臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)九十二年度簡字第三三六號

臺北高等行政法院判決　　　　　　　　　　　　　　　九十二年度簡字第三三六號

原告

甲○○

訴訟代理人

丙○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

林吉昌（局長）

訴訟代理人

乙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年三月二十四日台財

訴字第○九一○○七七六六八號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：

主文

事實

一、事實概要：原告民國七十九年度綜合所得稅結算申報，原列報本人、配偶及扶養親屬共九人之免稅額共計新台幣（下同）三七八、○○○元，被告初查以其列報之扶養親屬，因資料填寫不全，剔除申報之免稅額，核定其綜合所得總額為八四五、四七三元，淨額為六二三、九一七元，補徵稅額二五、九九五元，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經原訴願決定機關九十一年八月五日台財訴字第○九一○○三一五四四號訴願決定，以原告之女賴彥霖，經被告函請桃園縣桃園市戶政事務所查得，其七十九年度未滿二十歲，且當年度並無他人申報扶養，則應由原告合併申報，被告逕予否准認列，尚有未洽為由，將復查決定撤銷，囑由被告另為處分，嗣經被告以九十一年十月三日北區國稅法第0000000000號復查決定書重核後，准予追認扶養賴彥霖免稅額四二、○○○元，變更核定綜合所得淨額為五八一、九一七元，原告仍未甘服，提起訴願，經遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明：

⒈訴願決定、復查決定及原處分不利於原告部分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之陳述

㈠原告主張之理由：

⒈就程序部分而言，稅捐稽徵法第二十一條核課期間為五年，本件已逾此核課期間，顯屬違法，原告於訴願時質疑重核日期、重核案件之復查申請日期、繳納期間等以為是否適法之依據，原訴願決定均未斟酌釐清。依重核案件稅額更正註銷單載行政救濟起息日為九十一年三月七日，按此日為重核日期，則已逾核課五年之期間，原訴願決定未就此稅額更正註銷單記載斟酌，逕指未逾徵收期間。

⒉就實體部分而言，按原告主張將次女賴彥宏、父母賴德金、賴傅靜安等列報扶養親屬免稅額，係依法享有之權利，與是否有第三人申報無涉，且被告認定之標準亦無述明，父母確由原告扶養，並無應由兄弟輪流扶養協議之情，而次女與原告有家長家屬關係而同居一戶，依財政部八十六年二月二十日台財稅第八六一八八五一一九號函：「家長家屬關係且確受扶養之證明文件，一、．．．如戶口名簿影本．．．」，得證確由原告扶養。另原告之外祖母，居住大陸，姓名雖不明，但有書信及切結書佐證，原訴願決定均未有所斟酌。

⒊被告指摘原告申報資料填寫不全，故無從據以審酌，查所得稅法第八十五條規定，戶籍機關依法辦理戶籍異動登記時，應抄副本分送當地稽徵機關，故被告早已掌握知悉納稅義務人身分資料、親屬關係及親屬之身分資料。又行政程序法第三十六條規定，行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。行政程序法第二十七條規定，當事人於行政程序中，除得自行提出證據外，亦得向行政機關申請調查事實及證據。但行政機關認為無調查之必要者，得不為調查，並於第四十三條之理由中敘明之。行政程序法第四十三條規定，行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。原告八十一年二月七日申請復查時即表明不服扶養親屬遭剔除，故被告依職權調查證據，決定准否扶養親屬免稅額，並應將否准之理由告訴原告。

⒋民法第一千一百十四條規定，左列親屬互負扶養之義務：直系血親相互間。原告申報扶養親屬九人，均是直系血親，殆無疑義。父母歐汝良、歐李嬌蘭、三女賴璘、外祖母陳續（住彰化花壇，現已歿）為何否准，訴願決定未述明理由。本院九十二年度簡字第二二九號判決，其理由中對列報扶養親屬父母歐汝良、歐李嬌蘭、三女賴璘之直系親屬身份，已足認相當之舉證而採納。該判決被告雖上訴，但不影響該扶養親屬事實認定，應斟酌認列為扶養親屬。父母賴德金、賴傅靜安，次女賴彥宏，如果重複申報，准否認定標準何在，為何選擇剔除原告申報，又依民法第一千一百十五條扶養順序最優先之次女賴彥宏為何也遭剔除。外祖母傅鄧氏（住大陸，現已歿），訴願決定以未提示相關資料供查，空言主張，自難採據。查原告已有切結書及往來書信佐證，訴願決定未予斟酌該等證據，違背證據法則。往來書信，內容可證親屬關係及金錢往來。

⒌財政部六一台財稅字第三一六二六號令謂，依此規定納稅義務人於上開法條規定期限內，填具申報書向該管稽徵機關提出申報者，不論申報內容如何，即屬已依法申報。又未盡其租稅協力義務乙節，按扶養親屬免稅之認定，並非多發生於義務人所得支配之範圍，亦非稅捐機關掌握困難而需義務人申報協力義務之範圍。況且財政部八十三年八月三日台財稅第八三一六○三六九○號函謂綜合所得稅納稅義務人未辦理結算申報，經稽徵機關核定補徵稅款並繳清後，始申請增列符合所得稅法第十七條規定之扶養親屬，稽徵機關應重核其應納稅額，如有溢繳稅款准予退還，但以原補徵稅款為限。連未辦理結算申報，經稽徵機關核定補徵稅款並繳清後，都可以申請增列扶養親屬，故扶養親屬免稅之認定，有何未盡其租稅協力義務。

㈡被告主張之理由：

⒈按「前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。但配偶依第十五條第二項規定分開計算稅額者，納稅義務人不得再減除配偶之免稅額（一）納稅義務人及其配偶之直系尊親屬，年滿六十歲，或無謀生能力，受納稅義務人扶養者。（二）納稅義務人之子女未滿二十歲，或滿二十歲以上，而因在校就學、身心殘障或因無謀生能力受納稅義務人扶養者。．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，．．．」「納稅義務人辦理結算申報，應檢附扣繳憑單、自繳稅款繳款書收據，及其他有關證明文件、單據；．．．。」分別為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第一目、第二目及第四目、第七十一條第一項及七十六條第一項分別有明定。次按「兄弟二人以上在同一年度內輪流扶養其直系尊親屬者，應由兄弟間協議，推定其中一人申報扶養親屬寬減額。」亦為財政部六十四年十月七日臺財稅第三七二一七號函所明定。

⒉經查原告申報當年度綜合所得稅結算申報書資料填寫不全，僅於結算申報書稱謂欄位填寫父、母、外祖母、子女共計九人，有關親屬姓名、身分證字號、出生年次、是否在學、是否同居等事項，並未盡其詳實申報之義務，被告於八十八年六月二十四日以北區國稅法第八八○九八五九六號函，請原告於文到十日內，補提示該扶養親屬之姓名、身分證統一編號等戶籍資料，該函業於八十八年六月二十五日合法送達予原告，有雙掛號郵件回執附卷可稽，惟原告仍未於復查時提示應補具之佐證資料，依前揭法令之規定，就原告各項主張，被告無從據以審酌，次查原告之子賴彥宏及其配偶丙○○之父母賴德金及賴傅靜安，已分別被原告之配偶丙○○之兄弟賴慕容申報七十九年度綜合所得稅結算申報扶養在案，又查原告之女賴彥霖，七十九年度未滿二十歲，且當年度並無他人申報扶養，應准予追認扶養賴彥霖免稅額四二、○○○元，變更核定綜合所得淨額為五八一、九一七元，並無不合。

⒊按「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納，並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」為稅捐稽徵法第三十八條第三項所明定。經查本件原補繳稅款應繳納期間屆滿日為八十一年一月二十日，原告於八十一年二月七日申請復查，並於八十一年七月十六日逕提訴願，有其復查申請書及訴願申請書附卷可稽，是被告所屬桃園縣分局計算行政救濟加計利息之起日為九十一年三月七日應屬有誤，另按「稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。．．．。依第三十九條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第一項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」復為稅捐稽徵法第二十三條第一項及第三項所規定，本件依前所述經復查及訴願撤銷重核應扣除暫緩執行或停止執行之期間，尚未逾法定之徵收期間，又原告七十九年度綜合所得稅案件，被告於八十一年間核定其綜合所得總額為八四五、四七三元，淨額為六二三、九一七元，補徵稅額二五、九九五元，並未逾五年之核課期間，原告主張已逾核課五年之期間，顯係誤解。另依最高行政法院九十年判字第二○八六號判決，該判決表示納稅義務人須有協力義務。

理由

一、按「前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於下列規定扶養親屬之免稅額。但配偶依第十五條第二項規定分開計算稅額者，納稅義務人不得再減除配偶之免稅額：（一）納稅義務人及其配偶之直系尊親屬，年滿六十歲，或無謀生能力，受納稅義務人扶養者。（二）納稅義務人之子女未滿二十歲，或滿二十歲以上，而因在校就學、身心殘障或因無謀生能力受納稅義務人扶養者。．．．。」「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實．．．」及「納稅義務人辦理結算申報，應檢附扣繳憑單、自繳稅款繳款書收據，及其他有關證明文件、單據．．．。」分別為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第一目、第二目、第七十一條第一項及第七十六條第一項所明定。

二、本件原告就原處分關於核課期間及徵收期間已陳明不爭執（九十二年十一月十九日準備程序筆錄參見），本件之爭點應為原告之次女賴彥宏、叁女賴璘、父、母、外祖母及原告配偶之父、母、外祖母是否符合行為時所得稅法第十七條第一項第一款第一目、第二目、第七十一條第一項及七十六條第一項規定，而得列報扣除所得額？查原告及其配偶丙○○七十九年度綜合所得稅結算申報，原列報本人、配偶及扶養親屬共九人之免稅額共計三七八、○○○元，但於結算申報書親屬免稅額欄上僅於稱謂欄填載父、母、父、母、外祖母、外祖母、子女計叁人，其於關於該九名親屬之姓名、國民身分證統一編號、出生年月日、是否在學、是否同居欄位均空白而未填寫，有申報書附卷可稽，原告並未盡其詳實申報之義務，依行為時所得稅法第七十一條第一項及第七十六條第一項規定，則原處分機關初查以其列報之扶養親屬，因資料填寫不全，予以剔除申報之免稅額，核定綜合所得總額為八四五、四七三元，淨額為六二三、九一七元，補徵稅額二五、九九五元，於法並非無據。嗣原告於八十一年二月七日申請復查，經桃園縣稅捐稽徵處以八十一年二月十四日八一桃稅工字第五九二一七號函通知原告因其七十九年度綜合所得稅結算申報列報扶養親屬只填寫稱謂欄位，其他相關欄位如姓名、身分證統一編號、出生年月日等均未填寫，以致無法勾稽認列，而請原告於文到五日內補正所列報扶養親屬七人之戶籍資料影本，惟原告並未依期補正。被告另於八十八年六月二十四日以北區國稅法第八八０九八五九六號函通知於文到十日內提示該扶養親屬之姓名、國民身分證統一編號、出生年月日等戶籍資料供核，並載明若不提示被告將無從審酌上開扶養親屬免稅額，而原告仍未依期補正。因此，被告以原告主張無從審酌而駁回其復查申請，依行為時所得稅法第七十一條第一項及第七十六條第一項規定，於法亦無不合。

三、又原告之子賴彥宏及其配偶丙○○之父母賴德金及賴傅靜安，已分別被原告配偶丙○○之兄弟賴慕容及其配偶申報七十九年度綜合所得稅結算申報扶養，該案並已確定在案，有結算申請書在卷可憑。原告於七十九年度綜合所得稅結算申報時，既未依行為時所得稅法第七十一條第一項及第七十六條第一項規定，盡其詳實申報之義務而無法認列，且原告之子賴彥宏及其配偶丙○○之父母賴德金及賴傅靜安，已分別被原告配偶丙○○之兄弟賴慕容及其配偶於七十九年度綜合所得稅結算申報書內詳明列載申請扶養，因符合申報規定而經准予認列。則原告自不能於嗣後再主張其次女賴彥宏、其配偶父母賴德金、賴傅靜安等列報扶養親屬免稅額，係依法享有之權利，與是否有第三人申報無涉，或被告認定之標準亦無述明，原告配偶父母確由原告配偶扶養，並無應由兄弟輪流扶養協議等等，而指被告上開認列違法。

四、原告另主張依民法第一千一百十四條規定，直系血親相互間互負扶養之義務。原告申報扶養親屬九人，均是直系血親，殆無疑義。父母歐汝良、歐李嬌蘭、三女賴璘、外祖母陳續（住彰化花壇，現已歿）為何否准，訴願決定未述明理由。本院九十二年度簡字第二二九號判決，其理由中對列報扶養親屬父母歐汝良、歐李嬌蘭、三女賴璘之直系親屬身份，已足認相當之舉證而採納；原告配偶之外祖母，居住大陸，姓名雖不明，但有書信及切結書佐證，原訴願決定均未有所斟酌部分。經查，原告主張申報父母歐汝良、歐李嬌蘭、三女賴璘、外祖母陳續，或其配偶居住大陸之外祖母認列免稅額部分，按行為時所得稅法第十七條第一項第一款第一目、第二目固規定，納稅義務人及其配偶之直系尊親屬，年滿六十歲，或無謀生能力，受納稅義務人扶養者，或納稅義務人之子女未滿二十歲，或滿二十歲以上，而因在校就學、身心殘障或因無謀生能力受納稅義務人扶養者，可依規定核列免稅額自綜合所得總額中減除。但依行為時所得稅法七十一條第一項、七十六條第一項之規定，仍應由原告提出戶籍謄本證明其身分及關係，並另提出所列受扶養人，別無其他關係人申報扶養，確由原告或其配偶扶養之證明（最高行政法院八十一年判字第六五五號判決參照）。原告於結算申報書既僅於稱謂欄填載父、母、父、母、外祖母、外祖母、子女計叁人，而其他相關證明文件均未提出，依上開法條規定，原告主張有關戶籍資料應由被告應依職權調查證據，自行查明，原告已盡提出證明文件之義務一節，亦難謂有據。至本院九十二年度簡字第二二九號判決採納對列報扶養親屬父母歐汝良、歐李嬌蘭、三女賴璘之直系親屬身份，係屬另案判斷，並無拘束本件之效力。原告於行政訴訟中雖補提與大陸親屬書信、切結書、戶口名簿、賴傅靜安七十九年間排泄物等為證，主張應斟酌該證據核列扶養親屬。但查，原告八十一年二月七日申請復查，桃園縣稅捐稽徵處以八十一年二月十四日八一桃稅工字第五九二一七號函及被告八十八年六月二十四日北區國稅法第八八０九八五九六號函業已分別通知原告補正相關資料供核，原告上開證據自應於通知補正期限內提出，以供查核，惟原告均未依期補正，已如前述。則被告復查決定、訴願決定以無從審酌原告上開申報之扶養親屬，而駁回復查申請及訴願，於法並無違誤，原告自不能再於行政訴訟中補提證據而以被告或訴願決定未斟酌該證據而指其復查決定或訴願決定違法。

五、又原告對申報扶養親屬關於提示該扶養親屬之姓名、國民身分證統一編號、出生年月日等戶籍資料及扶養事實之證明資料，並非原告難以取得，且申報時依法有提供之義務，已如前述，尚不能以非稅捐機關所困難掌握而主張申報義務人不負申報協力義務。而原告所舉財政部八十三年八月三日台財稅第八三一六○三六九○號函係指綜合所得稅納稅義務人未辦理結算申報，且經稽徵機關核定補徵稅款並繳清後，始申請增列符合所得稅法第十七條規定之扶養親屬之情形，與本件案情不同，且其申請增列亦仍須提出相關證明資料，並無規定申請增列時可毋須向稅捐機關提出證明文件之協力義務。因此，上開函釋仍不能作為有利原告判斷之論據。

六、被告就原告七十九年度綜合所得稅結算申報，初查以其列報之扶養親屬，因資料填寫不全，剔除申報之免稅額，核定其綜合所得總額為八四五、四七三元，淨額為六二三、九一七元，補徵稅額二五、九九五元，其中因原告之女賴彥霖部分，經九十一年八月五日台財訴字0000000000號訴願決定撤銷復查決定，被告受其拘束，而以九十一年十月三日北區國稅法第0000000000號復查決定書重核後，准予追認扶養賴彥霖免稅額四二、○○○元外，其餘申報扶養親屬仍未准予認列，變更核定綜合所得淨額為五八一、九一七元，依上說明，於法並無不合。訴願決定予以維持，亦屬妥適。原告主張前詞，請求撤銷訴願決定、復查決定及原處分不利原告部分，為無理由，應予駁回。

七、本件訴訟標的金額未逾十萬元，為適用簡易程序事件，且業經於九十二年十一月十九日行準備程序，經兩造陳述主張，事證已臻明確，原告於準備程序請求另行言詞辯論，核無必要，本判決爰不經言詞辯論為之。又原告起訴狀所指重核復查決定應補稅額更正註銷單之利息起息日記載為九十一年三月七日之疑義部分，業經被告於準備程序說明處分書上上面有註記納稅義務人如對復查決定應納稅額不服時，該利息部分處分不生效力，並經當庭核對原告提出之重核復查決定應補稅額更正註銷單確有該註記無訛，故該利息部分並非本件爭訟標的範圍，故不予論述，併此敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭