最高行政法院(含改制前行政法院)98年度裁字第974號

最　高　行　政　法　院　裁　定

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 98年度裁字第974號

上訴人

甲○○

被上訴人

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

乙○○

上列當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國97年12月16日高雄高等行政法院97年度訴字第795號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。

二、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：上訴人依農業發展條例第38條第2項之贈與而移轉者，將免徵贈與稅之農地贈與直系血親，再依民法規定以原物分配於各共有人方式分割共有物，此為稅捐法規及民法預定之方式。縱上訴人係意圖減少稅捐負擔亦屬合法租稅規劃之行為，稽徵機關不得任意增加法律對人民所無之限制。原判決未就財政部民國92年4月9日台財稅字第0910456306號函釋如何與母法規定之意旨相符，又如何未違反憲法第19條租稅法定主義及憲法保障人民財產之意旨暨法律保留原則、信賴保護原則，加以說明，亦未於理由項下記載關於攻擊防禦方法之意見及法律上之意見，故原判決難謂非無判決不適用法規及判決不備理由之違背法令等語，為其理由。惟原判決認稅捐規避與合法的（未濫用的）節稅不同，節稅乃是依據稅捐法規所預定之方式，意圖減少稅捐負擔之行為，反之，「稅捐規避」則是利用稅捐法規所未預定之異常的或不相當的法形式，意圖減少稅捐負擔之行為。故而，納稅義務人不選擇稅法上所考量認為通常之法形式（交易形式），卻選擇不同之迂迴行為或其他異常的法形式，以達成與選擇通常法形式之情形基本上相同之經濟效果，而同時卻能減輕或排除與通常法形式相連結之稅捐上負擔者，即應認屬「租稅規避」，而非合法之節稅。本件贈與之情形，乃上訴人利用贈與微小應有部分之應稅地及共同取得農地形成共有後，再進行合併分割之形式，達成實質上由上訴人贈與應稅地之目的。是上訴人與其子黃盈賓間之土地移轉及合併分割等行為，形式上固係透過私法上契約自由之方式所為合於法律形式之行為；但其中有諸多違反私經濟活動之正常模式，而也因此等迂迴、多階段、並異常之法形式行為，達成由上訴人贈與系爭應稅地予其子黃盈賓之目的，卻能隱藏一般人贈與應稅地時應納之贈與稅，排除其應負擔之贈與稅，則上訴人之行為顯然為一「租稅規避」行為。再者，財政部92年4月9日台財稅字第0910456306號函釋，係財政部本於行政主管機關之地位，僅在闡述法規原意，其課稅之依據仍為遺產及贈與稅法第4條第2項之規定，是不生溯及既往及違反法律保留之問題；又該函釋規定旨在貫徹實質課稅原則，為防止贈與稅逃漏及維持課稅公平所必要，並未增加法律所定人民納稅義務，與憲法第19條租稅法律主義，並無牴觸。是上訴人主張被上訴人援用財政部92年4月9日函釋補徵贈與稅，違反法律不溯既往原則、租稅法律主義及法律保留原則等語，即非可採等情，業於判決理由內詳為論述。上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟核其所陳上述理由，無非係再執業經原審論斷不採之前詞，進而就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言不備理由，或就原審所為論斷，泛言有不適用法規及適用法規不當之違法，而未具體表明原判決有何合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首揭說明，應認其上訴為不合法。

三、據上論結，本件上訴為不合法，依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異