臺北高等行政法院判決

102年11月21日辯論終結

原告

郭玉份

參加人

施瑋婷

參加人

施芷涵

被告

財政部臺北國稅局

代表人

何瑞芳（局長）住同上

訴訟代理人

吳裕惠

楊証淙

郭建宏（兼送達代收人）

上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101 年10月25日台財訴字第10100197350 號訴願決定，提起行政訴訟，經本院裁定命參加人獨立參加訴訟。本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：參加人施瑋婷、施芷涵經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第386 條各款所列之情事，爰依被告之聲請，由其就此部分一造辯論而為判決。又參加人亦未提出書狀以供斟酌，附此敘明。

二、事實概要：緣原告配偶施○○（於民國97年○月○日死亡，其繼承人為其配偶即原告及其女兒施瑋婷、施芷涵即參加人等3 人）94年度綜合所得稅結算申報，經法務部調查局臺北市調查處（下稱臺北市調查處）及被告查獲其漏報原告取自華信國際開發股份有限公司（下稱華信公司）其他所得新臺幣（下同）350,874 元，乃核定補徵稅額21,140元，原告不服，申經被告復查結果仍維持原核定（僅將其他所得轉正為利息所得），原告仍不服，提起訴願，亦遭財政部100 年9 月29日台財訴字第10000316200 號訴願駁回而告確定；嗣被告另查得漏報原告取自華信公司94年1 月至9 月薪資所得860,800 元，爰以第2 次核定補徵稅額128,318 元，申經被告復查結果，經被告以101 年9 月20日財北國稅法二字第1010234774號復查決定書駁回其復查而告確定；又被告另查得漏報原告取自華信公司94年10月至12月所得計1,638,000 元，乃於100 年3 月31日第3 次核定補徵稅額422,262 元。原告就第3 次核定薪資所得補徵稅額不服，申請復查，經被告以101 年7 月23日財北國稅法二字第1010234770號復查決定（下稱原處分）駁回，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。

三、原告及參加人施芷涵主張略以：華信公司為詐騙集團，原告及配偶施○○為受害人，華信公司為取信原告，自詐騙金額中提撥一定比例之金額予原告，此非華信公司之營業收入，僅係華信公司把受害人之本金換個名目，再將其中之一小部分匯回給受害人，原告投資華信公司之本金達1,000 餘萬元，惟並未取回本金，僅於94年10月至12月自華信公司取得1,638,000 元，但原告未任職於華信公司，該取得款項非屬薪資，而係華信公司之分紅，原告既遭華信公司詐騙，卻需繳交稅款，乃不公正、不合情、更不合理。且臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）96年度重訴字第136 號、98年度金訴字第12號、99年度金訴字第31號刑事判決與臺灣高等法院101 年度金上重訴字第12號等刑事判決已認定華信公司為詐騙集團，並確認華信公司負責人詹尚閔為了進一步取信及誘騙早期受害人安心或加碼，尚自詐騙金額中提撥一定比例的錢給受害人，讓受害人深信不疑，陸續匯入更多的金額，這是稱為「龐氏騙局」之詐騙取財模式，以騙更多更大的金額。原告為受害人，原告配偶施○○亦因此事突然往生，原告尚有8 百多萬之金錢損失。至原處分卷第141 頁中員工編號301 所收到的50萬元之資料可能是短期借貸，因華信公司有法拍，需要現金週轉，有時只借個4、5 天，可能是華信公司的還款；另原告確實有推薦訴外人許百合等人購買投資專案，因原告當時認為華信公司成立已久，提供之投資專案不錯，雖介紹他人購買投資專案可獲得獎金，但原告均會將該獎金退還給親戚朋友等語，並聲明請求判決：訴願決定、原處分（即復查決定）均撤銷。

四、被告答辯略以：

㈠查華信公司自93年6 月起，藉不動產證券化集資以購買臺中市敬華大飯店、花蓮市東洋大飯店及彰化縣員林鎮華京大飯店等不動產標的為名，雇用業務員並向不特定社會大眾散發文宣、招攬參加該公司推出之「212 投資分紅專案」，每一投資單位為10萬元，以2 年為1 期，每個月可獲1 ％紅利，2 年可獲24％紅利，案經臺北市調查處及被告查得該公司於94年度給付原告業務及輔導金，應屬提供勞務之薪資所得94年1 月至9 月860,800 元、利息所得350,874 元，並經被告歸課原告配偶施○○綜合所得稅確定在案。嗣被告接續查得華信公司於94年10月至12月委託中華郵政股份有限公司臺北三張犁郵局分別轉發290,800 元、1,017,600 元及329,600元予原告，共計1,638,000 元，原告未否認收取系爭款項，僅訴稱係本金之返還，惟依相關資料所載，本件原告因參與華信公司之「212 投資分紅專案」，自93年11月24日起即陸續匯入投資金額，截至95年1 月20日止共計投入7,300,000元，投資期間每個月計算紅利之本金未見減少，亦未見原告有於投資期間（2 年）期滿前提前取回投資款之情形，原告訴稱系爭款項係本金之返還乙節，核不足採。

㈡又原告雖非華信公司員工，但有推薦許百合等人購買華信公司投資專案係為華信公司提供仲介、招攬業務之勞務。原告94年綜合所得稅係由其配偶施○○合併申報，被告原認原告取自華信公司之1,638,000 元為薪資，嗣認系爭款項非全數為薪資所得，其性質不明，亦無法認定為本金返還（未符合專案滿2 年得取回本金之要件、未兌換法定公設股票或其他專案投資憑證、未要求退股），本件系爭款項既非屬本金之返還，縱認非屬提供勞務之對價，亦為原告取自華信公司之其他所得，全額仍屬所得稅法第14條規定之應稅所得。即本件所得類別應由所得稅法第14條第1 項第3 類「薪資所得」轉正為同條項第10類「其他所得」，惟其課徵客體（原告取自華信公司之所得）及課稅所得額（1,638,000 元）均未變更，僅係所得類別之變更，亦不影響本件綜合所得稅之核定；至原告主張系爭所得係與華信公司間借貸關係乙節，參諸改制前最高行政法院36年判字第16號判例意旨，原告迄未能提出具體佐證資料供審酌，以實其說，所訴核難採據。被告核定原告94年10月至12月取自華信公司之1,638,000 元，歸課原告配偶當年度綜合所得稅並無不合等語，資為抗辯，並聲明請求判決：駁回原告之訴。

五、本件兩造之爭點：原告取自華信公司之1,638,000 元，是否係屬所得稅法第14條規定之應稅所得，被告核定原告及參加人補徵稅款是否適法有據。

六、本院之判斷如下：

㈠按「左列各種所得，免納所得稅：……因繼承、遺贈或贈與而取得之財產。但取自營利事業贈與之財產，不在此限。」「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第3 類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。……第4 類：利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得：……第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。……」「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。……」「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。…」行為時所得稅法第4 條第1 項第17款、第14條第1 項第3 類、第4 類、第10類、第15條第1 項前段、第71條第1 項前段分別定有明文。

㈡查華信公司自93年6 月起，藉不動產證券化集資以購買臺中市敬華大飯店、花蓮市東洋大飯店及彰化縣員林鎮華京大飯店等不動產標的為名，雇用業務員並向不特定社會大眾散發文宣、招攬參加該公司推出之「212 投資分紅專案」，每一投資單位為10萬元，以2 年為1 期，每個月可獲1 ％紅利，2 年可獲24％紅利，案經臺北市調查處及被告查得該公司於94年度給付原告業務及輔導金，應屬提供勞務之薪資所得94年1 月至9 月860,800 元、利息所得350,874 元，並經被告歸課原告配偶施○○綜合所得稅確定在案，此為兩造所不爭，復有被告綜合所得稅94年度申報核定通知書、94年度綜合所得稅結算申報書、被告查緝案件稽查報告書、財政部100年9 月29日台財訴字第10000316200 號訴願決定書、被告所屬大安分局98年12月21日財北國稅大安綜所字第0980221344號函、99年4 月9 日財北國稅大安綜所字第0990023595號函被告101 年9 月20日財北國稅法二字第1010234774號復查決定書等附卷（參見原處分卷第282 至287 頁、第237 至263頁、第172 至179 頁、本院卷第45至46頁）可稽，此部分事實自堪信為真正。

㈢嗣被告接續查得華信公司於94年10至12月間委託中華郵政股份有限公司臺北三張犁郵局分別轉發290,800 元、1,017,600 元及329,600 元金額共計1,638,000 元予原告，原告對於其確有收取上揭款項並未予以否認，被告原核以原告所漏報其取得上揭款項為薪資所得，乃核定補徵稅額422,262 元，原告對上揭核定不服，申經復查未獲變更，嗣提起訴願，亦遭駁回等情，為兩造所不爭，復有郵政存簿儲金薪資存款團體戶存款單、繳款書、核定通知書、復查決定書、訴願決定書等附卷可稽（參見原處分卷第138 頁、第141 頁、第142頁、第288 至291 頁、第294 至296 頁；訴願卷第12至16頁），是原告確有於上揭時間取自華信公司1,638,000 元款項之事實，可堪認定。原告於本院審理中否認其取得上揭金額為薪資，亦否認為其所得，被告原核則認原告上揭所得為薪資所得，惟嗣被告於本院審理中以該款項既非屬華信公司本金之返還，縱認非屬提供勞務之對價，亦為原告取自華信公司之其他所得，金額仍屬所得稅法第14條第1 項第3 類「薪資所得」轉正為同條項第10類「其他所得」等語。故本件主要爭執點在於原告取自華信公司之1,638,000 元，是否係屬所得稅法第14條規定之應稅所得，被告核定原告及參加人補徵稅款是否適法有據等問題。

㈣按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張為真實。」改制前最高行政法院36年判字第16號判例可資參照。復按「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」司法院釋字第537 號解釋著有明文，又「稅捐法律關係，乃是依稅捐法律之規定，大量且反覆成立之關係，具有其特殊性，稽徵機關並未直接參與當事人間私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，則稽徵機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活動，即難謂未盡舉證責任」。查原告於本院審理中先稱上揭款項係投資本金之取回等語（參見本院卷第88頁）；復稱原處分卷第141 頁員工編號301 部分，所收到的50萬元之資料可能是短期借貸，因華信公司有法拍，需要現金週轉，有時只借個4 、5 天，這可能是華信公司的還款等語（參見本院卷第93頁）；嗣稱伊投資華信公司之本金達1 千餘萬元，惟並未取回本金，僅於94年10至12月自華信公司取得1,638,000元，但原告未任職於華信公司，該筆款項非屬薪資，而係華信公司之分紅，且原告認其宣稱將可獲取高額分紅（每個月獲得本金1 ％紅利），亦為詐騙手法之一等語（參見本院卷第120 頁）；後又再稱伊有自華信公司取得1,638,000 元，94年10月以施○○名義向玉山銀行進行500 萬元短期借貸，嗣將該款項借予華信公司投資，1,638,000 元是投資款之返還等語（參見本院卷第207 頁）。惟參諸卷內資料顯示，原告本人即係取得上揭1,638,000 元款項之當事人，衡諸一般常理及經驗法則，其對於自己取自華信公司之上揭款項，究屬何種性質，應知之甚明，惟該款項究係其貸予華信公司本金之取回或係借款之還款？抑或華信公司之分紅？觀其陳述已有前後不一之情，且未提出相關證據以實其說，是其對於取自華信公司之上揭款項，所稱屬本金之返還或借款之返還等語，已難遽信。而被告依卷內相關資料，查得原告確自華信公司取得上揭款項，此亦為原告所不爭，已如上述；又被告查明原告因參與華信公司之「212 投資分紅專案」，自93年11月24日起即陸續匯入投資金額，截至95年1 月20日止共計投入7,300,000 元，投資期間每個月計算紅利之本金未見減少，亦未見原告有於投資期間（2 年）期滿前提前取回投資款之情形，此有臺北市調查處查獲違章證物中之華信公司投資人名冊、員工薪資總表〈94年6 月〉、員工薪資總表〈94年10月〉、退股名單等附卷可按（參見本院卷第49至64頁、第65至72頁、第73至82頁、第83至84頁）；再者，被告以卷內資料查得原告雖非華信公司員工，但有推薦許百合等人購買華信公司投資專案，係為華信公司提供仲介、招攬業務之勞務等情（參見原處分卷第45頁編號7 、第71頁編號279、第36頁編號7 ），原告亦不否認確有推薦許百合等人購買投資專案等語（參見本院卷第120 、121 頁），則依上情可知，被告既已舉證證明原告與華信公司間有投資分紅專案之經濟活動，且取得系爭款項（可能是薪資或其他所得），即難謂未盡舉證責任。蓋因被告已得知原告有自華信公司取得上揭款項，亦即原告有上揭所得之情形，惟無從得知其取自華信公司該款項之實情為何，亦難認定該所得之性質為何，而在此情形下，要求被告舉證非常困難，原告舉證則屬易事，故應由原告就其主張上揭款項非為所得（亦即非為薪資所得或其他所得），而為本金之取回或借款之返還之有利事實，負舉證責任。惟原告迭至本院言詞辯論終結時，就其主張此部分有利之事實，均未舉證以實其說，復未提出任何具體佐證資料以供審酌，是難認其此項主張為可採。

㈤再者被告原處分固原認原告取自華信公司之1,638,000 元為薪資所得，惟此經原告否認，茲依卷內資料顯示，原告於94年10至12月取得上揭款項之金額，分別為94年10月取得290,800 元、同年11月取得1,017,600 元（共2 筆，金額分別為517,600 元及500,000 元）及同年12月取得329,600 元，參諸原告自華信公司所取得之上揭金額，每月所得不一，且其數目為數十萬元，甚至高達百萬元之譜，則該金額是否確實均屬華信公司因原告提供勞務而支付之薪資所得，因原告未能提供實情以供被告查核，尚非無疑。是本件原告取自華信公司之上揭所得究屬何種性質？是否全為薪資所得，確有未明。惟以原告取得上揭所得乙節，既屬事實，則不論薪資所得或其他所得，依首揭所得稅法之規定，均屬應稅所得。故在原告未能說明其所取得上揭款項，究係何種所得之情形下，被告嗣於本院審理時，以系爭原告所取得之款項，因其性質不明，惟無法認定為本金返還（未符合專案滿2 年得取回本金之要件、未兌換法定公設股票或其他專案投資憑證、未要求退股），而認上揭款項既非屬本金之返還，縱認非屬提供勞務之對價，亦為原告取自華信公司之其他所得，全額仍屬所得稅法第14條規定之應稅所得。即本件所得類別應由所得稅法第14條第1 項第3 類「薪資所得」轉正為同條項第10類「其他所得」，惟其課徵客體（原告取自華信公司之所得）及課稅所得額（1,638,000 元）均未變更，僅係所得類別之變更，亦不影響本件綜合所得稅之核定，自無不合。

㈥至原告雖主張其係華信公司詐騙事件中之受害人，被華信公司詐騙，卻需繳交稅款，乃不公正、不合情、更不合理，且以臺北地院96年度重訴字第136 號、98年度金訴字第12號、99年度金訴字第31號刑事判決與臺灣高等法院101 年度金上重訴字第12號等刑事判決已認定華信公司為詐騙集團，並確認華信公司負責人詹尚閔為了進一步取信及誘騙早期受害人安心或加碼，尚自詐騙金額中提撥一定比例的錢給受害人，讓受害人深信不疑，陸續匯入更多的金額，這是稱為「龐氏騙局」之詐騙取財模式，以騙更多更大的金額等語。惟查依原告所提上揭刑事判決，固認定華信公司確有上開詐騙取財情事，惟細繹上揭相關刑事判決，僅能證明原告有自93年11月25日起至95年1 月20日止，分別以匯款方式匯入總計金額為770 萬元之投資款進入華信公司帳戶內（參見原處分卷第69頁及本院卷第171 頁所載編號289 ），然無法反推本件由華信公司匯予原告之系爭4 筆匯款即為原告投資款之部分返還，則原告既主張上揭款項係投資款之返還，即仍負舉證之責。況且原告以其投資華信公司之款項遭該公司負責人詹尚閔詐騙之主張，亦不影響原告之配偶施○○於申報94年度綜合所得稅時（該年度由原告配偶施○○為申報人），應將原告自華信公司取得上揭所得，予以申報之義務。再者，綜合所得稅之計徵，依所得稅法第13條規定：「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」，並無減除納稅義務人投資損失之規定，是縱原告認其因上揭投資，確被詐騙而有損失，亦無從認該所得可以不用申報，是原告所舉上揭刑事判決之認定結果，仍不足為其有利之認定。

㈦綜上所述，原告所訴各節，均無可採。本件原處分核定補徵稅額認事用法俱無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷為無理由，應予駁回。

㈧本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及陳述，經本院詳加審究後，或與本件之爭執無涉，或對本件判決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218條、民事訴訟法第385條第1項前段、行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第四庭