最高行政法院(含改制前行政法院)98年度裁字第846號

最　高　行　政　法　院　裁　定

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 98年度裁字第846號

上訴人

南和興產股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

劉豐州律師

訴訟代理人

陳韋利律師

被上訴人

高雄市稅捐稽徵處

代表人

蘇進步

上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國95年12月28日高雄高等行政法院95年度訴字第838號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。

二、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，係略以：㈠、土地稅減免規則第10條屬同規則第9條之特別規定，故於「供公共通行之騎樓走廊地，而無建築改良物」之情形，自應優先適用第10條規定予以免徵地價稅，而無適用第9條普通規定之餘地。原判決遽認計入法定空地之騎樓走廊地，應依土地稅法第9條但書規定不予免徵地價稅，而不再適用同規則第10條規定免徵地價稅，顯有違誤。㈡、被上訴人94年7月14日高市稽三地字第0940034423號函之主旨記載，並無隻字片語提及系爭騎樓地原經免徵地價稅之經過，亦無撤銷原處分之記載，且無得對之提起訴願之教示，則依行政程序法第5條所規定，行政行為內容應明確之要求，被上訴人函文自無法解除係撤銷85年間原免徵地價稅處分之意思表示。原判決遽認上開函文有撤銷免徵地價稅處分之意思，顯有違誤。㈢、系爭退縮騎樓地或無遮簷之人行道，其設置為行為時高雄市建築管理自治條例第8條所強行規定，土地所有權人負擔有忍受公用通行之公法上義務負擔，已經剝奪所有權人之使用收益權利，此項為公益之犧牲，既然已經減損納稅義務人對於土地之使用收益權利，自應依法減免地價稅，以反映量能課稅之精神，並表彰適度損失補償之意義。否則，既然因為公用負擔致無法使用收益之特別犧牲在前，又需納稅負擔在後，豈不是蒙受雙重損失，原判決漏未審酌系爭法定退縮騎樓地，負有忍受公用通行之公法上義務負擔，致誤認仍應課稅，顯然有違反地價稅之使用收益稅之本質，也違背量能課稅原則。㈣、按土地稅減免規則第10條第1項規定：「供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者，應免徵地價稅」，其適用條件並未將「計入法定空地」之情形，排除在外。原判決竟認為騎樓走廊地，無建築改良物者，如要免稅，必須具備另一個要件：「未曾計入法定空地」。倘若有將其「計入法定空地」之情形，則不適用免稅規定。是乃創設法律所無之免稅要件，增加法律所無之限制，顯然違反憲法第19條之租稅法律主義以及司法院釋字第210號解釋關於免稅規定不得以行政命令限縮其適用範圍之精神。㈤、在一般騎樓地既然可以享受減免地價稅之待遇，則在法定退縮騎樓地，更應准予享受減免地價稅之待遇，較為符合政策目的，更應有免地價稅之正當化理由存在，較為符合稅法上之需要原則及功績原則。㈥、本件法定退縮騎樓地縱然認為不適用土地稅減免規則第10條規定，而仍應適用同規則第9條但書規定，不得免徵地價稅，然而此項法律見解，顯然違背量能課稅原則，不符合地價稅做為收益稅之本質等語。

三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，雖以該判決違背法令為由。惟查上訴人在原審之各項主張如何不足採，原判決均已詳為論斷，並無不合。核其上訴理由狀所載內容，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，及依職權裁量所論斷：土地稅減免規則係行政院經由土地稅法第6條、平均地權條例第25條之授權所訂定，該減免規則第9條規定「無償供公共使用之私有土地經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」其規定之內容並未逾越授權之範圍，亦與建築法第11條、土地稅法第6條、平均地權條例第25條之立法目的無違，自可適用。騎樓走廊地減免地價稅之要件，需視該騎樓走廊是否為法定空地而有不同。若係屬法定空地，因法定空地係由建蔽率而來，而建蔽率成立之目的，乃為都市保留相當之戶外空間，防止建築用地做過份稠密使用，故建造房屋依建築法令規定，均應留設一定比例之空地，以維護優良生活品質，而無償供公共使用之私有土地，倘已計入法定空地，則關於其地上建物依法應留設之法定空地面積，其已具有建築上利益，自不得再給予賦稅上優惠。本件上訴人所有坐落高雄市○○區○○段614、615、616、617、618、619、620、620-1地號等8筆土地，地上建物門牌為高雄市○○區○○路356號，於民國85年7月12日領得使用執照，退縮騎樓地面積分別為353.34平方公尺、627.51平方公尺、60.65平方公尺、115.83平方公尺、145.08平方公尺、347.10平方公尺、354.90平方公尺、54.60平方公尺，合計2,059.01平方公尺，原按騎樓走廊地免徵地價稅，嗣被上訴人三民分處於執行94年地價稅稅地清查計畫時，查得該等退縮騎樓地除河濱段620地號面積7.54平方公尺外，其餘面積2,051.47平方公尺均屬建造房屋應保留之空地，依土地稅減免規則第9條但書規定，不得免徵地價稅，乃依稅捐稽徵法第21條規定，補徵89年至93年地價稅分別為新臺幣（下同）1,352,071元、1,382,491元、1,382,263元、1,380,911元、2,268,523元，合計7,766,259元，於法有據，並無違誤等情，指摘其為不當。並就原審已論斷者，泛言未論斷，或就原審所為論斷，泛言其論斷矛盾，執其前已主張為原審所不採之理由，泛謂原處分未依法行政，而未具體說明原判決有何不適用法規或適用法規不當之情形，並揭示該法規之條項或其內容，及合於行政訴訟法第243條第2項所列各款之事實，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首揭說明，應認其上訴為不合法。

四、據上論結，本件上訴為不合法，依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

最高行政法院第六庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異