臺北高等行政法院判決

101年5 月3 日辯論終結

原告

夏奕剛

原告

夏吳良寶

共同訴訟代理人

謝煥枝 會計師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

李慶華

訴訟代理人

朱斐玲

上列當事人間營業稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國100 年10月17日案號：第10001067號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：原告起訴時被告代表人為吳自心，於訴訟繫屬中變更為李慶華，有行政院101 年3 月6 日院授人組字第1010027498號令附卷可佐，其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、事實概要：

１、原告未依規定申請營業登記，自民國77年1 月起於非自用住宅用地之改制前臺北縣林口鄉○○段1 、1-14、1-15（此3筆土地為夏吳良寶所有）、1-16（此筆土地為夏奕剛所有，併同上開三筆土地，以下均簡稱系爭土地）土地上興建「台北新都」房屋，並於78年10月間完工出售，其中以夏奕剛名義出售計538 戶，以夏吳良寶名義出售計133 戶。嗣法務部調查局北部地區機動工作組（以下簡稱北機組）及改制前臺北縣政府稅捐稽徵處（以下簡稱臺北縣稅捐處）查得原告就上開交易事實未依規定給予憑證亦未報繳營業稅，致漏營業稅額。臺北縣稅捐處乃於85年2 月15日依查得資料按營業稅法施行細則第21條規定計算房屋銷售額後，核定補徵營業稅額新臺幣（下同）97,932,435元，並處罰鍰587,597,535 元。

２、原告不服申請復查，經臺北縣稅捐處依原告提出之房屋土地預定買賣契約書重新核算房地總銷售額後依營業稅法施行細則第21條計算方式核算房屋之銷售額為1,473,027,451 元，進而核算未逾核課期間之房屋銷售額為916,897,172 元，並以87年8 月5 日87北縣稅法字第435989號復查決定書變更核定應補徵營業稅額為45,762,459元及罰鍰為137,287,300 元，原告仍表不服，提起訴願經決定駁回後，提起再訴願，經財政部以89年6 月21日台財訴字第0891354701號再訴願決定書將上開訴願決定及復查決定撤銷，命臺北縣稅捐處重為處分；嗣臺北縣稅捐處重核復查後以91年1 月10日北稅法字第0910005311號復查決定書（即第一次重核復查決定）決定維持補徵營業稅額45,762,459元，罰鍰部分則變更改按所漏稅額處以1 倍之罰鍰45,762,400元（計至百元止），原告提起訴願經決定駁回後提起行政訴訟，本院92年度訴字第635 號判決撤銷上開訴願決定及復查決定不利於原告部分，被告不服提起上訴，經最高行政法院94年度判字第849 號判決廢棄原判決發回本院，再經本院以94年度訴更一字第98號判決撤銷訴願決定及復查決定不利於原告部分。被告（營業稅自92年1 月1 日起移由各地區國稅局承接）乃依本院94年度訴更一字第98號判決意旨，於96年4 月9 日作成北區國稅法一字第0960006617號重核復查決定（即第二次重核復查決定），除剔除78年1 月1 日至78年2 月28日間已逾核課期間之銷售額37,735,000元外，並更正原核定以含稅銷售額核計營業稅部分，變更核定應補徵營業稅額為42,503,702元及罰鍰為42,503,700元，原告猶不服，提起訴願經決定駁回後提起行政訴訟，經本院96年度訴字第3174號判決，將訴願決定及原處分（即第二次重核復查決定）關於補徵營業稅逾42,502,750元部分及罰鍰部分均撤銷。原告對判決不利部分（即補徵營業稅額42,502,750元）不服上訴，經最高行政法院99年度判字第443 號判決上訴駁回，補徵營業稅部分乃告確定。

３、被告依前開判決意旨作成第三次重核復查決定，變更核定罰鍰為42,502,750元，原告不服提起訴願，經決定將罰鍰原處分（第三次重核復查決定）撤銷，囑由被告另為處分。被告第四次重核復查決定，核定罰鍰為42,502,750元，原告不服提起訴願，經決定駁回後，提起本件行政訴訟。

三、原告主張：

１、本件原告違反行政法上義務行為，非出於故意或過失，不應處罰：

⑴、現代國家基於「有責任始有處罰」原則，對違反行政法上義務之處罰，以行為人主觀上有可非難性及可歸責性為前提，國家對行為人違反行政法上義務欲加以處罰時，應由國家負證明行為人有故意或過失之舉證責任。

⑵、系爭合建（台北新都）社區，自77年開工興建至82年6月銷售完峻，前後6 年歷經稅捐稽徵機關6 次調查，原告始終信賴稅捐機關調查處分，在稅捐稽徵機關及檢舉人虎視眈眈下完成合建工地興建、銷售，並無故意或過失違反租稅義務：

①、77年2 月8 日，財政部賦稅署稽核組調查原告興建台北新都相關憑證、資金流程及興建型態，77年6 月7 日、77年6 月23日，分別以台稅稽發字第7720264 號函、台稅稽發字第7720287 號函查核銷售納稅情形與銀行往來資料。查核結果認定台北新都工地為單純合建分屋事件，非營業人假借個人名義建屋出售，亦無合夥建屋經營型態，僅書立收款收據，部分漏貼印花稅票，於77年9 月7 日移送台北市稅捐稽徵處，補徵原告夏奕剛印花稅61,120元，原告夏吳良寶印花稅6,680元。

②、77年12月9 日，財政部台北市國稅局以(77)財北國稅審貳字第118976號函，請原告夏奕剛提供合建契約、建照、起造人名冊、土地謄本，經台北市國稅局查核完峻，亦無合夥建屋及違章事證。

③、80年8 月23日，財政部賦稅署稽核組再度派員調查台北新都課稅有關事項，亦認定台北新都係個人合建分屋之興建型態，未逃漏營業稅、營所稅。

④、80年10月24日，臺北縣稅捐處以80北縣稅聯字第42060 號函，通知原告夏奕剛攜帶台北新都合約書、相關資料等接受洽談，查核結果未見違章或應予補稅情事。

⑤、82年3 月4 日，臺北市稅捐稽徵處松山分處以北市稽松密字第0066號函，要求提供有關資料憑證，查明公司負責人（夏吳良寶）及總經理（夏奕剛）是否涉及合夥建屋，經查核未發現有合夥建屋情形。

⑥、82年6 月26日，臺北縣稅捐處以(82)北縣稅聯字第113077號函，要求提供資料俾查證台北新都，是否合夥建屋？經查亦無違法情事。

⑶、原告個人建屋出售，自預售建屋至完工交屋期間，歷經稅捐稽徵機關6 次調查，均無合夥建屋出售情事，原處分機關臺北縣稅捐處僅憑法務部調查局北機組之調查筆錄，認定本件為合夥建屋逃漏營業稅。本件縱有違章事實，原告亦無故意或過失可言。

⑷、台北新都完工後，81年3 月31日財政部臺北市國稅局大安稽徵所（以下簡稱大安稽徵所）以財北國稅大安徵字第52776號函，查核出售系爭標的短漏報所得128,115,857 元，經提示出售房地建案資料，大安稽徵所重新調查，於81年6 月2日以財北國稅大安徵字第15060 號函核定夏奕剛79年綜合所得稅，原核定「財產交易所得稅額」應變更為28,145,373元，並在調查基準日（本件查獲日81年11月16日）前之81年6月15日繳納在案，連同80年度以後陸續繳納之稅款，原告二人計繳納台北新都之財交所得綜合所得稅約為4 千4 百餘萬元。依行為時營建業法令規定，個人建屋出售，計算財產交易所得課徵綜合所得稅，與辦理營業登記設籍課稅之稅負比較，原告未獲稅負利益，無逃漏稅捐之誘因與動機，並無故意或過失違反租稅義務：

①、依行為時法令規定，建屋出售有個人建屋出售及營業人辦理營業登記或設籍課稅建屋銷售。81年1 月31日以後，財政部函令禁止個人建屋出售，改採營業人建屋銷售。依財政部65年9 月6 日台財稅字第36032 號函「個人建屋出租或出售，准照臺北市國稅局函建議，將其所得直接歸戶課徵個人所得稅，不必責令辦理營利事業登記，並免課徵營業稅暨營利事業所得稅」。臺北市國稅局上述建議，係著眼於對建屋出售之個人，課徵綜合所得稅，因綜合所得稅之稅率最低百分之六，且採累進稅率，其所課徵之稅額遠高於營業稅及營利事業所得稅之故，且飭辦營業登記，徒增稅籍管理困難，對稅賦之課徵並無助益。嗣財政部雖改弦易轍，於81年1 月30日以台財稅字第811657956 號函，略謂「建屋出售核屬營業稅法規定應課徵營業稅之範圍，自該函發布日起，經建築主管機關核發建造執照者，除土地所有權人以持有一年以上之自用住宅用地，拆除改建房屋出售者外，均應辦理營業登記，課徵營業稅、營所稅」在上揭81年1 月30日函發布前，難認不能以個人名義建屋出售，惟需依65年9 月6 日函規定，繳納財產交易所得之綜合所得稅。

②、76年間，台北新都所在之林口地區，尚未開發，一片荒蕪，原告投資之保富公司其他董事不同意出資興建，個人建屋為當時普遍現象，且係行為時法令所允許。分析台北新都個人建屋改採營業登記設籍課稅之賦稅，本件行為時以個人建屋出售，須繳交財交所得稅約4 千4 百餘萬元。若辦理設籍課稅，毋需繳納任何稅負，尚可依營業稅法第39條規定，申請退還溢付稅額約1000萬元（本件因房屋虧損，毋須課徵營業稅、營利事業所得稅；土地盈餘依所得稅法第14條第16款及財政部函釋規定免納所得稅，原處分機關亦未核定土地盈餘之綜合所得稅）。

⑸、系爭合建標的，迭經稅捐主管機關6次調查，並無合夥建屋應補徵營業稅在前，經核定補納綜合所得稅在後，基於信賴保護原則，行政行為應保護人民正當合理信賴，不能以營業稅與綜合所得稅係不同項目，強認原告有故意或過失違反租稅法律上義務而裁處罰鍰，本件罰鍰處分，顯有違誤。原告因對事實及法律見解認知與稅捐稽徵機關認定不符，且原告所繳綜合所得稅額4 千4 百餘萬元，遠高於本件補徵之營業稅約2000萬元，顯見原告行為非出於故意或過失，不符合營業稅法第51條處罰要件。

２、退步言，本件縱應處罰，應按所漏稅額處0.5 倍罰鍰：

⑴、本件據以裁罰之營業稅法第51條，已將「按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰」規定，修正為「按所漏稅額處5 倍以下罰鍰」並自100 年2 月1 日施行，其罰鍰倍數較修正前規定為低，有利於納稅義務人，系爭營業稅罰鍰既尚未確定，依100 年11月23日修正公布之稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項規定、稅捐稽徵法第48條之3 規定、財政部85年8 月2 日台財稅第851912487號函釋意旨，有重新審酌裁處必要。

⑵、依行政罰法第42條規定，稽徵機關依各稅法及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（以下簡稱裁罰倍數參考表）辦理裁罰金額，應以適當方式輔導受處分人知悉裁罰倍數參考表所定減輕處罰倍數規定，並給予陳述意見機會，為稅捐稽徵機關應予踐行之行政程序，財政部屢有規定，如100 年1 月18日台財稅字第10004503080 號函、99年12月8 日台財稅字第09904544 720號函。本件原處分機關（含92年1 月1 日營業稅改制由國稅局徵收前之原處分機關，即臺北縣稅捐處），從未依前開法令規定，給予原告陳述意見及輔導減輕處罰機會。

⑶、本件屬違章情節較輕者，應適用裁罰倍數參考表使用須知第4 點規定減輕其罰，不受裁罰倍數參考表拘束：

①、91年1月即本件第2次復查決定時，營業稅法第51條第1款罰鍰倍數為漏稅額之1 至10倍；裁罰倍數參考表裁罰規定為「按所漏稅額處3 倍罰鍰。但於裁罰處分核定前已補辦營業登記，並已補繳稅款及以書面承認違章事實者，處2 倍罰鍰」。惟原處分機關臺北縣稅捐處依財政部87年4 月20日台財稅第871939535 號函規定，並依裁罰倍數參考表使用須知第4點規定，審查核定本件屬違章情節較輕，酌予減輕處罰倍數，將裁罰倍數參考表所定3 倍罰鍰，按裁罰倍數參考表使用須知第4 點規定處1 倍罰鍰。依稅捐稽徵法第1 條之1 第4項、第48條之3 及參考表使用須知第4 點規定，本件應裁處0.5 倍罰鍰，但被告仍按1 倍裁處，未減輕處罰倍數，自有未合。

②、營業稅未收回國稅局徵收前之代徵機關－臺北縣稅捐處，已認定本件屬違章情節較輕，被告對同一違章行為何以不予認定，自有應適用而不適用裁罰倍數參考表使用須知第4 點規定之違背法令。被告對原告之主張避而不論，其處分顯有違誤。營業稅法第51條修正後，100 年2 月14日財政部以台財稅字第10004502381 號令修正裁罰倍數參考表，對前述違章裁罰倍數，由原規定倍數一律減半，本件原處倍數為1 倍，則減半後為0.5 倍。

③、縱依100年2月1日修正施行營業稅法第51條規定，及參據財政部100 年2 月14日修正發布之裁罰倍數參考表，所謂裁罰處分，包括訴願及行政訴訟之決定或判決，自有稅捐稽徵法第1 條之1 第4 項規定適用。原告已於100 年3 月18日繳清稅款，屬裁罰處分核定前已補繳稅款。又原告於裁罰處分核定前已不再繼續營業，如有營業，已依規定補辦營業登記，本件應按所漏稅額處0.5 倍罰鍰。

⑷、營業稅第51條歷次的修正理由：

①、84年7 月12日修正，84年8 月2 日公布的營業稅法第51條，將罰鍰倍數由5 至20倍，修正為1 至10倍，理由為現行對漏稅額罰鍰過重，修正為1 至10倍罰鍰。因稅法不以處罰人民為目的，故納稅義務人如為逃避本法之處分反觸犯他法時，亦非立法者所樂見，故對罰鍰部分予以減輕。

②、99年11月12日修正，100 年2 月1 日施行的營業稅法第51條，再將罰鍰倍數由1 至10倍，修正為5 倍以下，理由為近年來我國企業其整理經營環境惡化，部分廠商僅為無意漏報，卻要接受巨額罰鍰，使得廠商一旦被查獲違章時，乾脆逕行歇業，反導致大量稅收流失。根據財政部統計95年至97年間罰金為24.8億餘元，當中超過100 萬元個案占約90％。爰參考98年12月15日修正之稅捐稽徵法第44條，對於營利事業未依法取得或保存、開立憑證等，其處分罰鍰最高不超過100萬元參考。將現行1 至10倍之罰鍰規定，修訂為5 倍以下，避免企業因違章遭受政府部門施以過當的處罰，促使企業能有合理的經營環境。

３、聲明求為判決：1 訴願決定及原處分（含100 年4 月14日第四次重核復查決定）不利原告部分均撤銷。2 訴訟費用由被告負擔。

四、被告主張：

１、原告未依規定申請營業登記，於78年間銷售房屋，銷售額計1,958,648,706 元，逃漏營業稅42,502,750元，經北機組及新北市稅捐處查獲，應補徵營業稅42,502,750元部分經最高行政法院99年4 月29日99年度判字第443 號判決確定，是補徵營業稅部分之合法性經確定判決確認，具既判力，兩造應受拘束，原告不得更行爭執，其違章事證明確，難謂無過失。至罰鍰部分，被告依臺北高等行政法院96年度訴字第3174號判決「鑑於被告行使其裁罰權係單一而完整之職權，為免裁罰權割裂，爰將原處分及訴願決定關於罰鍰全部併予撤銷，由被告參酌判決說明，重新查明，另為適法之處分」意旨，被告依修正後營業稅法第51條規定，及參據財政部100 年2 月14日修正發布之裁罰倍數參考表「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者……第1 次處罰日以前之左列違章行為，按所漏稅額處1 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補辦營業登記或不再繼續營業，並已補繳稅款者，處0.5 倍之罰鍰」意旨，以原告未於裁罰處分前補徵稅款、補辦營業登記，作成第4 次重核復查決定，重行按所漏稅額42,502,750元處1 倍罰鍰42,502,750元，並無違誤。

２、就是因為有考慮違章情節的輕重，罰鍰倍數才會一直往下修，這些都已納入歷次倍數修法考慮，本件的裁罰倍數由10倍到20倍，一再修改後，目前是5 倍以下。原告沒有裁罰倍數參考表裡所稱補辦營業登記或已繳罰鍰要件，處以1 倍罰鍰並無違誤。

３、原告的違章行為，依100 年2 月14日修正的裁罰倍數參考表，是罰1 倍，被告接辦後都是依裁罰倍數參考表裁罰，本件裁處在5 倍以下，且有行政規則在，大家都一體適用。被告接辦以後，就沒有採用情節輕微來裁量。

４、聲明求為判決：1 原告之訴駁回。2 訴訟費用由原告負擔。

五、本院的判斷：

１、按營業稅法第1 條規定：「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」第28條規定：「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」第32條第3項規定：「營業人依第十四條規定計算之銷項稅額，……；買受人為非營業人者，應以定價開立統一發票。」第43條第1 項第3 款規定：「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……三、未辦妥營業登記，即行開始營業，或已申請歇業仍繼續營業，而未依規定申報銷售額者。……」第51條第1 項第1 款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。……」營業稅法施行細則第21條規定：「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格（含營業稅）占土地公告現值及房屋評定標準價格（含營業稅）總額之比例，計算定著物部分之銷售額。……」

２、如事實概要欄所載之事實，有相關訴願決定書、復查決定書、最高行政法院99年度判字第443 號判決、94年度判字第849 號判決、本院96年度訴字第3174號判決、94年度訴更一字第98號判決、92年度訴字第635 號判決、改制前臺北縣林口鄉○○段1 、1-14、1-15、1-16土地之臺北縣政府出售林口新市鎮市地重劃區抵費地產權移轉證明書等附於原處分卷，以及85年2 月15日處分書、建造執照、使用執照、房屋現值申報書、房屋現值評定明細表、台北新都收款彙總表等附於訴願決定卷可佐，本案事實，應堪認定。

３、被告主張原告未依規定申請營業登記而營業，致漏營業稅額之違章事實明確，應補徵營業稅42,502,750元部分的合法性，已經法院判決確定，本件的罰鍰爭議部分，85年2 月15日之原處罰鍰為587,597,535 元，100 年4 月14日第四次重核復查時，被告依修正後營業稅法第51條按所漏稅額五倍以下罰鍰的規定及裁罰倍數參考表規定按所漏稅額處一倍罰鍰，變更核定罰鍰為42,502,750元，並無違誤。原告則主張其就違章事實無故意過失，被告不應裁罰；縱應處罰，原告違章情節較輕，應減輕處罰，且原告於裁罰處分核定前已不再繼續營業，如有營業已於97年間依規定補辦營業登記，另已於100 年3 月18日繳清稅款，屬裁罰處分核定前已補繳稅款，本件所處罰鍰應為所漏稅額處0.5 倍等語。經查：

⑴、關於原告主張無故意過失部分：1 本件原告夏奕剛、夏吳良寶原分別擔任保富建設股份有限公司的總經理及董事長，乃具相當社會經驗之人，76年間分向改制前臺北縣政府標得系爭土地後，二人本於出資經營建售房屋事業之目的，以二人名義共同任起造人申請建築執照興建台北新都社區，並於76年至78年間對外公開銷售計671 戶，未依規定申請營業登記而營業，致逃漏營業稅之違章事實明確，已如前述，其等對於合夥建屋銷售以營利，應辦理營業登記，衡情難以諉為不知，主觀上縱非故意，其應注意能注意而未加注意，亦應負過失之責，自應受罰。原告以台北新都建案係合建分屋，非合夥建屋，經稅捐機關6 次調查均認無違章情事為由，主張其無故意過失，不應受罰，並不可取。2 另營業稅與綜合所得稅分屬不同稅目，稅捐主體、客體及課徵標準亦不同。原告所稱其已依規定報繳綜合所得稅，個人建屋課徵綜合所得稅與辦理營業登記設籍課稅相較，原告未獲稅負利益，其無逃漏營業稅款之故意及過失，亦無可採。

⑵、關於原告主張應按所漏稅額處0.5倍罰鍰部分：

①、稅捐稽徵法第48條之3 規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」第1 條之1 第4 項規定：「財政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時，有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」

②、關於納稅義務人未依規定申請營業登記而營業的裁罰，罰鍰部分，74年11月15日修正之營業稅法第51條規定按所漏稅額處5 倍至20倍罰鍰，84年8 月2 日修正為按所漏稅額處1 倍至10倍罰鍰，99年12月8 日修正為按所漏稅額處5 倍以下罰鍰迄今。

③、行政機關為行使法律所授與裁量權，在遵循法律授權目的及範圍內，必須實踐具體個案正義，惟顧及法律適用之一致性及符合平等原則，乃訂定行政裁量準則作為下級機關行使裁量權之基準，既能實踐具體個案正義，又能實踐行政之平等原則，非法律所不許。財政部發布之裁罰倍數參考表係按各種稅務違章情形及違章後情形等事項分別訂定裁罰金額或倍數，該表除訂定原則性或一般性裁量基準外，另訂有例外情形之裁量基準，與法律授權之目的，並無牴觸。就納稅義務人未依規定申請營業登記而營業的裁罰裁量基準方面，財政部自81年11月23日函頒稅務違章案件裁罰金額或倍數表，82年4 月7 日修正名稱為裁罰倍數參考表，關於前開違章情事的裁量基準，歷經多次修正，逐次降低按所漏稅額裁處的倍數，100 年2 月14日修正發布之規定為「按所漏稅額處1 倍之罰鍰，但於裁罰處分核定前已補辦營業登記或不再繼續營業，並已補繳稅款者，處0.5 倍之罰鍰」迄今。其中所稱裁罰處分核定前已補繳稅款，處0.5 倍罰鍰之情形，應係指原裁罰處分前已補繳稅款，所涉及的是究係屬於裁量基準中應按1 倍裁處或按0.5 倍裁處要件的認定，與行政救濟程序中裁罰倍數參考表裁量基準的倍數變更情形有別。原告以其於本件行政訴訟判決前已補繳稅款為由，主張符合前揭裁罰處分核定前已補繳稅款應按所漏稅額處0.5 倍罰鍰之基準，應有誤會。

④、本件原告未依規定申請營業登記而營業的違章事實，應補徵營業稅42,502,750元部分，已經本院97年6 月25日之96年度訴字第3174號判決、99年4 月29日之最高行政法院99年度判字第443 號判決確定。罰鍰爭議部分，原裁罰核定處分係85年2 月15日所處罰鍰587,597,535 元，應補徵之營業稅本稅於99年4 月29日確定後，被告於99年10月5 日為第三次重核復查決定（變更核定罰鍰為42,502,750元），該決定於100年2 月18日經財政部撤銷後，被告於100 年4 月14日第四次重核復查時，重新審酌裁處依修正後營業稅法第51條及裁罰倍數參考表的規定，按所漏稅額處1 倍罰鍰，變更核定罰鍰為42,502,750元，於法並無違誤。原告所稱繳清稅款時間為100 年3 月18日，依前揭意旨並不符合修正後裁罰倍數參考表中「於裁罰處分核定前……已補繳稅款」的要件，其主張本件應處0.5 倍罰鍰，當不可取。

⑤、再者，財政部為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考而訂定裁罰倍數參考表，該參考表規定：「……二、稅務違章案件符合減輕或免予處罰標準者，適用該標準，不適用參考表。三、前點以外之應處罰鍰案件，其裁罰之金額或倍數，應參照參考表辦理。四、參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。……」本件原告未依規定辦理營業登記，興建房屋出售，未依法繳納營業稅，致漏營業稅額42,502,750元，衡之違章情節，在事務本質上核無具體之特殊情形，得據以減輕其裁罰或減輕至稅法規定之最低限之正當理由，則被告參酌裁罰倍數參考表，按所漏稅額處1 倍罰鍰42,502,750元，核係本於法定裁量職權，已考量原告違章程度所為之適切裁罰，既未逾越營業稅法第51條第1 項第1 款「按所漏稅額處5 倍以下之罰鍰」之範圍，亦無悖於行政罰法第18條第1項規定，核無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用情事，於法並無不合。原告以業經撤銷之改制前臺北縣稅捐處91年1 月10日之第一次重核復查決定，因按財政部87年4 月20日台財稅第871939535 號函（該函係針對營業人的罰鍰倍數，與當時修正後營業稅法第51條規定之1 倍至10倍的倍數，是否相當之問題，在此情形下，參酌裁罰倍數參考表使用須知第四點規定，酌予減輕其處罰倍數）曾酌予減輕處罰倍數為由，主張本件違章情節較輕，應依裁罰參考倍數表第四點規定減輕其罰至所漏稅額之0.5 倍，實無可採。

六、綜上，原告所訴各節，均不可採，被告依營業稅法第51條第1 項第1 款規定，所為按所漏稅額裁處1 倍罰鍰42,502,750元的決定，認事用法俱無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷罰鍰不利於原告部分，為無理由，應予駁回。

七、本案事證已明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。

八、結論，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項前段、第104 條，民事訴訟法第85條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第二庭