽徵機關之虛報薪資案件，在營利事業有關人員刑責未確定前，納稅義務人應補繳之稅款，可暫緩徵收，俟營利事業人員刑責確定，再依實際所得重新核算所得稅。．．．」依此財政部之令函可證，營利事業有虛報納稅義務人之營利所得，經納稅義務人提出檢舉，稽徵機關自應就檢舉事項詳為調查，在該營利事業有關人員刑責未確定前，納稅義務人應補繳之稅款可暫緩徵收，俟營利事業人員刑責確定，再依實際所得重新核算所得稅。本件上訴人既於八十七年度綜合所得稅結算申報書上就仁英公司之股利二一、三六○、○○○元部分明確記載「因尚有爭議，將提請調解委員會調解或提訴訟故不列入綜合所得總額內。」上訴人此之記述，應含有檢舉仁英公司有虛報營利所得之意思，參酌卷附被上訴人提出之訴外人李雨蒼、陳兆雄、林喜久控告仁英公司負責人陳清雄涉嫌謊報其等於八十七年間獲取仁英公司之股利，足證本件上訴人主張上訴人之配偶李美慧於八十七年間確未自仁英公司獲得股利二一、三六○、○○○元，應屬可信。被上訴人自應依上開財政部之令函，詳為調查，並應暫緩徵收該稅款。詎被上訴人非但未暫緩徵收該稅款，反而核定上訴人有逃漏該所得，而對上訴人核定補繳稅款並處以罰鍰，足證本件被上訴人對上訴人所為之處分確有不當，訴願機關未察，遽以維持，亦有不當。⒌又查被上訴人有調查審核納稅義務人所提出之結算申報書之義務，並應給予納稅義務人解釋說明之機會，此觀所得稅法第八十條、八十四條、稅捐稽徵法第三十條等之規定即明。本件被上訴人未盡調查審核之義務，就上訴人於綜合所得稅結算申報書所記載之內容：「因尚有爭議，將提請調解委員會調解或提訴訟故不列入綜合所得總額內。」為適當之調查及予上訴人說明解釋之機會，即遽以對上訴人為罰鍰處分，有違反行政程序法第九條「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」之規定，及第八條：「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴」之規定，自屬不當。經查本件上訴人既於綜合所得稅結算申報書明確記載上開內容，若被上訴人對該內容稍盡調查之義務，或通知上訴人到場為說明，且若認上訴人之該記載不可採，自應通知上訴人補正，上訴人當可適時補正。本件被上訴人竟對上訴人之該記載視若無睹，逕對上訴人為處罰，顯係對上訴人不教而殺，對上訴人而言，極不公平。進而言之，本件上訴人既將上開仁英公司分配之股利明確於所得稅結算申報書上列載，僅係未適時繳納稅款而已，充其量，上訴人之行為亦僅係是否逾期繳納稅款，是否依所得稅法第一百十二條之規定加徵滯納金之問題，而非同法第一百十條第一項所規定之逃漏稅問題。被上訴人逕對上訴人處以漏稅罰鍰自有不適用法規之違誤，為此訴請撤銷訴願決定及原處分之判決。

二、被上訴人則以：㈠營利所得部分：⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。」為行為時所得稅法第十四條第一項第一類第一款所明定。⒉查上訴人之配偶李美慧為仁英公司之股東，八十七年度取自仁英公司之營利所得為二一、三六○、○○○元，上訴人就此亦未爭執，有仁英公司八十七年度營利事業投資人明細及分配盈餘表及股利憑單影本附卷可稽，是原核定將之歸課上訴人本年度綜合所得稅，揆諸首揭規定，並無不合。至上訴人執意主張系爭所得僅為仁英公司之帳上短期獲利，惟事後該公司已倒閉，故不僅未拿到現金，亦未拿到發行之股票云云，查李美慧既為仁英公司之股東，而該公司業將所獲盈餘分配予各投資股東，不問其獲利來自長期或短期均應於分配年度課徵股東所得稅，所稱仁英公司事後已倒閉及並未領取股利等情，咸非得作為阻卻租稅課徵之理由，上訴人此之主張，於法不合。㈡罰鍰部分：⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第一百十條第一項所明定。又「納稅義務人於辦理綜合所得稅結算申報時，未依所附扣繳憑單給付總額悉數列報，其短計所得部分，除經查明納稅義務人舉證無過失屬實外，仍應依所得稅法第一百十條規定，以短漏報所得額論處。」亦為財政部八十八年四月二十九日台財稅第八一九一○二六八號函釋在案。⒉查上訴人八十七年度辦理結算申報，列報所得總額四、三六

三、八六五元、應納稅額四三二、二五一元及自行繳納稅額九一、○○七元。而上訴人僅將系爭營利所得二一、三六○、○○○元、其他所得一一、○○○元、執行業務所得六、五一○元及機會中獎所得七、四八五元等五筆所得於結算申報書內揭露，其中營利所得並敘明因尚有爭議，將提請調解委員會調解或提起訴訟等語，惟五筆均未列入所得總額，亦未納入計算應納稅額及應自行繳納稅額，且查上訴人就營利所得部分事後並未對仁英公司提起相關訴訟事宜，是漏計情形甚明，原處分爰併同其餘漏報之營利、薪資、利息、租賃及財產交易等所得共計漏報二二、三三○、六四○元，依首揭所得稅法第一百十條第一項規定按所漏稅額

八、二四九、○七八元，分別依已填報扣免繳憑單及非屬已填報扣免繳憑單所得處以○．二倍及○．五倍之罰鍰計一、六六一、三○○元（計至百元止），洵無違誤。至上訴人質以漏報系爭營利所得二一、三六○、○○○元，被上訴人按○．二倍論罰，太過嚴苛乙節，參據財政部所訂「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，所處○．二倍已屬最低之裁罰倍數，上訴人主張或有誤解等語作為抗辯。

三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果以：㈠八十七年度綜合所得稅部分：⒈按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額、合作社社員所獲分配之盈餘總額、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘總額、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘總額及個人一時貿易之盈餘皆屬之。公司股東所獲分配之股利總額或合作社社員所獲分配之盈餘總額，應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之，．．．」、「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併申報。」分別為行為時所得稅法第十四條第一項第一類前段及第十五條第一項所明定。⒉上訴人八十七年度綜合所得稅結算申報，漏報其配偶李美慧取自仁英公司營利所得二一、三六○、○○○元，僅於辦理綜合所得稅結算申報時敘明該筆收入尚有爭議，將提請調解委員會調解或提起訴訟，而未將上開金額列入所得總額，案經被上訴人查證後，以其不符免稅規定，遂併課其當年度綜合所得稅。另上訴人尚漏報營利、薪資、利息、租賃、財產交易、機會中獎及其他等所得共計九七○、六四○元，核定漏稅額計八、二四九、○七八元，並依上開所得有無扣免繳憑單，分別裁處○．二倍及○．五倍之罰鍰計一、六六一、三○○元（計至百元止）之事實，有上訴人八十七年度綜合所得稅結算申報書、被上訴人核定通知書附於原處分卷可稽，且為兩造所不爭，洵堪信為真實。⒊經查，上訴人對於漏報營利、薪資、利息、租賃、財產交易、機會中獎及其他等所得共計九七○、六四○元部分，業據上訴人訴訟代理人於原審言詞辯論時表示不爭執，所爭執者厥為被上訴人核定漏報營利所得二一、三六○、○○○元部分而已，合先敘明。次按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」亦為行為時所得稅法第七十一條第一項前段所規定。本件上訴人之配偶李美慧為仁英公司之股東，八十七年度取自該公司之營利所得為二一、三六○、○○○元，有仁英公司八十七年度營利事業投資人明細及分配盈餘表及股利憑單、扣繳憑單影本附卷可稽，應可認為真實。至上訴人主張系爭所得為仁英公司之帳上短期獲利，惟嗣後公司已倒閉，故未拿到現金或股票云云；惟查，課稅處分與科罰處分為負擔處分，依法行政之憲法決定要求課稅或課處罰鍰處分要件不明時，對此權利發生之事實應由稅捐機關負舉證責任，然於稅捐機關提出證據證明後，對此證據有所爭執者，則對於權利障礙之事實，自應由主張權利障礙之一方負舉證之責。本件被上訴人對於上訴人之配偶李美慧為仁英公司之股東，而仁英公司於八十七年度分配盈餘二一、三六○、○○○元予股東之事實，已提出前開證據資以證明，上訴人否認有此收入，自應由上訴人負舉證責任。況仁英公司股東之組成，除法人股東勝群投資股份有限公司、陳兆雄外，餘皆為上訴人之親屬，且股東陳兆雄、林喜久於向台灣高雄地方法院檢察署對上訴人提起偽造文書等告訴時，亦表明上訴人係仁英公司之實際負責人，則上訴人對仁英公司實際業務狀況，知之甚稔，是仁英公司既已分配盈餘與各股東，顯現於帳冊並掣發給扣繳憑單，上訴人自有依法申報之義務，空言主張未實際有收入云云，並非可採。⒋次查，上訴人於申報綜合所得稅時，固於申報書載明「本項（即二一、三六○、○○○元部分）收入因尚有爭議，將提請調解委員會調解或提起訴訟，故未列入綜合所得總額內」等語。然查，仁英公司於八十七年度分配盈餘與各股東，已如前述，上訴人既有該分配盈餘之收入，依法即應於申報書加總計算，不得僅以附記方式加註，況且上訴人於申報該年度綜合所得稅後，迄今並無對仁英公司提出民事調解或提起訴訟請求，亦為上訴人所自承在卷（詳九十一年九月十九日準備程序筆錄及同年十月二十九日言詞辯論筆錄），更未對仁英公司負責人提起刑事告訴，難僅憑上訴人於綜合所得稅結算申報書內附記載明尚有爭議，即遽認為真實，是上訴人此之主張，亦難憑採。則被上訴人於查證上訴人配偶李美慧八十七年度取自仁英公司營利所得二一、三六○、○○○元後，予以併入上訴人當年度綜合所得額，揆諸前開規定，即無違誤。㈡罰鍰部分：⒈按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第一百十條第一項定有明文。又「納稅義務人於辦理綜合所得稅結算申報時，未依所附扣繳憑單給付總額悉數列報，其短計所得部分，除經查明納稅義務人舉證無過失屬實外，仍應依所得稅法規定，以短漏報所得額論處。」亦經財政部八十八年四月二十九日台財稅字第八八一九一○二六八號函釋有案。⒉上訴人八十七年度綜合所得稅結算申報，漏報其配偶李美慧取自仁英公司營利所得二一、三六○、○○○元及漏報營利、薪資、利息、租賃、財產交易、機會中獎及其他等所得共計九七○、六四○元之情事，已如前述，是被上訴人核定漏稅額八、二四九、○七八元，並依所得有無扣免繳憑單，分別裁處○．二倍及○．五倍之罰鍰計一、六六一、三○○元（計至百元止）〔計算式：8,249,078×（22,181,559/22,285,685)×0.2+8,249,078×(104,126/22,285,685)×0.5等於1,661,300〕，揆諸首開規定，依法即屬有據。⒊至於上訴人主張申報當年度綜合所得稅時，已在申報書載明仁英公司營利所得之事實，僅因該項所得尚有爭議故未列入，並無逃漏稅之意思，又漏報之各項所得皆係屬給付單位已掣發扣繳憑單之所得，以目前國稅局之電腦勾稽功能必定可查核出，顯見其僅是一時疏忽漏報所致，被上訴人處以○．二倍及○．五倍之罰款實在太過嚴苛云云。然查，上訴人固於綜合所得稅結算申報時附記如前所載，惟其並未加總計算，即係對於所得稅法規定應申報課稅之所得額有所漏報，致有漏稅結果之產生，既有漏稅結果之產生，即該當所得稅法第一百十條第一項之構成要件，被上訴人據以科罰，即屬有據。又稅務案件需經過稅額調整值計算方式個別判斷，本件上訴人違章行為如前所述，而依行為時所得稅法第一百十條規定，係按所漏稅額處兩倍以下罰鍰，被上訴人依財政部訂定稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，就違章情節及危害性予以衡量，兼顧比例原則及平等原則，分別依已填報扣免繳憑單及非屬已填報扣免繳憑單所得處以○．二倍及○．五倍之罰鍰，仍屬法律規定罰鍰倍數範圍內行政裁量權之行使，應無違誤，上訴人此部分之主張，亦無理由。⒋又按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院釋字第二七五號解釋在案。本件上訴人八十七年度辦理結算申報，列報所得總額四、三六

三、八六五元，漏報其配偶李美慧取自仁英公司營利所得二一、三六○、○○○元，及漏報營利、薪資、利息、租賃、財產交易、機會中獎及其他等所得共計九七○、六四○元等情，已如前述，揆諸上開司法院解釋意旨，上訴人既未能舉證證明自己並無過失，縱無故意，亦難謂無過失，是上訴人既有過失，則原處分依所得稅法第一百十條第一項規定科處罰鍰，洵無違誤。至財政部八十八年四月二十九日台財稅八八一九一○二六八號函釋乃財政部就納稅義務人辦理綜合所得稅結算申報時，未依所附扣繳憑單給付總額悉數列報，其總計所得部分，是否有所得稅法第一百十條規定適用疑義所為釋示，既已闡示，納稅義務人得舉證無過失排除該條適用，即無上訴人所指過於嚴苛並違反比例原則情形。又上訴人所舉財政部九十年九月二十七日台財稅字第○九○○○三六七二五號、六十九年五月二十七日台財稅第三四二一四號函釋內容與本件核屬有異，上訴人據以主張，容有誤解，因而為上訴人敗訴之判決。

四、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違誤。上訴意旨仍執陳詞指摘原判決有不適用行政程序法第六條第九條等規定及適用不當以及理由不備，理由矛盾之違背法令，聲明廢棄改判。惟查原判決已論明仁英公司股東之組成，除法人股東勝群投資股份有限公司、陳兆雄外，餘皆為上訴人之親屬，且股東陳兆雄、林喜久於向臺灣高雄地方法院檢察署對上訴人提起偽造文書等告訴時，亦表明上訴人係仁英公司（等四家關係企業）之實際負責人，則上訴人對仁英公司實際業務狀況，知之甚稔，是仁英公司既已分配盈餘與各股東，顯現於帳冊並掣發給扣繳憑單，上訴人自有依法申報之義務，空言主張未實際收入云云，並非可採。上訴人於申報該年度綜合所得稅後，迄今並無對仁英公司提出民事調解或提起訴訟請求，亦為上訴人在原審所自承在卷，更未對仁英公司負責人提起刑事告訴，自難僅憑上訴人於綜合所得稅結算申報書內附記載明尚有爭議，即遽認為真實，則被上訴人於查證上訴人配偶李美慧八十七年度取自仁英公司營利所得二一、三六○、○○○元後，予以併入上訴人當年度綜合所得額，即無違誤。次查：上訴人因於綜合所得稅結算申報時附記有上開配偶營利所得二一、三六○、○○○元資料，惟其並未加總計算申報為綜合所得額列報綜合所得稅，即係對於所得稅法規定應申報課稅之所得額有所漏報致產生漏稅之結果，上訴人既不能舉證證明自己無過失，反之依卷證所示前開仁英公司股東陳兆雄等人之告訴狀所示，上訴人為仁英公司之實際負責人，尚難謂為無故意過失，被上訴人依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額就違章情節及危害性予以衡量，兼顧比例原則及平等原則，於法定處二倍以下罰鍰之範圍內分別依已填報扣免繳憑單及非屬已填報扣免繳憑單所得處以○．二倍及○．五倍之罰鍰，仍屬法律規定罰鍰倍數內行使裁量權之行使，應無違誤。況原判決對上訴人所訴各節，均已詳予剖析論駁，上訴意旨無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，斤斤指摘，核無足取。從而本件上訴意旨為無理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 法 官陳　石　獅

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　張 雅 琴