臺北高等行政法院判決

原告

甲○○

被告

臺北縣政府稅捐稽徵處

代表人

乙○○處長）住同

訴訟代理人

丙○○

　　　　　　丁○○

上列當事人間因土地增值稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國93年4月21日府訴決字第0920793611號（卷號：00000000）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：原告所有坐落台北縣中和市○○○段外南勢角小段193之57、194之4地號土地兩筆，持分5分之1（建物門牌：台北縣中和市○○路220巷18之4號5樓），業於民國85年6月28日經法院拍賣確定，被告所屬中和分處按一般稅率課徵土地增值稅，原告嗣於92年7月25日申請改按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，經被告審查後以92年9月17日北稅中二字第0920034974號函復略以：「被拍定之土地前1年內出租供遠德科技有限公司營業使用，核與土地稅法第9、34條規定不合」否准所請。原告不服，提起訴願，經訴願決定駁回，原告猶未甘服，遂向本院提起行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告未於言詞辯論期日到場，依其起訴狀所載聲明如下：

⒈原處分及訴願決定均撤銷。

⒉就原告原所有被拍賣房地坐落台北縣中和市○○○段外南勢角小段193-57、194-4地號2筆，就符合土地稅法第9條規定部份，作成准按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之行政處分。

㈡被告聲明：駁回原告之訴。

三、兩造之主張：

甲、原告主張：

㈠按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業之住宅用地，」為土地稅法第九條所明定。次按①「同一樓層房地部分供自用住宅使用，其供自用住宅使用與非自用住宅使用部分能明確劃分者，該房屋座落基地得依房屋實際使用比例計算所占土地面積，分別按自用住宅用地及一般用地稅率課徵地價稅及土地增值稅」。②「全部建物（含地下室）及土地均為同一人所有，其地下室或部分樓層出租或供營業使用，應按各層房屋含地下室實際使用情形所占土地面積比例，分別按自用住宅用地稅率及一般稅率計課土地增值稅」。分別為①財政部（89）台財稅字第08904050770號及②財政部81/03/11日台財稅字第810757035號所明釋。

㈡核被告否准原告選用自用住宅稅率課徵土地增值稅，係以原告被拍定所有座落台北縣中和市○○○段外南勢角小段193之57、194之4地號土地2筆，持分五分之一，面積22.2 平方公尺（建物門牌：中和市○○路220巷18之4號），所請改按自用住宅用地優惠稅率課徵土地增值稅乙案；經查85年6月28日被拍定前1年內供遠德科技有限公司營業使用，核與土地稅法第9、34條規定不合。

㈢惟查：⒈為維護人性尊嚴，貫徹行政程序上的「民主」，法治國家強調行政程序不應僅以行政機關之便宜行事為已足，而應將人民視為「權利之主體」，而非「權利之客體」，是以縱使人民有違反行政義務之行為，應受行政制裁，行政機關亦應讓人民「心服口服」，而令其有申辯機會；是以行政程序法第102條規定：「行政機關作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分前，除已依第39條規定，通知處分相對人陳述意見，或決定舉行聽證者外，應給予該處分相對人陳述竟見之機會。但法規另有規定者，從其規定」，此項規定，雖非「實體上權利」，但應屬「法律上之利益」。而本件並無行政程序法第103條所定之情形，亦不以請求陳述意見為必要，更不以被告是否踐行訴願法第58條第2款規定而得免除，依行政程序法第102條前段規定，被告作成民國92年9月17日北稅二字第09200349747號原處分書之前，應給予原告陳述意見之機會，竟不給予，顯係侵害原告在「法律上之利益」，要毋贅論。第以程序不正當，不管實體上「有」「無」正當，均與實質正義有違，是　被告不給予原告陳述意見之機會，應有不當，侵害到原告在法律上之應受　保障之法律上利益，請求撤銷原處分。

⒉何況，原處分書作成之前，前揭①②財政部函釋已發佈，被告不能委為不知。而於審核具體案件，就當事人有利及不利之情形，應一律注意，為行政序法第9條所明定。原告申請選用優惠稅率時，即已檢附一家設籍之戶籍謄本供參，而生活起居室、廚房、臥室、衛浴均屬住家生活所必要，為有一定面積，上揭設施非供營業所用，依首揭①財政部函釋，應得分別按一般及優惠稅率計課土地增值稅。此對原告有利事項，被告竟不注意，而全部否准選用優惠稅率，顯與行政程序法第九條規定比例原則有背。

⒊本件訴願提起前，首揭①②已發佈，被告不能委為不知。查就相同案件，其他稽徵機關均會遵照辦理，被告竟不予比照辦理，其行政行為明顯與行政程序法第6條規定不合，而有行政瑕疵之違法，請求撤銷，用維法益。

⒋矧且，系爭房屋上尚有未保存登記第6樓建物，面積89.24平方公尺，均無供營業用之事實，此項事實，被告職權掌握稅籍資料，不能委為不知。依②財政部函釋，當得併入依房屋占地比率面積，分別按一般及自家用稅率計課土地增值稅，被告疏不注意，竟然全部否准適用，其行政處分顯有瑕疵。因被告作成原處分前，未予原告陳述之機會，故於訴願程序時，一并提出，訴願決定機關並未審酌，為此，被告原處分有不當，因本件若有理由，其營業用及住家用占地面積若干？事涉被告應依比率計算之職權行使，故祈請決定如請求。

乙、被告主張：

㈠按「出售自用住宅用地，如地上建物層數與所有權狀不符時，准按建物勘測成果表所載層數及其實際使用情形所佔土地面積比例，分別適用優惠稅率」係經財政部78年8月24日台財稅第780674660號函釋及按財政部89年3月14日台財稅第0890450770號函「研商『同一樓層房屋部分供自用住宅、部分供非自用住宅使用，其座落基地如何依房屋實際使用情形之面積比例，分別按自用住宅用地、一般用地稅率課征地價稅、土地增值稅』相關事宜會議記錄。（二）依前項規定申請部分土地按自用住宅用地稅率課征地價稅及土地增值稅時，應由納稅義務人填報供自用住宅及非自用住宅使用之面積」。本案原告申請改按自用住宅用地稅率課征土地增值稅時，並未申明係部分作營業用，經其提起訴願後，被告機關所屬本處中和分處92年10月21日北稅中二字第09200391491號函、92年10月29日北稅中二字第0920039959號函及92年11 月20日北稅中二字第0920043148號函數度請原告依財政部89年3月14日台財稅第0890450770號函釋規定，敘明其該層房屋供自用住宅及非自用住宅使用之面積，惟至今尚未提供，僅檢附台北縣中和地政事務所84年4月15日核發之該建物頂樓查封登記建物測量成果圖；又依被告所屬中和稽徵所92年11月14日北區國稅中和三字第0921038382號函復，系爭土地上之建物中和市○○路220巷18之4號房屋被拍定前1年內係出租供遠德科技有限公司營業使用。既屬出租供法人營業使用，被告機關所屬中和分處原按一般用地稅率課征土地增值稅，並無違誤。

㈡查土地增值稅可否適用自用住宅用地稅率之查核，係依財政部88年7月9日台財稅第000000000號令發布修正之自用住宅用地土地增值稅書面審查作業要點辦理，本案原告於92年7月25日申請改按自用住宅用地稅率課征土地增值稅，雖申明無出租或供營利之事業使用，且因該建物頂層（即六樓）增建部分，並無單獨門牌，核屬同一物件，其申請函亦未敘明，被原告機關所屬中和分處以同一物件處理，應無不合。又依財政部頒自用住宅用地土地增值稅書面審查作業要點規定，其址有出租供法人營業情形，與其申請函所述不合，予以駁回申請，並無不當，併此敘明。

㈢綜上所陳，原告之訴應認為無理由，請駁回原告之訴，俾維稅政。

理由

一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。

二、按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」及「土地所有權人出售自用住宅用地者，都市土地面積未超過3公畝部分或非都市土地未超過7公畝部分，其土地增值稅統就該部分之土地漲價總數額按百分之十徵收之；超過3公畝或7公畝者，其超過部分之土地漲價總數額，依前條規定之稅率徵收之。前項土地於出售前1年內，曾供營業使用或出租者，不適用前項規定。」分別為土地稅法第9條及第34條所明定。

三、本件係原告所有坐落台北縣中和市○○○段外南勢角小段193之57、194之4地號土地兩筆，持分5分之1（建物門牌：台北縣中和市○○路220巷18之4號），業於85年6月28日經法院拍賣確定，被告所屬中和分處按一般稅率課徵土地增值稅，原告嗣於92年7月25日申請改按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅，為被告所否准。原告則不服，為如事實欄所載之主張。

四、經查：

㈠按財政部89年3月14日台財稅第0890450770號函「研商『同一樓層房屋部分供自用住宅、部分供非自用住宅使用，其座落基地如何依房屋實際使用情形之面積比例，分別按自用住宅用地、一般用地稅率課征地價稅、土地增值稅』相關事宜會議記錄五、（二）依前項規定申請部分土地按自用住宅用地稅率課征地價稅及土地增值稅時，應由納稅義務人填報供自用住宅及非自用住宅使用之面積」為財政部89年3月14日台財稅第0890450770號函之見解，該函釋乃係主管機關就所屬機關因執行土地稅法第17條之規定發生疑義，以主管機關之地位為符合法規原意之釋示，與上開法律規定之自用住宅用地地價稅計徵的立法意旨相符，本院自得予以援用。查本件原告向被告機關申請改按自用住宅用地稅率課征土地增值稅時，並未申明係部分作營業用，嗣被告所屬中和分處分別3次以92年10月21日北稅中二字第09200391491號函、92年10月29日北稅中二字第0920039959號函及92年11月20日北稅中二字第0920043148號函請原告依上開財政部函釋規定，敘明其該層房屋供自用住宅及非自用住宅使用之面積，並未提供，於本院審理中復未到庭說明之；是被告依其所屬中和稽徵所所92年11月14日北區國稅中和三字第0921038382號函復謂，中和市○○路220巷18之4號房屋被拍定前1年內係出租供遠德科技有限公司營業使用等語；系爭建物既屬出租營業使用，原處分按一般用地稅率課征土地增值稅，自無違誤。另系爭建物頂層（即六樓）增建部分，並無單獨門牌，係屬同一物件，況原告申請函亦未敘明，是被告以同一物件處理，依法亦無不合。

㈡至原告主張依行政程序法第102條前段規定，被告作成原處分書之前，應給予原告陳述意見之機會，竟不給予，顯係侵害原告在「法律上之利益」乙節；查依同法第103條第5款規定「行政處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者」行政機關得不給予陳述意見之機關；查系爭建物被拍定前1年內係出租供遠德科技有限公司營業使用，且該建物頂層（即六樓）增建部分，並無單獨門牌，係屬同一物件等情，既已為被告機關所查明，是該處分所根據之事實，客觀上明白足以確認者，被告機關於作成行政處分時未給予原告陳述意見之機關，依法自屬有據，況被告所屬中和分處分別3次函請原告依上開財政部函釋規定，敘明其該層房屋供自用住宅及非自用住宅使用之面積，惟原告均未提供；是原告上開，亦不足採，併此敘明。

五、綜上所述，原處分依法並無不合，訴願決定雖以原告未於接獲可申請依自用住宅核課土地增值稅通知之30日內，依法提出申請為由而駁回訴願，其理由與原處分及本院判決所認有異，惟結果並無二致，從而致無予以撤銷之必要，仍應予以維持；原告徒執前詞，聲請撤銷原處分及訴願決定，並請求被告就原告原所有被拍賣房地坐落台北縣中和市○○○段外南勢角小段193-57、194-4地號2筆，作成准按自用住宅用地稅率課徵土地增值稅之行政處分，為無理由，應予駁回。

據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第218條、民事訴訟法第385第1項前段、行政訴訟法條第98條第3項前段，判決如主文。

第七庭審判長法 官　鄭　小　康