臺北高等行政法院判決

107年2月1日辯論終結

原告

林俊樵

訴訟代理人

洪大明 律師

訴訟代理人

鄭玉金 律師

被告

財政部臺北國稅局

代表人

許慈美（局長）

訴訟代理人

陳昭銘

上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國106年6月27日台財法字第10613923150號（案號：第10600351號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：原告101年度綜合所得稅結算申報，列報出售所有坐落臺中市○區○○○路000號6樓之1及同路段000號7樓之5、7樓之6、8樓之5、13樓之6房地之房屋（下稱「系爭房屋」）財產交易所得合計新臺幣（以下同）895,122元（164,340元＋186,660元＋178,380元＋184,122元＋181,620元）；被告依據財政部賦稅署（下稱「賦稅署」）通報及查得資料，核定財產交易所得合計10,055,537元（2,157,838元＋1,947,043元＋2,239,868元＋1,760,255元＋1,950,533元），併同查獲漏報租賃所得48,015元（應稅免罰），歸併核定原告當年度綜合所得總額10,748,338元，所得淨額9,471,254元，應補稅額3,000,960元，並依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額2,998,560元處以0.5倍之罰鍰計1,499,280元。原告申經復查未果，仍為不服，提起訴願，經財政部106年6月27日台財法字第10613923150號（案號：第10600351號）決定訴願駁回，原告遂提起行政訴訟。

二、本件原告主張：

1.所得稅法第14條第1項第7類財產交易所得：「財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額」、最高行政法院62年判字第133號判例、財政部67年8月4日台財稅第35223號函、83年2月8日台財稅第8315833118號函。

2.000號6樓之1（下稱：6F-1）及同路段000號7樓之5（下稱：7F-5）、7樓之6（下稱：7F-6）、8樓之5（下稱：8F-5）、13樓之6（下稱：13F-6）等5戶房屋交易：

①5戶房屋於出售時均附有裝潢、家具及電器設備等，均載明於出售時之契約：6F-1：參本院卷p50。7F-5：參本院卷p82。7F-6：參本院卷p148（載稱依租約，租約參p167）。8F-5：參本院卷p185。13F-6：參本院卷p218。

②其中6F-1、7F-6、8F-5等3戶房屋併同租約一併出售，業於不動產買賣契約書載明（各屋租約參本院卷p63、167、198）。原告買受系爭房屋後，即對房屋進行裝潢施工，並購入家具及電器設備，以供出租使用，除8樓之5房屋以原告本人為出租人外，其餘4戶房屋均委託「安宏開發有限公司」出租，有房屋租賃契約書及現場照片可稽（參本院卷p328-383）。且6F-1、7F-5、7F-6、8F-5房屋現場照片之拍攝日期各為「2008年3月13日」、「2012年2月5日」、「2012年3月28日」、「2008年12月19日」（參本院卷末光碟），顯係於房屋出售前所拍攝。而觀諸現場照片及7F-6、8F-5、13F-6等3戶房屋租賃契約所附照片，暨系爭7F-5房屋出售時之買賣契約所附照片（參本院卷p340-383），除有家具及電器設備外，亦清楚可見地面有舖設和室地板、拉門，另天花板、牆面亦有固定木作、壁紙、燈飾及隔間牆等裝演。

③又8F-5及13F-6等兩戶之購買總價款另包含裝潢工程費用93萬元（參本院卷p266、p272）。5戶房屋及基地買入時之契約：6F-1：參本院卷p243。7F-5：參本院卷p249。7F-6：參本院卷p255。8F-5：參本院卷p261。13F-6：參本院卷p267。足證系爭房屋確有裝潢工程支出，其中8F-5及13F-6等2戶房屋所支出之裝潢費用93萬元係內含於買入時之買賣總價內。而其餘3戶房屋所支出之裝潢費用並未內含於買入時之買賣總價內，為原告另行支出之成本費用。另原告購入之家具及電器設備，亦與出售之房屋一併出售，均屬出售房屋之成本費用。是縱原告未能提出相關支付憑證，亦足以確認有支出上開成本費用之事實，應有所得稅法施行細則第17條之2第1項後段規定之適用。

3.原告出售房屋時所附家具及電器設備，應屬買賣契約之一部分，原告購買家具及電器設備之成本早已計買賣價金內，各買受人支付之買賣價金並非僅購買房屋，家具及電器設備亦應在買賣之範圍，原告與各買受人僅分別成立一個包括房屋、家具及電器設備之買賣契約，並非於買賣房屋外，再成立一個贈送家具及電器設備之贈與契約。系爭房屋出售時之買賣契約就家具及電器設備固名為附贈，實係除買賣價金計償之意，並非另成立贈與契約。準此，系爭5戶房屋出售時所附家具及電器設備，依成本與收益配合原則，仍屬出售房屋之成本費用。

4.被告引用之最高行政法院104年度判字第137號及本院105年度訴字第1754號判決，均非判例，且前者事實係納稅義務人將推計方式及核實認定方式混合使用之情形，後者事實則係房屋買賣契約書所載買賣標的並未約定包含相關電器、音響、傢俱、飾品等物品之情形，均與本件案情有別，自不得比附援引。從而，被告前揭所辯，洵不足取。被告僅謂原告未盡詳實查對申報之責任，致有短報財產交易所得之情事，核有過失云云，純屬被告主觀推論，並未提出具體事證證明原告具有過失，是被告顯然未善盡舉證責任，裁罰處分即無理由。

5.原告於101年度綜合所得稅結算申報時，因取得系爭房屋年度為95年度，部分購入及改良房屋相關成本費用文件並未保存，且原告非為營業人，並無保留憑證之義務，亦已超過一般保留憑證期間5年，故原告申報時依「101年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」，按房屋評定價值之18%計算財產交易所得並申報，已盡誠實申報義務。原告為減少協力負擔，而逕以法令所規定之推計課稅方式申報財產交易所得，應未逾越稅法精神範圍，且原告主觀上並非出於故意或過失，依「有責任始有處罰」之原則，應無可非難性及可歸責性，被告逕予裁罰，實有違法與不當。

6.並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷，訴訟費用由被告負擔。

三、被告則以：

1.所得稅法第9條「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」、第14條第1項第7類第1款「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：…第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。…」及同法施行細則第17條之2第1項：「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第七類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。…」另參最高行政法院104年度判字第137號及本院105年度訴字第1754號判決。財政部83年1月26日台財稅第831581093號函：「主旨：個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，應以房地買進總額及賣出總額之差價，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。說明：二、個人出售房地，如能提示買進及賣出該房地之買賣契約書，且該契約書附有收、付價款之紀錄或另有收、付價款之憑證，經稽徵機關查明屬實者，除可分別提示買賣時房屋、土地之各別價格，以憑核實計算財產交易所得外，餘均依主旨規定辦理；…」83年2月8日台財稅第831583118號函及101年8月3日台財稅字第10100568250號函：「核釋個人出售房屋，計算其財產交易所得可減除之成本及費用項目疑義。說明：二、有關成本及費用之認列規定如下：㈠成本方面：包括取得房屋之價金、購入房屋達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等），於房屋所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息暨取得房屋所有權後使用期間支付能增加房屋價值或效能非2年所能耗竭之增置、改良或修繕費。」及「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因買進及賣出均未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，於依本部83年1月26日台財稅第831581093號函規定計算財產交易損益時，其所支付之相關必要費用（如：仲介費、代書費、土地增值稅、契稅等），得自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」「一、直轄市部分：㈢臺中市：1.西屯區及西區：依房屋評定現值之18%計算。」為財政部核定101年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準。

2.原告分別於95年4月16日、同年月26日及同年5月17日以價格6,710,000元、7,400,000元、7,400,000元、8,280,000元、8,460,000元向鄉林建設事業股份有限公司購買系爭房地（參原處分卷p20-51），嗣於101年3月24日、8月27日及9月29日將系爭房地以總價11,620,000元、11,600,000元、12,500,000元、12,400,000元、12,900,000元出售予楊裕翔、江啟明、曾琍琍、徐彩慧、朱豐滿（參原處分卷p52-85）。又原告僅可劃分取得時房地之分別價格，惟無法劃分出售房地之分別價格，依首揭函釋規定，本件依據實際查得資料核課財產交易所得應分別為：6F-1：2,159,333元〔(賣出價額11,620,000元-買進價額6,710,000元-仲介費464,800元-土地增值稅37,590元-契稅59,346元-水電及瓦斯裝置費68,592元)x房屋評定現值913,000元/(房屋評定現值913,000元+土地公告現值896,512元)〕。7F-5：1,947,052元〔(賣出價額11,600,000元-買進價額7,400,000元-仲介費232,000元-代書費3,000元-土地增值稅46,471元-契稅66,480元-水電及瓦斯裝置費68,592元)x房屋評定現值1,037,000元/(房屋評定現值1,037,000元+土地公告現值978,069元)〕。7F-6：2,239,876元〔(賣出價額12,500,000元-買進價額7,400,000元-仲介費500,000元-代書費3,000元-土地增值稅40,643元-契稅64,470元-水電及瓦斯裝置費68,592元)x房屋評定現值991,000元/(房屋評定現值991,000元+土地公告現值966,021元)〕。8F-5：1,760,262元〔(賣出價額12,400,000元-買進價額8,280,000元-仲介費496,000元-代書費3,000元-土地增值稅42,550元-契稅66,480元-水電及瓦斯裝置費68,592元)x房屋評定現值1,022,900元/(房屋評定現值1,022,900元+土地公告現值978,069)〕。13F-6：1,952,045元〔(賣出價額12,900,000元-買進價額8,460,000元-仲介費400,000元-土地增值稅42,415-契稅65,616元-水電及瓦斯裝置費68,592元）x房屋評定現值1,009,000元/(房屋評定現值1，009,000元+土地公告現值987,955元）〕。因尾數差異及代書費2筆計6,000元無單據不予認列（參原處分卷p87-89），較原核定2,157,838元、1,947,043元、2,239,868元、1,760,255元、1,950,533元（參原處分卷p101-102）為高，基於不利益變更禁止原則，原核定應予維持。

3.原告主張本件應依據財政部核定財產交易所得標準核定乙節，按所得稅法施行細則第17條之2規定「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之」，並非限制稅捐稽徵機關不得以查得之實際交易價格，核定系爭財產交易所得，亦非容任納稅義務人隱藏實際交易價格資料，故意不申報或不提供實際交易價格資料，而要求稅捐稽徵機關必須依照財政部核定之標準，核定系爭財產交易所得。本件既已查得實際交易價格資料，即應依前揭規定核實認定系爭財產交易所得金額，且原告主張之電器、家具等項目尚非與房屋不可分離，而具增價值或改良房屋效能功用，並非不動產之增置、修繕費，原告以其未能保存相關電器、家具購買憑證為由，主張本件可依財政部核定財產交易所得標準自行申報財產交易所得，其主張並不可採。

4.所得稅法第71條：「（第1項）納稅義務人應於每年五月一日起至五月三十一日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但依法不併計課稅之所得之扣繳稅款，及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。…」第110條：「（第1項）納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。納稅義務人未依本法規定自行辦理結算、決算或清算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。…」、行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」

5.按綜合所得稅之課徵採自行申報制，有所得即應課稅，與是否有保存憑證之義務無涉。被告既已查得實際交易價格，僅因原告無法劃分出售房地之分別價格，遂依前揭函釋規定，採總所得概念，於房地買進總額及賣出總額之差額中減除相關必要費用，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益，並據此為裁罰之基礎，並無不當，原告主張被告逕按錯誤之系爭所得核定應補稅款，並以推計課稅之方式核課稅捐，再處以罰鍰，實有不當云云，顯屬誤解。原告未盡詳實查對申報之責任，致有短報財產交易所得之情事，核有過失，被告經審酌原告違章情節及其應受非難之程度，按所漏稅額2,998,560元處0.5倍罰鍰1,499,280元，實已考量其違章程度所為之適切裁罰。

6.並聲明：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。

四、兩造不爭之事實及兩造爭點：

1.如事實欄所述之事實，業據提出原處分（參本院卷p19-31）、訴願決定（參本院卷p32-44）、契約書（參本院卷p45-242）、房地買賣合約書（參本院卷p243-272）、房屋租賃契約書暨現場照片（參本院卷p328-335、340-351、352-376、377-383）、契約延期同意書暨現場照片（參本院卷p336-339）、照片（參本院卷p384-385）等為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真。

2.兩造爭點為：①被告計算原告101年系爭房屋之財產交易所得10,055,537元（2,157,838元＋1,947,043元＋2,239,868元＋1,760,255元＋1,950,533元）是否適法？②原告有無故意或過失？被告審酌原告違章情節及其應受非難之程度，按所漏稅額2,998,560元處0.5倍罰鍰1,499,280元，是否適法？

五、本院判斷：

1.本件應適用之法條與法理：

①所得稅法第9條：「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」第14條：「（第1項）個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：…第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」所得稅法施行細則第17條之2第1項：「（第1項）個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」

②所得稅法第71條：「（第1項）納稅義務人應於每年五月一日起至五月三十一日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但依法不併計課稅之所得之扣繳稅款，及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。…」第110條：「（第1項）納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額二倍以下之罰鍰。納稅義務人未依本法規定自行辦理結算、決算或清算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處三倍以下之罰鍰。…」

③財政部83年1月26日台財稅第831581093號函：「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，應以房地買進總額及賣出總額之差價，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」83年2月8日台財稅第831583118號函：「主旨：核釋個人出售房屋，計算其財產交易所得可減除之成本及費用項目疑義。說明：二、有關成本及費用之認列規定如下：（一）成本方面：包括取得房屋之價金、購入房屋達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等），於房屋所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息暨取得房屋所有權後使用期間支付能增加房屋價值或效能非2年內所能耗竭之增置、改良或修繕費。（二）移轉費用方面：為出售房屋支付之必要費用如仲介費、廣告費、清潔費、搬運費等。三、至取得房屋所有權後，於出售前支付之各項費用，除前述轉列房屋成本之增置、改良或修繕費外，其餘如使用期間繳納之房屋稅、管理費及清潔費、金融機構借款利息等，均屬使用期間之相對代價，不得列為成本或費用減除。」101年8月3日台財稅字第10100568250號令：「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因買進及賣出均未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，於依本部83年1月26日台財稅第831581093號函規定計算財產交易損益時，其所支付之相關必要費用（如：仲介費、代書費、土地增值稅、契稅等），得自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」

2.最高行政法院36年判字第16號判例：「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」關於職權調查部分，行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束；行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據，行政訴訟法第125條第1項、第133條前段分別定有明文，是行政法院在審理案件時應盡闡明義務，使當事人盡主張事實及聲明證據之能事，並盡職權調查義務，以查明事實真相，避免真偽不明之情事發生，惟如已盡闡明義務及職權調查義務後，事實仍真偽不明時，則作舉證責任之分配，使應負舉證責任之人負擔該不利之結果（參最高行政法院94年度判字第58號判決）。故當事人之客觀舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除。

3.就補稅之爭議而言，原告稱：「系爭房屋確有裝潢工程支出，其中8F-5及13F-6等2戶房屋所支出之裝潢費用93萬元係內含於買入時之買賣總價內。而其餘3戶房屋所支出之裝潢費用並未內含於買入時之買賣總價內，為原告另行支出之成本費用」、「購入之家具及電器設備，亦與出售之房屋一併出售，均屬出售房屋之成本費用」為爭議之核心。經查：

①首先應釐清的是購屋時，所謂「8F-5及13F-6等兩戶之購買總價款另包含裝潢工程費用93萬元」是否可以列為房屋交易所得之成本費用，就被告之計算而言，購入及出售之價差顯然是將裝潢工程費用93萬元列計為減項（內含於購屋總價內）之範圍內。而關於其餘三戶之裝潢工程費，就民法有關添附之觀點而言，如民法第811條（不動產上之附合）、第812條（動產之附合）、第813條（混合）當裝潢成為房屋的一部分，或非毀損不能分離或分離需費過鉅者，或不能識別或識別需費過鉅者，裝潢與不動產本身就成為一體化，而內含為不動產售價的範疇內，無法獨立拆解，裝潢費用已經是吸納於總價之內而無法分離，更何況95年至100年間的裝潢是購屋時發生，是否延續到出售時，仍保有其價值，而且是獨立可以計算之價值，原告以照片呈現其外觀，並不足以舉證其裝潢之界入而導致售價具體增加之實質數據。現實上這並非是不能舉證之事項，而是未經詳實之規劃與蒐集，確實存在舉證上的困難，但經本院職權力促原告提出參考資料（參本院卷p311），除照片及契約書外亦無結果。而此，稅捐減項舉證責任歸原告，當事人之客觀舉證責任並不能因法院採職權調查證據而免除，故本院無由為有利於原告之認定。

②另原告稱「出售房屋時所附家具及電器設備，應屬買賣契約之一部分，原告購買家具及電器設備之成本早已計買賣價金內」、「系爭房屋出售時之買賣契約就家具及電器設備固名為附贈，實係除買賣價金計償之意，並非另成立贈與契約」故所附家具及電器設備，仍屬出售房屋之成本費用云云。就契約書上所稱「所附家具及電器設備」就一般售屋而言，確實有其價值，但不動產買賣契約之標的為房屋及其基地，常態之交易習慣（每坪價格）也是針對不動產而言，並無含家具及電器設備每坪單價之交易模式。社會上確實存在附贈家具及電器設備之不動產交易，但是該附贈是吸引交易達成之誘因；倘若，原告主張所附家具及電器設備是不動產交易之成本費用，該稅捐減項舉證責任歸原告，原告僅舉證於契約中記載之附贈為不動產買賣交易之部分，而未具體舉證其成本費用之必要性及具體數據，本院亦無由為有利於原告之認定。

③而被告就〔(賣出價額-買進價額-仲介費-土地增值稅-契稅-水電及瓦斯裝置費等等)x房屋評定現值/(房屋評定現值+土地公告現值)而實質計算房屋之交易所得，自屬於法有據。當證據上顯示足以實質計算淨所得時，自無法以推計方式為所得之計算（依房屋評定現值之18%計算）；就此原告所稱當無足採。

4.關於罰鍰部分，原告之所以補稅是被告依據賦稅署通報及查得資料，核定本案之財產交易所得（成本減項方面：包括取得房屋之價金、購入房屋達可供使用狀態前支付之必要費用，如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等）就原告而言，最重要的成本費用是購入的成本，而此項具體數據因該交易的賣方是營業人（本案為鄉林建設事業股份有限公司），而該營業人之交易是應納營業稅而開立發票之交易，是被告經由相關通報及查得資料即可獲致者，而一般民眾卻不一定會保留相關資料，於多年後實質計算財產交易所得。經查：

①倘若這些資料，未能保留或被告及其相關機關無法查得之際，法規上是准予依循所得稅法施行細則第17條之2第1項：「（第1項）個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」亦即就本案情節依房屋評定現值之18%計算該財產交易所得，原告在主觀上認為未能提出證明文件（包括購入費用、必要費用、裝潢費用、家具家電費用）或認為提出是非常困難之事，而客觀上確實有些費用無法舉證證明之，在認同依房屋評定現值之18%計算該財產交易所得，作為申報者，自無故意或過失違規之可能。

②本案情節，若原告有應注意能注意而不注意之過失，也是被告應負舉證責任之範圍，該舉證責任應是原告知悉能提出證明文件（包括購入費用、必要費用、裝潢費用、家具家電費用）而不注意未能提出始有過失。本案情狀，當補稅之際認為原告就裝潢費用、家具家電費用未盡舉證責任，而無法認同原告稅捐減項之主張，而卻在裁罰時認為原告未提出稅捐減項之證明文件，是應注意能注意而不注意之過失，此為過失裁量判斷價值迴異之考量，自屬價值判斷選擇之違誤。

5.綜上所述，原告「關於補稅部分」上開所訴各節，均非可採，原處分（含復查決定）並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請判決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。「關於罰鍰部分」上開所訴各節，非無可採，原處分（含復查決定）即有違誤，訴願決定未予糾正，應有未洽，原告訴請判決如其聲明所示，為有理由，應予准許。本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。

六、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104 條、民事訴訟法第79條，判決如主文。

臺北高等行政法院第一庭