臺北高等行政法院判決

原告

神達電腦股份有限公司

代表人

甲○○董事長）住

訴訟代理人

施中川律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗（局長）

訴訟代理人

乙○○

施博文（會計師）住臺北市○○○路○段65號4樓

　　　　　　丁○○

　　　　　　丙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年6 月30日台財訴字第09500227680 號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：本件原告民國（下同，西元除外）89年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究與發展支出新臺幣（下同）716,924,638元及可抵減稅額239,995,849元。被告初查依原告提供之組織圖及部門對照表進行查核，以部門代號0000000OSD（研發部管理室）、3GA0100 （NBU 設計品質工程部管理室）、3L00100 （技術服務中心管理室）、3L10100 （產品測試部管理室）、3L30100 （測試技術管理室）、3N00100 （工程支援中心管理室）、3N00400 （PCB 工程處）、3N00500 （EMC 工程二處）、3N00600 （EMC 工程三處）、3N00700 （EMC 實驗室）、3N10100 （安規工程部管理室）、3N10500 （安規工程專案管理處）、3P00100 （機械工程支援部管理室）、3P10100 （機械工程支援部管理室）、3R30100 （NBU 產品驗證部管理室）、3V30100 （設計支援部管理室）及3Y00100 （網路系統部管理室）等17個部門非屬研發部門，其薪資52,230,180元、消耗性器材7,047,591 元、儀器設備21,588,913元、折舊費用或租金支出4,178,212 元及軟體攤銷7,834,521 元，共計92,879,417 元 否准認列，核定研究與發展支出624,045,221 元及可抵減稅額210,653,609 元。另列報依促進產業升級條例等相關法律規定本年度准予抵減稅額117,829,573 元及應退稅額7,678,114 元，經被告初查核定為111,413,472 元及0 元。原告不服，申請復查，並主張管理中心及工程支援中心等17個部門皆有從事研究發展，各單位使用之軟體、消耗性器材及儀器設備均與研究發展相關，應准予核實認定，另本年度應予抵減金額為118,460,580 元及應退稅額為7,047,108 元云云，經被告以94年11月18日北區國稅法一字第0940024142號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告猶有未服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

（一）原告聲明：

１、訴願決定及原處分均撤銷。

２、訴訟費用由被告負擔。

（二）被告聲明：

１、駁回原告之訴。

２、訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之陳述：

（一）原告主張之理由：

１、專業研究發展人員薪資部分：

（1）按「（第1 項）為促進產業升級需要，公司得在下列用途項下支出金額百分之五至百分之二十限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後4 年度內抵減之：一、投資於自動化設備或技術。

二、投資於資源回收、防治污染設備或技術。三、投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出。

四、投資於節約能源及工業用水再利用之設備或技術。（第2 項）前項投資抵減，其每一年度得抵減總額，以不超過該公司當年度應納營利事業所得稅額百分之五十為限。但最後年度抵減金額，不在此限。（第3 項）第1 項各款投資抵減之適用範圍、施行期限及抵減率，由行政院定之，並每2 年檢討一次。（第4 項）投資抵減適用範圍，應考慮各產業實際能力水準。」87年1 月21日修正公布之促進產業升級條例第6 條定有明文。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、具有完整進領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。…」復為88年3 月17日行政院訂頒之「公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法」（下稱88年3 月17日投資抵減辦法）第2 條所規定。末按「壹、研究與發展支出：認定原則一、研究與發展支出係指公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。…壹、一、研究發展單位專業研究人員之薪資：認定原則一、研究發展單位系指專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不限，查核時應就公司申報所檢附之證明文件，查明是否屬研究發展之範圍，作為認定之依據。二、專業研究人員系指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍。三、專業研究人員之學歷僅供認定參考，另應考量其專業背景，故人員學歷與其研究工作不相當時，公司應提示該人員之專業背景資料（如各種檢定考試及格證、工作經歷等相關文件），供稅捐稽徵機關查核。…」亦為財政部89年4 月21日台財稅字第0890453102號函頒「公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點」（下稱89年審查要點）所明定。

（2）研究發展支出得否准予認列並抵減營利事業所得稅，依前揭促進產業升級條例、88年3 月17日投資抵減辦法及89年審查要點之規定，應以有無研究發展事實作為認定之依據，如確有研發事實，即應核實准予抵減。原告系爭年度申報研發抵減時已檢附公司組織系統圖、研究人員名冊、研究計畫及紀錄或報告等以證明系爭年度研發事實之存在，有89年度研究與發展人才培訓支出適用投資抵減申報明細表可稽（原處分剔除17個研發部門，原告僅爭執以下12個部門（下稱系爭12個部門），其餘5個部門不爭執），說明如下：

①0000000 （OSD 研發部管理室）按該管理室係隸屬於開放系統部門（OSD ）之研發部，下轄硬體設計處及軟體設計處，此有開放系統部門組織圖可稽。原告之所以將開放系統部門（OSD ）研發部所屬林銘雄、蕭舜元、范鑫富、張之豪（該員因已於系爭年度10月間離職，故年底組織圖已將其刪除）等4 位研發人員獨立於硬體設計處及軟體設計處外，另成立管理室，主要係基於組織管理之需要，並不因此影響該4 位研發人員實際參與研發工作之事實，此有部門職責說明書、研發計畫書、申請專利說明書、經濟部智慧財產局核准函可稽。

②3GA0100 （NBU 設計品質工程部管理室）按該管理室係隸屬於新視訊媒體事業體之設計品質工程部，下轄機能驗證處、可靠度工程處、相容性測試處及零組件工程處，此有新視訊媒體事業體之設計品質工程部組織圖可稽。原告之所以將設計品質工程部所屬白雲騰、張文昌、葉玉麟、黃慶龍（該員因已於系爭年度3月間離職，故所附組織圖已將其刪除）等4 位研發人員獨立於機能驗證處等，另成立管理室，主要亦基於組織管理需要，並不因此影響該4 位研發人員實際參與研發工作之事實，此有部門職責說明書、研發計畫書可稽。

③3L00100 （技術服務中心管理室）按該管理室係隸屬於技術服務中心，該中心下轄產品測試部、測試技術部等部門，此有技術服務中心組織圖可稽。原告之所以將技術服務中心所屬陳智明、陳衍欽、鄭乃禎、林天良、楊佩琦、鄭季申、黃士哲、柯漢忠（該員因已於系爭年度4 月間離職，故年底組織圖已將其刪除）等9 位研發人員獨立於產品測試部、測試技術部等部門，另成立管理室，係基於組織管理之需要，然該9 位研發人員於系爭年度仍實際參與研發工作，此有部門職責說明書、研發紀錄可稽。

④3L10100 （產品測試部管理室）按該管理室係隸屬於技術服務中心產品測試部，下轄網路測試技術發展處、系統組件測試處、可靠性測試處及相容性測試處，此有技術服務中心組織圖可稽。原告之所以將技術服務中心產品測試部所屬蔡怡君、張曉文、張如君、江閔瑞等4 位研發人員獨立於網路測試技術發展處等，另成立管理室，如前所述，係基於組織管理需要，然該4 位研發人員於系爭年度仍實際從事研發工作，此有部門職責說明書、研發報告與紀錄可稽。

⑤3L30100 （測試技術部管理室）按該管理室係隸屬於技術服務中心測試技術部，下轄測試開發處、維修技術處、網路技術處等，此有技術服務中心組織圖可稽。原告之所以將技術服務中心測試技術部所屬研發主管蔡俊男獨立於測試開發處等，另成立管理室，係因應組織管理之需要，然該研發主管於系爭年度仍實際參與研發工作，此有部門職責說明書、研發計畫書、研發報告、研發紀錄、申請專利說明書可稽。

⑥3N00100 （工程支援中心管理室）按該管理室係隸屬於工程支援中心，該中心下轄安規工程部等部門，此有工程支援中心組織圖可稽。原告之所以將工程支援中心所屬研發人員楊譓澤、劉婉瑩獨立設置管理室，係基於組織管理之需要，該研發人員於系爭年度仍實際參與研發工作，此有部門職責說明書、研發報告可稽。

⑦3N00400 （PCB 工程處）按PCB 工程處係隸屬於工程支援中心，該處成員包括研發主管陳榮貴及研發人員翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等共計13名，此有工程支援中心組織圖可稽。該部門研發人員及其主管於系爭年度均實際從事研發工作，此有部門職責說明書、研發紀錄與報告、申請專利說明書可稽。

⑧3N00700 （EMC 實驗室）按EMC 實驗室係隸屬於工程支援中心，該處成員包括研發主管鄭揖聖及研發人員劉顯誠、賈宏勝、陳泰宏、高爵鴻、簡輝宏、楊人俉等共計7 名，此有工程支援中心組織圖可稽。該部門研發人員及其主管於系爭年度均實際從事研發工作，此有部門職責說明書、研發紀錄與報告可稽。

⑨3N10100 （安規工程部管理室）按該管理室係隸屬於工程支援中心安規工程部，下轄安規工程處、EMC 工程一處、專案管理處，此有工程支援中心安規工程部組織圖可稽。原告之所以將工程支援中心安規工程部之主管章學諄獨立設置管理室，主要基於組織管理之必要，並不因此影響該名研發主管實際參與研發工作之事實，此有部門職責說明書、研發計畫與報告、申請專利說明書可稽。

⑩3N10500 （安規工程部專案管理處）按專案管理處係隸屬於工程支援中心安規工程部，該處研發人員有郭佳琦、蘇淑如、曾熙齡、黃珮君、劉怡芬等共計5 名，此有工程支援中心安規工程部組織圖可稽（其中劉怡芬因已於系爭年度5 月間離職，故所附組織圖已將其刪除）。該部門研發人員於系爭年度均實際參與研發工作，此有部門職責說明書、研發計畫與報告可稽。

⑪3V30100 （設計支援部管理室）按該管理室係隸屬於設計支援部，下轄工程支援處、電源品質驗證處、設計品質驗證一處、設計品質驗證二處，此有設計支援部組織圖可稽。原告之所以將該部門主管郭正賢獨立設置管理室，係基於組織管理之需求，惟該名主管於系爭年度仍實際參與研發工作，此有部門職責說明書、研發報告可稽。

⑫3Y00100 （網路系統部管理室）按該管理室係隸屬於網路系統部，有網路系統部組織圖可稽。原告之所以將該部門所屬研發人員潘建發、鍾秀蓉獨立設置管理室，係基於組織管理之需求，惟該研發人員於系爭年度仍實際參與研發工作，此有部門職責說明書、研發報告可稽。

（3）準此以觀，依前開促進產業升級條例、88年3 月17日投資抵減辦法及89年審查要點之規定，研發支出得否抵減營利事業所得稅，應以有無研發事實作為認定依據，而有無研發事實則應以證據證明之，至於研發單位之名稱、組織層級及數量並無限制。又專業研究人員亦包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。原處分未就原告所提具之相關資料詳加審認，泛以部門代號0000000 （OSD 研發部管理室）等17個部門非屬研發部門為由，核定其研發人員薪資計52,230,180元，否准適用研發抵減，顯與前揭促進產業升級條例、88年3 月17日投資抵減辦法及89年「審查要點」之規定有違，且流於恣意，違反行政恣意禁止原則，更與核實課稅原則有違誤。

（4）按研究發展支出得否准予抵減稅額，依促進產業升級條例之立法目的及核實課稅原則，應以研究發展事實之有無為斷。按系爭年度原告其他研究發展部門之研發人員薪資等支出，被告均已核准抵減，顯見被告對於原告系爭年度確有從事研究發展之事實並不否認。又原告係屬電腦之專業研發、製造廠，依一般電腦使用者之通念，電腦之組成可區分為硬體及軟體二大部分，缺一即無從運作，故研究發展亦包括硬體研發及軟體研發二大主要部分。惟系爭年度被告核准了原告軟體設計、電源設計等研發部門支出之抵減，卻否准系爭硬體設計及機構設計等部門之抵減，其認定標準顯不一致。另眾所周知，研究發展過程必須不斷的透過設計、測試、修正設計、再測試之循環，方得以完成。單有設計部門，而無測試部門之協力，斷無完成研發之可能。惟系爭年度被告核准了原告軟體設計、電源設計等研發部門支出之抵減，卻否准系爭測試部門之抵減，其認定標準亦有歧異。

（5）又系爭部門研發人員於該年度確有從事研究發展之事實，惟囿於系爭研發計畫案件眾多，且各研發案件之相關資料龐大，故當事人間爰合意僅就研究計畫彙總表之各該研發人員提示1 至2 件研發資料供核。然被告現又抗辯各該研發人員「全年度中僅出現一次記錄」而否准抵減，與上開合意有所出入，亦與準備程序簡化爭點之目的相違。

２、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用、儀器設備之購置成本、建築物之折舊費用或租金、專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用等部分：

（1）依前揭促進產業升級條例、88年3 月17日投資抵減辦法及89年審查要點之規定，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用；全新儀器設備之購置成本；建築物之折舊費用或租金；專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用等，得在所支出金額5%至20% 限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額。

（2）原告系爭年度申報營利事業所得稅，列報：①供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用計149,101,819 元；②供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本計70,422,427元；③專供研究發展單位研究用建築物之折舊費用或租金計28,874,996元；④專供研究發展單位研究用專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用計40,318,779元。申報時已檢附「研發部門進、領料紀錄」、「研究發展單位配置圖及其使用面積佔建築物總面積之比率說明書」及「當年度購置專供研究與發展用之儀器設備清單」等文件供參，此有89年度研究與發展人才培訓支出適用投資抵減申報明細表可稽。復補具領料記錄、研發單位研究用軟體明細及憑證及研發單位研究用設備儀器明細等供核。又本件部門代號0000000 （OSD 研發部管理室）等12個部門，確屬研究發展部門，有部門職責說明書、研究計畫、測試報告、研究報告、研究紀錄、申請專利說明書、經濟部智慧財產局核准函等可稽。

（3）準此，原處分未就原告所提具之相關資料詳加審認，泛以部門代號0000000 （OSD 研發部管理室）等17個部門非屬研發部門為由，核定該等部門：①供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用計7,047,591元；②供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本計21,588,913元；③專供研究發展單位研究用建築物之折舊費用計4,178,212 元；④專供研究發展單位研究用專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用計7,834,521 元，否准適用研發抵減，顯與前揭促進產業升級條例、88年3 月17日投資抵減辦法及89年「審查要點」之規定有違，亦違反行政恣意禁止原則及核實課稅原則。

３、原告自成立以來，積極投入研究發展，除了增加公司收入外，產品（例如書本型電腦、LCD Monitor、WebPAD、PDA、Router、Slim Server 、Home Router 、CF Card 、Pocket PC 等），分別榮獲88年度至93年度台灣精品獎、90年度經濟部智慧財產局頒發第10屆「國家發明獎銀牌獎」、經濟部智慧財產局統計89年度本國法人申請案件數第14名、90年度及91年度本國法人核准案件數第8 名及第7名、西元2004年及2005年台灣科技100 強、西元2005年及2006年雙料榮耀（Business Week 全球科技100 強、數位時代雙週台灣科技100 強）在在證明原告歷年來全心全數投入研究發展。

４、本件系爭原告技術服務中心管理室等，名稱雖非研究發展部門，惟與研究新產品或新技術直接參與研究發展有關之「研發部門之管理室」及「工程支援中心」工程師薪資，依法得認列該部門員工薪資為研究發展支出。被告否准原告技術服務中心管理室等直接投入研發工作之工程師薪資認列研究發展支出之投資抵減，其認事用法，顯有違誤：

（1）公司得在投資於研究與發展金額一定限度內，抵減營利事業所得稅額，其目的是在「國際化、自由化、制度化」及「提高國民生活品質」之經濟發展政策下，全面促進產業升級，以配合未來產業發展及經濟轉型之需要，又有關研究發展投資抵減之獎勵，係鼓勵企業研究基礎生產技術，以便邁向技術密集產業，故研發工作是長期、持續及基礎性之工作，被告剔除原告實際從事研究發展工作之「研發部門之管理室」及「工程支援中心」全體員工薪資不准列入「投資抵減」實違反88年3 月17日投資抵減辦法之規定。

（2）依前揭88年3 月17日投資抵減辦法第2 條規定，研究發展費用包括研究發展單位專業研究人員之薪資，且依89年審查要點規定研究發展單位專業研究人員之薪資項目，所指「專業研究人員」係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及各該單位內直接參與研究專案進行之各階主管在內，並應檢附「公司組織系統圖」、「研究人員名冊」（應註明姓名、部門別、學經歷、職稱、職掌、擔任工作細項、在職期間全年薪資總額）、「年度研究計畫及報告或研究計畫及記錄」等相關資料，原告均已於原查、復查及訴願階段，依照89年審查要點規定提示，顯已符合88年3 月17日投資抵減辦法之規定。

（3）被告剔除技術服務中心管理室、產品測試管理室、測試技術部管理室、工程支援中心管理室、PCB 工程處、EMC 工程二處、EMC 工程三處、EMC 實驗室及安規工程部管理室負責研究發展計畫之規劃，專業技術之引進、開發並兼及PCB 佈局設計、製作安排及其設計支援和EMC產品測試認證及驗證報告製作等，均屬研發單位，且職務內容均為全職從事研發專案之全職人員，且工程師分別畢業於大同工學院電機系、中原大學電機系、中正理工學院電子系、台北工專、高雄工專、南台工專、亞東工專等校電子工程、電機科系等，其工作性質及職掌為負責研發新產品之設計開發專案。就研發支出個別說明如下：

①原告管理室薪資支出：原告管理室之設置係全公司之組織編制規劃，研發單位管理室設置之源由主因為：a.研發活動實務運作依專案為導向，原告研發單位管理室之人員多為資深研發人員或具跨部門性質以研發專案為導向之專案統合人員，其主要之職責除參與實質研發工作外，並包含跨部門研發技術整合、研發技術指導及研發專案之規劃，實均為全職之研發人員。b.針對研發單位而言，各個研發支部下有時因研發活動剛有開發創新計畫產生，需另闢新部門時，因考量計畫尚屬開發初期，組織未具規模，通常會將該計畫研發領導人直接設置於管理室下而未增設新部門，遂而將其歸屬於管理室下，以便區分職責及統籌作業。c.依上述設置管理室之源由說明被告逕以各該部門名稱含「管理室」等字眼而判定各該單位非屬研發部門，未實質了解其與研究發展有密切關係而將各管理室「3L00100 技術服務中心管理室、3L10100 產品測試部管理室、3L30100 測試技術部管理室、3N00100 工程支援中心管理室及3N10100 安規工程部管理室0000000 （OSD 研發部管理室）、3GA0100 （NBU 設計品質工程部管理室）3N00400 （PCB 工程處）、3N00700 （EMC 實驗室）」等單位申報之薪資支出，被告毫無合法理由予以全數剔除，實違反前揭88年3 月17日投資抵減辦法之規定。

②工程支援單位薪資支出：原告工程支援中心有PCB （印刷電路板電路圖）工程處、EMC （電波干擾）工程處、EMC 實驗室等，其主要執掌為研發新產品之電子線路硬體設計（H/W ）與信號品質模擬分析（SI）之實體擺設與線路繪製、研發新產品之印刷電路板（PCB ）佈局（Placement ）設計與繞線製作、開發新產品過程中有關EMC （電波干擾）電磁相容之反覆測試、為符合國際安全規格之標準需於研發階段執行之反覆測試，其所從事之活動均為研發新產品、產製新產品之技術、開發生產新產品所需之工程技術支援，係屬新產品研發階段中所發生之研發支出。依據89年「審查要點」規定：「研究新產品階段中所發生之測試如屬原型開發之設計、檢討、功能、安全及耐久性等測試，應屬研究與發展之範圍。」準此，原告上述部門之相關研究發展活動等實符合該要點所述之研究範圍，被告毫無合法理由逕將該等單位（例如：3N00400 PCB工程處、3N00500 EMC 工程二處、3N00600 EMC 工程三處、3N00700 EMC 實驗室）申報之薪資予以全數剔除，顯然亦違背前揭88年3 月17日投資抵減辦法之規定。

５、被告要求原告應提出研發工作日誌始准抵減，有違租稅法律主義與法律保留原則：

（1）按「左列事項應以法律定之：一、憲法或法律有明文規定，應以法律定之者。二、關於人民之權利、義務者。

三、關於國家各機關之組織者。四、其他重要事項之應以法律定之者。」為中央法規標準法第5 條所規定。稅捐優惠事項亦應遵守憲法第19條之租稅法律主義，亦為司法院釋字第566 號所指明。該號解釋理由書更謂「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指人民有依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及稅捐減免等項目，負繳納稅捐之義務或享受減免稅捐之優惠，主管機關基於法律概括授權而訂定之施行細則，僅得就實施母法所定納稅義務及其要件有關之事項予以規範，不得另為增減，否則即屬違反租稅法律主義；又有關人民自由權利之限制，應以法律定之，且不得逾越必要之程度，憲法第23條定有明文，如立法機關授權行政機關發布命令為補充規定者，行政機關於符合立法意旨且未逾越母法規定之限度內，亦得就執行法律有關之細節性、技術性事項以施行細則定之，惟其內容不得牴觸母法或對人民之自由權利增加法律所無之限制，迭經本院釋字第313 號、第367 號、第385 號、第413 號、第415 號、第458 號等解釋闡釋甚明。是租稅法律主義之目的，亦在於防止行政機關恣意以行政命令逾越母法之規定，變更納稅義務，致侵害人民權益。」準此，對於人民租稅優惠之限制亦應以法律或授權命令訂定之。

（2）次按「查行為時民法第1030條之1 第1 項所明定之生存配偶剩餘財產差額分配請求權，性質上為專屬於配偶之債權請求權。此債權之價值，只要配偶一經請求，於遺產稅申報時，自得於遺產總額中扣除，要無可疑。在依法課稅原則下，當然應予適用。…上訴人以被上訴人未檢具法院判決或全體繼承人同意書為由，拒絕受理，違背法律規定，與依法課稅之原則不合。再『法律不得牴觸憲法，命令不得牴觸憲法或法律，下級機關訂定之命令不得牴觸上級機關之命令。』亦為中央法規標準法第11條所明定。本件被上訴人劉招治為被繼承人張松竹之配偶，此為兩造所不爭執，且有附卷之戶籍資料可查，堪認為真正。再查，依前揭民法第1030條之1 第1 項規定，主張行使該生存配偶剩餘財產差額分配請求權並不以『經法院判決』或『經全體繼承人同意』為其要件，是上訴人及訴願機關所謂財政部86年2 月15日台財稅字第851924523 號函認行使之要件加註『法院判決』或『全體繼承人同意』始得為之部分，顯逾越法律規定範圍，另增加法律所未限制之要件，自與法律規定相牴觸，依中央法規標準法第11條規定，該部分限制顯屬無效。從而，上訴人復查駁回被上訴人此部分之請求，核有違誤，訴願決定予以維持，自有不合。自應將此部分予以撤銷，另由上訴人為適法之處分。」最高行政法院著有93年度判字第99號判決可考。從而，屬於事實證明之事項，不得限定應提出何種證明文件，並因此成為限制人民權利行使之要件。被告要求原告應提出研發工作日誌始准抵減，有違租稅法律主義與法律保留原則。

６、系爭年度部門代號0000000OSD（研發部管理室）等172 個部門確有從事研究發展之事實，倘要求納稅義務人從事研究發展須具備高度之「前瞻性」、「風險性」與「開創性」，不僅增加法律所無之限制，更違反法明確性原則：

（1）原告系爭年度部門代號0000000OSD（研發部管理室）等17個部門確有從事研究發展之事實，有關公司組織系統圖、研究人員名冊、研究計畫及紀錄或報告等業已檢陳，至於被告指稱原告有關部門職責說明部分陳述與復查時有所出入，主要係因復查時職責說明是以部門職責表達，起訴時係按個人職責表達所致，惟就其內容觀之並無實質不同，足證研究發展事實之存在。

（2）前揭促進產業升級條例所稱之「研究發展」並無須具備高度之「前瞻性」、「風險性」與「開創性」等限制。而所謂「前瞻性」、「風險性」與「開創性」究何所指，所稱之高度究應多高始足當之，不僅令人難以理解，亦為受規範者所難以預見。倘要求納稅義務人從事研究發展須具備高度之「前瞻性」、「風險性」與「開創性」，不僅增加法律所無之限制，更違反司法院釋字第432 號解釋所揭示之法明確性原則。

７、退一步言之，縱認研究發展須具備高度之「前瞻性」、「風險性」與「開創性」，本件亦符合之：

（1）按「凡利用自然法則之技術思想之高度創作，而可供產業上利用者，得依系爭專利核准審定時專利法第19條、第20條第1 項之規定申請取得發明專利。惟其發明如係運用申請前既有之技術或知識，而為熟習該項技術者所能輕易完成時，雖無欠缺新穎性情事，仍不得申請取得發明專利，為同法第20條第2 項所明定。在判斷是否符合『發明』專利之進步性要件時，並不能僅考慮是否有功效之增進，而主要係以技術貢獻之跨幅是否足夠達到如前揭專利法第19條所述之『利用自然法則之技術思想之高度創作』為標準；倘若發明係運用申請前既有之技術或知識，而為熟悉該項技術者所能輕易完成時，縱使具有功效之增進，仍難認已達到高度創作之技術水平而具進步性，即不得核准發明專利。」、「發明專利，其性質屬思想上之創作，必須在技術上、知識上及功效上，均有創新之表現始足當之。原判決以系爭案是否確屬高度創作而非為熟習該項技術者所能輕易完成，有待斟酌，而維持被上訴人訴願決定撤銷原處分，著由原處分機關另為適法之處分，屬事實認定問題，難謂為違背法令。」、「專利法所稱之發明必須具有技術性，即發明解決問題之手段必須是涉及技術領域的技術手段；且此項技術，為可供產業利用之高度創作，並無同法第20條（現行法第22條）規定情形者而言。」分別為最高行政法院94年度判字第2104號判決、92年度判字第1582號判決及93年度判字第1701號判決所闡明。

（2）本件部門代號0000000 （OSD 研發部管理室）林銘雄、3L10100 （產品測試部管理室）張曉文、蔡怡君等人於系爭年度曾執行代號6810TX之研發計畫，並於同年完成。嗣於90年度向經濟部智慧財產局申請發明專利，並於92年度獲頒發明專利證書。又部門代號3L30100 （測試技術部管理室）蔡俊男於系爭年度曾參與名稱為「應用PCI 介面之單步除錯卡」之研發計畫，於同年完成，並向經濟部智慧財產局申請發明專利。嗣於90年度獲頒發明專利證書。準此以觀，原告系爭年度遭剔除之部門及其研發人員既已就系爭年度所從事之研究成果向經濟部智慧財產局申請發明專利獲准，並分別於89年度榮獲本國法人申請案件數第14名、90年度及91年度榮獲本國法人核准案件數第8 名、第7 名，更屢獲台灣精品獎，依前揭最高行政法院94年度判字第2104號判決、92年度判字第1582號判決及93年判字第1701號判決之意旨觀之，應即具備高度之「前瞻性」、「風險性」與「開創性」，應准予抵減。

８、系爭年度同一研發流程，部分參與研發部門被肯認，部分參與研發部門遭剔除，顯不合理，蓋因：原告之研發活動有其必要之流程，同一新產品或新技術之研發均必須經過各研發部門的共同參與，經過研發之規劃、工程驗證測試（EVT ）、設計驗證測試（DVT ）等程序方得完成。又在工程驗證測試（EVT ）階段及設計驗證測試（DVT ）階段，必需經研發部門完成各項軟體、硬體、機構、電源、通訊、品質驗證及信賴性驗證等設計，並經檢討確認後，方能組成樣品經產品測試部門、測試技術部門及工程支援中心等研發測試部門進行各項樣品之相容性、可靠性、EMC（電波干擾）、電磁相容、國際安全規格等相關測試，若測試失敗則需再回到之前相關之設計部門，重新設計及檢討。是負責設計之研發部門與負責測試之研發部門，均有從事研發之事實且是研發流程之必要部門，若無測試部門之參與，則無研發之成果。惟：

（1）3L10100 （產品測試部管理室）及3L30100 （測試技術部管理室）：3L10100 （產品測試部管理室）所屬蔡怡君、張曉文、張如君、江閔瑞等4 位研發人員，暨3L30100 （測試技術部管理室）所屬研發主管蔡俊男，係負責研發過程中之信賴性測試與信賴性驗證，包括：①測試軟體與硬體彼此搭配之相容性及穩定度；②測試電腦系統之可靠性，如使用年限；③測試週邊產品即系統之組件如硬碟（HDD ）、中央處理器（CPU ）、記憶體（Memory）、螢幕顯示卡之可靠性及軟體與硬體彼此搭配之相容性及穩定度；④主機板（Mother Board）訊號完整性測試等，確有從事研發之事實。惟系爭年度其他共同參與研發之設計部門（例如開放系統部之硬體設計處、軟體設計處等），或屬同測試部門（例如技術服務中心之系統組件測試處、可靠性測試處、相容性測試處等）多被肯認，該等實際從事研發測試之管理室或主管卻遭剔除。

（2）3N00100 （工程支援中心管理室）、3N00400 （工程支援中心PCB 工程處）、3N00700 （工程支援中心EMC 實驗室）、3N10100 （安規工程部管理室）、3N10500 （安規工程部專案管理處）：該等部門於系爭年度，主要係分別負責研發過程中產品規格之規劃、硬體設計、機構設計、設計檢討與驗證等，包括：①研發新產品之電子線路硬體設計（H/W ）與信號品質模擬分析（SI）之實體擺設與線路繪製；②研發新產品之印刷電路板（PCB ）佈局（placement ）設計與繞線製作；③開發新產品過程中有關EMC （電波干擾）電磁相容之反覆測試；④測試產品是否符合國際安全規格之標準，需於研發階段執行之反覆測試，確有從事研發之事實。惟系爭年度其他共同參與研發之設計部門（例如開放系統部之硬體設計處、軟體設計處等），或測試部門（例如技術服務中心之系統組件測試處、可靠性測試處、相容性測試處等）多被肯認，該等實際從事設計及測試人員卻遭剔除。

９、系爭年度同一研發流程之同一研發部門，部分參與研發人員被肯認，部分參與研發人員遭剔除，顯不合理：又原告系爭年度同一研發部門之人員，均有參與研發活動，惟卻有部分研發人員被肯認，部分研發人員遭剔除，顯不合理，茲舉例說明如下：

（1）0000000 （OSD 研發部管理室）所屬林銘雄、蕭舜元、范鑫富、張之豪（該員已於系爭年度10月間離職），於系爭年度均確參與研發活動，何以同一部門之硬體設計處及軟體設計處被肯認，而管理室卻遭剔除。

（2）3GA0100 （NBU 設計品質工程部管理室）所屬白雲騰、張文昌、葉玉麟、黃慶龍（該員已於系爭年度3 月間離職）等，於系爭年度均確參與研發活動，何以機能驗證處、可靠度工程處、相容性測試處及零組件工程處等均被肯認，而同一部門之管理室卻遭剔除。

（3）3L00100 （技術服務中心管理室）所屬陳智明、陳衍欽、鄭乃禎、林天良、楊佩琦、鄭季申、黃士哲、柯漢忠（該員因已於系爭年度4 月間離職）等，於系爭年度均確參與研發活動，何以測試開發處、維修技術處、網路技術處等均被肯認，而同一部門之管理室卻遭剔除。

（4）3L10100 （產品測試部管理室）所屬蔡怡君、張曉文、張如君、江閔瑞等，於系爭年度均確參與研發活動，何以網路測試技術發展處、系統組件測試處、可靠性測試處及相容性測試處等均被肯認，而同一部門之管理室卻遭剔除。

（5）3L30100 （測試技術部管理室）所屬研發主管蔡俊男，於系爭年度均確參與研發活動，何以測試開發處、維修技術處、網路技術處等均被肯認，而同一部門之管理室卻遭剔除。

（6）3N10100 （安規工程部管理室）所屬研發主管章學諄，於系爭年度均確參與研發活動，何以安規工程處、EMC 工程一處等均被肯認，而同一部門之管理室卻遭剔除。

（7）3V30100 （設計支援部管理室）所屬研發主管郭正賢，於系爭年度均確參與研發活動，何以工程支援處、設計品質驗證一處、設計品質驗證二處等均被肯認，而同一部門之管理室卻遭剔除。

10、依司法院釋字第625 號解釋之意旨，稅捐之課徵應符合事實，方與實質課稅之公平原則無違。至於課稅事實之認定應採自由證據主義，此觀行政訴訟法第189 條第1 項「行政法院為裁判時，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽。但別有規定者，不在此限。」自明。是以事實之證明並不限於以某特定資料始具有證據能力，蓋法定證據主義過於限制人民訴訟上主張權利所得提出之證據方法。按原告已提具系爭年度公司組織圖、職責說明書、研發計畫、研發報告或記錄、專利提案書面審查表、發明專利說明書、發明專利證書等供核，足以認定系爭研發人員確有從事研究發展之事實。由於研發事項涉及高度專業，被告如有疑義，依89年審查要點第2 條規定，應函請中央目的事業主管機關認定之，以免率爾認定，損及實質課稅之公平原則。況依上開審查要點之規定，並無要求研發人員需提示工時記錄方得以適用抵減規定。是被告要求原告應提示研發人員工時記錄，以證明研發事實，不僅違反上開審查要點之規定，亦悖於自由證據主義，增加法律所無之限制，損及原告依法所得享有之權益。

11、被告引用93年10月26日財政部台財稅字第0930453944號令修正發布名稱及全文並自93年10月26日生效之「公司研究與發展人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點」（下稱93年審查要點），係財政部於93年10月26日發布生效。是本件行為時，有效之規範僅要求納稅義務人於申請研發抵減時應檢附「研究計畫及紀錄或研究計畫或報告」，並無要求必須提出「研發流程圖」及「研發人員完整之工時紀錄」。被告以課稅年度終了且申報後多年始發布之行政規則（93年10月26日台財稅字第09304539440 號修正發布），否准抵減，顯係造成對納稅義務人之突襲，且違反司法院釋字第釋字第589 號所揭示之「信賴保護原則」有違，況且原告前已提出研發流程圖供審認。

12、最高行政法院95年度判字第1571號判決係針對87年度所得稅案件，就建立國際品牌形象紛爭所為之判決，縱觀其判決內容，並未對研究發展之抵減部分有所表示。被告於本件關於研發抵減之紛爭，引用最高行政法院95年度判字第1571號判決，顯有誤植。

13、又原告系爭年度參與研發流程之部分研發部門，其研發抵減，業經被告肯認。本件之爭點在於開放系統部OSD 研發部管理室（0000000 ）等12個研發部門人員（剔除17個研發部門，其中5 個部門不爭執），於系爭年度是否具有研發事實（即其從事之專案是否屬於研發範圍）。由於各研發部門之研發範圍分屬研發流程圖中不同階段與功能，系爭12個研發部門人員亦係負責研發流程圖中部分階段。所提出之專利證書、研發計畫、報告、紀錄等，亦在證明該研發人員於系爭年度，確有從事各該負責範圍之研發工作。被告主張原告所提研發資料未能包含整體研發流程，而否認其研發事實，恐對於本件爭執範圍與各研發部門基於專業分工僅負責流程圖中部分階段之事實有所誤認。

14、又研發過程與研發結果或專利之申請，無可避免存有時間上之落差，本院93年度訴字第3335號判決，亦肯認得以爭執年度後1、2年間之專利，依全辯論意旨加以認定研發事實。又原告所提出原證56即「蔡俊男應用PCI 介面之單步除錯卡發明專利說明書」、原證57即「蔡俊男應用PCI 介面之單步除錯卡專利證書」及原證55即「蔡俊男應用PCI介面之單步除錯卡專利提案書面審查表及研究計畫」之提案說明、研發計畫、報告內容均載明係關於「應用PCI 介面之單步除錯卡之裝置及其方法」之研究。被告以原告提出之部分專利證書年度與研發年度有時間上落差，無法勾稽為由，主張系爭研發部門人員無研發事實（即非屬研發範圍），對於事證恐有誤認，且與本院93年度訴字第3335號判決關於研發事實有無之認定方式與標準均有違誤。

15、本件系爭開放系統部OSD 研發部管理室（0000000 ）等12個研發部門所屬林銘雄等52位研發人員，原告提示高達178 件證據，應足供認定系爭52位研發人員確有從事研發工作之事實。稅捐之課徵，應符合實質課稅原則，為司法院釋字第625 號、第620 號、第500 號、第496 號、第420號等解釋闡明。原告已提示高達189 份證據供審認，其中包括：發明專利證書、專利說明書、提案審查表、研發計畫、研發報告、研發紀錄、研發流程圖、組織圖、研發耗料領用明細等，應足供認定系爭52位研發人員於系爭年度是否有從事研發工作之事實（亦即其從事之工作是否屬於研發範圍）又由於研發事涉高度專業，當所提具之研發計畫、報告或紀錄等資料，在認定是否具有研發事實（即是否屬於研發範圍），發生疑義時，基於尊重專業，應函請主管機關鑑定（不論89年審查要點第2 條或93年審查要點第3 條均同此規定），本院93年度訴字第3335號判決，就納稅義務人所提示之研發計畫及報告或紀錄等，是否足以認定具有研發事實，亦函送經濟部工業局加以鑑定。

16、況系爭研發人員確無從事研發工作之事實，被告為何前願就其中37人之研發抵減與原告達成初步共識並具體簽報：原告前曾就系爭52位研發人員，是否符合促進產業升級條例之抵減範圍，與被告協議和解。並就其中37人認定確有研發事實，進而達成初步共識（因部分研發人員於年度中就職或離職，參與之研發案件較少，原告基於和解本質而退讓），惟礙於被告內部簽報程序，而未能達成和解。是若非系爭52位研發人員（尤其是其中之37人）確有從事研發工作之事實（亦即其從事之工作是否屬於研發範圍），被告為何願就其中37人之研發抵減具體簽報。

17、綜上所述，原告系爭年度各研發部門，除不擬爭執之3N00500 （工程支援中心EMC 工程二處）、3P00100 （機械工程支援部管理室）、3P10100 （機械工程支援部管理室）、3R30100 （NBU 產品驗證部管理室）及3N00600 （工程支援中心EMC 工程三處）等5 個部門外，其餘0000000 （開放系統研發部管理室）等研發部門及所屬研發人員，於系爭年度均確有從事研究發展工作之事實，符合行為時促進產業升級條例第6 條規定之抵減要件。

（二）被告主張之理由：

１、按「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額5%至25% 限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額…。」、「本條例修正條文自中華民國89年1 月1 日起施行。」為88年12月31日修正公布促進產業升級條例第6 條第2 項前段及第72條第2 項前段（被告誤植為73條）所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。…三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。…」、「公司投資於第2 條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內支出總金額達新臺幣150 萬元或達營業收入淨額2%以上者，得按25% 抵減當年度應納營利事業所得稅額；支出總金額超過前二年度研發經費平均數者，超過部分得按50% 抵減當年度應納營利事業所得稅額；…。」為89年10月25日行政院台89財字第30769 號令發布之「公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法」（下稱89年10月25日投資抵減辦法）第2 條第1 款、第3 款至第6 款及第5 條前段所明定。又「公司依88年12月31日修正促進產業升級條例…第6 條第2 項及公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法…相關規定，適用投資抵減之支出內容、認列原則及應檢附之文件，如附表。」、「專門從事研究發展工作之全職人員，係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制人員及其主管，則非屬專門從事研究發展工作全職人員之範圍。」、「供研究發展單位研究用之消耗性器材、原材料及樣品等3 項，應按其逐次購買、進料或領用之時序逐筆詳實記載，並保存相關憑證，且能與研究計畫及紀錄或研究計畫及報告相勾稽…。」、「限於專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本，並依年度研究計畫及各項研究紀錄或報告查核確屬該年度研究計畫所必需購置之儀器設備。」、「建築物未全部供研究發展單位使用者，應按實際使用面積比例認列折舊費用或租金。」、「購買或使用業經規格化、商品化之套裝軟體專供研究發展單位研究用之支出，屬本款之範圍。」、「研究與發展計畫書與報告或紀錄、研發流程圖、參與研究人員完整之工時紀錄、研發費用申報明細表及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料」為93年審查要點第1 點及該要點附表項目壹、一、認定原則二；壹、三、認定原則二前段；壹、四、認定原則一；壹、五、認定原則四；壹、六、認定原則三及壹、應檢附之證明文件一、所規定。

２、原告89年度列報研究與發展支出716,924,638 元及可抵減稅額239,995,849 元，被告依其提供之組織圖及部門對照表進行查核，以部門代號0000000OSD（研發部管理室）、3GA0100 （NBU 設計品質工程部管理室）、3L00100 （技術服務中心管理室）、3L10100 （產品測試部管理室）、3L30100 （測試技術管理室）、3N00100 （工程支援中心管理室）、3N00400 （PCB 工程處）、3N00500 （EMC 工程二處）、3N00600 （EMC 工程三處）、3N00700 （EMC實驗室）、3N10100 （安規工程部管理室）、3N10500 （安規工程專案管理處）、3P00100 （機械工程支援部管理室）、3P10100 （機械工程支援部管理室）、3R30100 （NBU 產品驗證部管理室）、3V30100 （設計支援部管理室）及3Y00100 （網路系統部管理室）等17個部門非屬研發部門，以（1 ）研究發展單位專業研究人員之薪資列報349,028,204 元，其中非屬研究發展單位專業人員所列報之薪資52,230,180元否准認列。（2 ）供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用列報149,101,819 元，其中非屬供研究發展單位研究用儀器設備之費用7,047,591 元否准認列。（3 ）專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本列報70,422,427元，其中非屬專供研究發展單位研究用儀器設備之購置成本21,588,913元否准認列。（4 ）專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金列報28,874,996元，其中非屬專供研究發展單位使用建築物之折舊費用或租金4,178,212 元否准認列。（5 ）專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用列報40,318,779元，其中非屬專為研究發展使用之套裝軟體7,834,521 元否准認列，核定研究與發展支出624,045,221 元及可抵減稅額210,653,609 元。原告申經復查未獲變更，仍表不服提起訴願，遭財政部訴願決定駁回。

３、原告所提示之系爭研究與發展支出有關資料，經核（1 ）所附研究發展計畫內容未有完整之研發工作日誌、各計畫成員於研發計畫之各工作步驟中擔任之工作內容、各成員於各研發階段之工作報告暨實施方法及專供研究發展單位研究用之消耗性器材、儀器設備及軟體等詳實記載之記錄，故無法與其所提示之部門人員之工作經歷、工作職掌及專案計劃、各部門研究用之消耗性器材、儀器設備、軟體等研發費用明細相互勾稽。（2 ）原告於行政訴訟中所檢附證據之各部門職責說明與申請復查提示之各部門職責說明內容不符，前後不一致。（3 ）申請專利說明書之申請日期皆非屬於89年度，該申請專利之產品無法確認與89年度研究發展之相關性。綜上，尚難認定系爭管理中心及工程支援中心等17個部門確實有研究與發展之事實，詳述如下：

（1）薪資：

①部門代號：0000000 開放系統部OSD 研發部管理室A.林銘雄：依開放系統部（OSD 研發部管理室）研發計畫書，6810TX研發計畫，西元2000年9 月27日紀錄中有參與紀錄。依林銘雄專利提案書面審查表及研究計畫，西元2000年2 月團隊人員名單中有出現，惟未能判斷其所從事為何項研發業務。依林銘雄申請發明新型專利說明書，申請日期為90年8 月14日，是否與研發計畫有關，並未提示具體資料佐證。B.蕭舜元：依開放系統部（OSD 研發部管理室）研發計畫書，6810TX研發計畫，西元2000年9 月27日紀錄中有參與紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務。依蕭舜元申請新型專利說明書，申請日期為91年10月3 日，未能提示具體資料佐證，無法認定是否與研發計畫有關。C.張之豪：依開放系統部（OSD 研發部管理室）研發計畫書，6810TX研發計畫，西元2000年9 月27日紀錄中有參與紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務。D.范鑫富：依開放系統部（OSD 研發部管理室）研發計畫書，6810TX研發計畫，西元2000年9 月27日紀錄中有參與紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務。

②部門代號：3GA0100 NBU設計品質工程部管理室A.黃慶龍：依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：Manisa），西元2000年1 月20日紀錄中有參與測試紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務，全年度中僅出現一次紀錄，其餘時間所為何事，非屬研發工作之全職人員。B.白雲騰：依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：IEEE802.11無線存取點橋接裝置），西元2000年8 月16日紀錄中有參與測試紀錄，依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：Vancouver ），西元2000年10月10日有參與測試紀錄，依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：Manisa），西元2000年1 月20日紀錄中有參與測試紀錄，惟未能判斷其所從事為研發或生產之測試業務。C.張文昌：依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：IEEE802.11無線存取點橋接裝置），西元2000年8 月16日紀錄中有參與測試紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務，全年度中僅出現一次紀錄，其餘時間所為何事，非屬研發工作之全職人員。D.葉玉麟：依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：Vancouver ），西元2000年10月10日有參與測試紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務，全年度中僅出現一次紀錄，其餘時間所為何事，非屬研發工作之全職人員。

③部門代號：3N00100 工程支援中心管理室A.楊譓澤：依工程支援中心管理室研發報告，89年度印刷電路板設計輔助工具開發成果報告，但仍未具有工作日誌，以證明研發工作之真實性。B.劉婉瑩：未具有任何紀錄，係屬助理人員層次，非屬研究人員。

④部門代號：3N00400 工程支援中心PCB 工程處A.陳榮貴：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年2 月3 日至4 月7 日、2000年1 月17日至3 月28日，其餘時段並無研發紀錄，非屬研發工作之全職人員。依陳榮貴申請發明專利說明書，申請日期為88年7 月14日，應與89年度研發無關聯。B.鄧榮業：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年6 月1 日至8 月10日，其餘時段並無研發紀錄，非屬研發工作之全職人員。C.張秋琴：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年9 月2 日至11月10日，其餘時段並無研發紀錄，非屬研發工作之全職人員。D.翁佩文：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作路與成果報告，參與設計時間為西元2000年1 月17日至3 月28日、2000年2 月3 日至4 月10日等7 個時段，惟仍未具有工作日誌，以證明研發工作之真實性。E.廖雪津：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年2 月1 日至4 月10日，其餘時段並無研究紀錄，非屬研發工作之全職人員。依廖雪津申請發明專利說明書，申請日期為90年9 月6 日，是否與研發計畫有關，並未提示具體資料佐證。F.郭佳靜：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年2 月3 日至4 月7 日等6 個時段，惟仍未具有工作日誌，以證明研發工作之真實性。G.鄭漢坤：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年1 月18日至4 月25日，其餘時段並無研究紀錄，非屬研發工作之全職人員。H.鄭碧雲：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作路與成果報告，參與設計時間為西元2000年2 月3 日至4 月7 日、2000年6 月1 日至8 月10 日 及2000年9 月1 日至11月5 日，惟仍未具有工作日誌，以證明研發工作之真實性。I.林珈均：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年2 月3 日至4 月7 日，其餘時段並無研究紀錄，非屬研發工作之全職人員。J.戴鴻照：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年1 月18日至4 月25日，其餘時段並無研究紀錄，非屬研發工作之全職人員。K.謝祥毅：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年1 月17日至3 月28日，其餘時段並無研究紀錄，非屬研發工作之全職人員。L.詹惠華：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年9 月1 日至11月5 日，其餘時段並無研究紀錄，非屬研發工作之全職人員。M.林瑞蓉：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年1 月18日至4 月25日，其餘時段並無研究紀錄，非屬研發工作之全職人員。

⑤部門代號：3N00700 EMC實驗室A.鄭揖聖：依工程支援中心EMC 實驗室劉顯誠、賈宏勝、陳泰宏、高爵鴻、簡輝宏、鄭揖聖等人參與之研發紀錄與報告中未具有任何紀錄，無法證明其為研發人員。B.劉顯誠：依工程支援中心EMC 實驗室劉顯誠、賈宏勝、陳泰宏、高爵鴻、簡輝宏、鄭揖聖等人參與之研發紀錄與報告中僅具2 張測試圖表，時間為西元2000年6 月7 日，其餘時段並無研發紀錄，非屬研發工作之全職人員。C.賈宏勝：依工程支援中心EMC 實驗室劉顯誠、賈宏勝、陳泰宏、高爵鴻、簡輝宏、鄭揖聖等人參與之研發紀錄與報告中僅具2 張測試圖表，時間為西元2000年12月5 日，其餘時段並無研發紀錄，非屬研發工作之全職人員。D.陳泰宏：依工程支援中心EMC 實驗室劉顯誠、賈宏勝、陳泰宏、高爵鴻、簡輝宏、鄭揖聖等人參與之研發紀錄與報告中僅具2 張測試圖表，時間為西元2000年12月5 日，其餘時段並無研發紀錄，非屬研發工作之全職人員。E.高爵鴻：依工程支援中心EMC 實驗室劉顯誠、賈宏勝、陳泰宏、高爵鴻、簡輝宏、鄭揖聖等人參與之研發紀錄與報告中僅具2 張測試圖表，時間為西元2000年12月28日，其餘時段並無研發紀錄，非屬研發工作之全職人員。F.簡輝宏：依工程支援中心EMC 實驗室劉顯誠、賈宏勝、陳泰宏、高爵鴻、簡輝宏、鄭揖聖等人參與之研發紀錄與報告中僅具2 張測試圖表，時間為西元2000年12月28日，其餘時段並無研發紀錄，非屬研發工作之全職人員。G.楊人俁：依工程支援中心EMC 實驗室劉顯誠、賈宏勝、陳泰宏、高爵鴻、簡輝宏、鄭揖聖等人參與之研發紀錄與報告中未具有任何紀錄，無法證明其為研發人員。

⑥部門代號：3N10100 安規工程部管理室章學諄：依章學諄、郭佳琦、蘇淑如、曾熙齡、黃珮君、劉怡芬等參與之研發計畫與報告中，有2 份未具日期之測試計畫、西元2000年9 月7 日測試計畫，西元2000年3 月31日及8 月2 日之測試報告，無法確認其為研發之測試。依章學諄申請發明新型專利說明書，申請日期為86年5月26 日 ，應與本年度之研發無關。

⑦部門代號：3N10500 安規工程專案管理處A.蘇淑如：依章學諄、郭佳琦、蘇淑如、曾熙齡、黃珮君、劉怡芬等參與之研發計畫與報告中，西元2000年9 月7 日測試計畫無法確認其為研發測試。B.曾熙齡：依章學諄、郭佳琦、蘇淑如、曾熙齡、黃珮君、劉怡芬等參與之研發計畫與報告中，西元2000年8 月2 日測試計畫，無法確認其為研發測試。C.郭佳琦：依章學諄、郭佳琦、蘇淑如、曾熙齡、黃珮君、劉怡芬等參與之研發計畫與報告中，有2 份未具日期之測試計畫，無法確認其為研發測試計畫。D.劉怡芬：依章學諄、郭佳琦、蘇淑如、曾熙齡、黃珮君、劉怡芬等參與之研發計畫與報告中，有1 份未具日期之測試計畫，無法確認其為研發測試計畫。E.黃珮君：依章學諄、郭佳琦、蘇淑如、曾熙齡、黃珮君、劉怡芬等參與之研發計畫與報告中，有1份未具日期之測試計畫，無法確認其為研發測試計畫。

⑧部門代號：3L00100 技術服務中心管理室A.林天良：依陳智明、陳衍欽、鄭乃禎、林天良、楊佩琦、鄭季申、黃士哲、柯漢忠等人之研發紀錄中，西元2000年3 月6 日提示2 張機構設計考量表，其餘時段無紀錄可查，非屬研發工作之全職人員。B.鄭季申：依陳智明、陳衍欽、鄭乃禎、林天良、楊佩琦、鄭季申、黃士哲、柯漢忠等人之研發紀錄中，西元2000年5 月17日提示1 張設計建議表，其餘時段無紀錄可查，非屬研發工作之全職人員。C.陳智明：依陳智明、陳衍欽、鄭乃禎、林天良、楊佩琦、鄭季申、黃士哲、柯漢忠等人之研發紀錄中，西元2000年3 月23日提示1 張設計建議表，其餘時段無紀錄可查，非屬研發工作之全職人員。D.陳衍欽：依陳智明、陳衍欽、鄭乃禎、林天良、楊佩琦、鄭季申、黃士哲、柯漢忠等人之研發紀錄中，西元2000年6 月14日提示1 張設計建議表，其餘時段無紀錄可查，非屬研發工作之全職人員。E.楊佩琦：依陳智明、陳衍欽、鄭乃禎、林天良、楊佩琦、鄭季申、黃士哲、柯漢忠等人之研發紀錄中，西元2000年5 月12日提示2 張設計考量表，其餘時段無紀錄可查，非屬研發工作之全職人員。F.柯漢忠：依陳智明、陳衍欽、鄭乃禎、林天良、楊佩琦、鄭季申、黃士哲、柯漢忠等人之研發紀錄中，西元2000年3 月14日提示1 張設計建議表，其餘時段無紀錄可查，非屬研發工作之全職人員。G.黃士哲：依陳智明、陳衍欽、鄭乃禎、林天良、楊佩琦、鄭季申、黃士哲、柯漢忠等人之研發紀錄中，西元2000年8 月7 日提示2 張設計考量表，其餘時段無紀錄可查，非屬研發工作之全職人員。H.鄭乃禎：依陳智明、陳衍欽、鄭乃禎、林天良、楊佩琦、鄭季申、黃士哲、柯漢忠等人之研發紀錄中，西元2000年11月27日提示1 張設計考量表，其餘時段無紀錄可查，非屬研發工作之全職人員。

⑨部門代號：3L10100 產品測試部管理室A.蔡怡君：依張曉文、蔡怡君參與之研發報告中，西元2000年1 月19日測試報告，依江閔瑞參與之研發紀錄中，西元2000年5 月12日測試報告，無法確認其為研發之測試。B.張曉文：依張曉文、蔡怡君參與之研發報告中，西元2000年1 月19日測試報告，無法確認其為研發之測試。C.江閔瑞：依江閔瑞參與之研發紀錄中，未具任何紀錄，無法證明其為研發人員。D.張如君：依張如君參與之研發紀錄中，西元2000年1 月19日測試報告，無法確認其為研發之測試。

⑩部門代號：3L30100 測試技術部管理室蔡俊男：依蔡俊男參與之研發計畫書中，89年度測試技術部研究計畫，依蔡俊男參與之研發報告中，西元2000年4 月13日測試報告，依蔡俊男參與之研發紀錄中，西元2000年1 月13日之月報告，無法確認其與研發有關。依蔡俊男之申請發明專利說明書中，申請日期為88年11月6 日應與89年度研發有關。

⑪部門代號：3V30100 設計支援部管理室郭正賢：依郭正賢參與之研發報告中，西元2000年10月2 日測試報告，無法確認其與研發有關。

⑫部門代號：3Y00100 網路系統部管理部A.潘建發：依潘建發、鍾秀蓉參與之研發報告中，西元2000年12日27日DAVINCI 計畫，無法確認其與研發有關。B.鐘秀容：依潘建發、鍾秀蓉參與之研發報告中，西元2000年12日27日DAVINCI 計畫，無法確認其與研發有關。

⑬綜上，原告所提示之原證皆以原文呈現，無法了解具體內容，又未能提示工作日誌或工作紀錄，無法認定是否與研發有關。

（2）專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本：依89年投抵儀器設備明細表，雖已註明設備名稱、型號、金額、取得日期、功能及計畫名稱等，惟仍缺乏保管使用人姓名及配置位置。

（3）消耗性器材：依使用耗材明細表中，其中部門代號3V30100 為工程樣品試產階段用料，非屬研發支出，另缺乏領用等相關帳冊憑證資料。

（4）軟體（專用技術攤銷）使用軟體明細表中，缺乏契約書、證明文件及其攤折計算表。

４、按原告系爭各研發部門，除其不擬爭執之3N00500 （工程支援中心EMC 工程二處）、3P00100 （機械工程支援部管理室）、3P10100 （機械工程支援部管理室）、3R30100（NBU 產品驗證部管理室）及3N00600 （工程支援中心EMC 工程三處）5 個部門外，其餘系爭12個部門，原告自承係基於組織管理之需要而另行成立，且原告提示之相關資料尚缺乏系爭12個部門及其所屬人員完整之工時紀錄、參與研究發展過程之詳細工作紀錄文件，以及研發之關鍵技術等證明文件，故被告認為系爭12個部門尚難認定確實有研究與發展之事實。

５、次按93年審查要點係財政部本於主管機關之權責，為執行首揭促進產業升級條例第6 條及89年10月25日投資抵減辦法第2 條規定，所發布協助所屬稽徵機關認定事實之行政規則，適用公司列報89年度及以後年度之研究與發展支出之審查，參照最高行政法院95年度判字第1571號判決意旨，93年審查要點核與上開促進產業升級條例及投資抵減辦法對於公司研究與發展之支出予以稅捐減免之意旨相符，與憲法第19條之租稅法律主義並無牴觸。次按，依財政部發布之89年審查要點第1 條之規定，該要點係依據88年12月31日修正前促進產業升級條例第6 條第1 項第3 款所訂定，適用之審查年度為88年度及以前年度，惟本件系爭研究與發展支出之年度為89年度，應適用93年「審查要點」之規定，是原告稱，89年審查要點並無要求公司應提示研發人員之工時紀錄方得以適用抵減之規定云云，顯係誤解本件應適用之法規，其主張核不足採。

６、依原告提示「機種研究發展流程圖」及「Network PC平台架構研發專案流程圖」，原告89年度機種及Network PC平台架構之研究發展流程，可分為（1 ）可行性評估、（2）整機設計、（3 ）設計測試及修改、（4 ）生產性驗證及品質檢測、（5 ）正式量產等5 個階段，依該作業流程圖規範，原告從事機種及Network PC平台架構之研發過程各階段應提出之紀錄文件包括：（1 ）可行性評估階段：產品價格、規格、外觀設計及預算之可行性評估報告、計畫書審查文件、宣告開始執行之會議記錄。（2 ）整機設計階段：領料紀錄、設計階段測試及品質驗證報告、設計階段總檢討報告。（3 ）設計測試及修改階段：設計試作驗證資料、設計試作品質審核報告。（4 ）生產性驗證及品質檢測階段：驗證及品質檢測報告。（5 ）正式量產階段：生產紀錄等，原告主張系爭12個部門有研發事實，自應依其規範之研發作業流程，就各研發階段所執行之結果舉證相關證明文件。

７、原告「專案之研發計畫/研發報告/專利彙整表」內列示系爭12個部門相關之研究計畫案51案、取得專利證書5 案及各研究案相關證明文件編號，按原告提示之證明文件中，原證15之1 、15之2 、15之3 、15之4 、15之5 、15之6、15 之7、15之8 、32之1 、32之2 、32之3 、32之4 、32之5 、32 之6、32之7 、37之1 、37之2 、37之3 、37之4 、37之5 、40 之1、40之2 、40之3 、40之4 等24項之證明文件缺漏，應由原告補正。其餘原告已提示之證明文件，經與上開彙整表內51件研究計畫案、5 件取得專利證書案勾稽查核，審核意見如下：

（1）原告提示5 件取得專利證書研發案之申請日期均非89年度，無法與研究計畫勾稽：按林銘雄申請專利說明書之申請日期為90年8 月14日、蕭舜元申請專利說明書之申請日期為91年10月3 日、蔡俊男之申請專利說明書之申請日期為88年11月6 日、陳榮貴申請專利說明書之申請日期為88年7 月14日、章學諄申請專利說明書之申請日期為86年5 月26日，均無法與89年度之研究計畫勾稽。

（2）開放系統部OSD 研發部管理室（0000000 ）：原告列報該部門4 個研究計畫案，雖檢附計畫書、研究報告及線路圖等資料，惟其未能提示參與研究人員完整之工時紀錄、研發項目列示領料及用料之有關紀錄，以及證明該4 個研究計畫案之關鍵技術為何，核與首揭投資抵減辦法審查要點之規定不符。

（3）NBU 設計品質工程部管理室（3GA0100 ）：原告列報該部門3 個研究計畫案，雖檢附工程品質設計計畫與檢測報告之證明文件，惟其未能進一步闡明該等研究計畫所提升之生產技術、改進之系統性能為何，難謂屬研究與發展之範圍。

（4）工程支援中心管理室（3N00100 ）：原告列報該部門1 個研究計畫案，雖檢附開發成果報告，惟未能提示細部工作步驟之工作日誌供核，核與首揭投資抵減辦法審查要點之規定不符。

（5）工程支援中心PCB 工程處（3N00400 ）：原告列報該部門13個研究計畫案，雖檢附電路板零件佈局圖及線路圖之證明文件，惟其未能闡明該等研究計畫具體之研究結果為何，難謂屬研究與發展之範圍。

（6）EMC 實驗室（3N00700 ）：原告列報該部門10個研究計畫案，雖檢附電腦底盤測試報告、研究計畫書、規格測試計畫及報告、內部往來電子郵件、測試圖、報告投影片等證明文件，惟其未能進一步闡明該等測試計畫及內部往來文件是否與研發新產品或新技術有關，難謂屬研究與發展之範圍。

（7）安規工程部管理室（3N10100 ）：原告列報該部門5 個研究計畫案，雖檢附計畫書、規格測試計畫及報告等證明文件，惟其未能進一步闡明該等測試計畫是否與研發新產品或新技術有關，難謂屬研究與發展之範圍。

（8）安規工程部專案管理處（3N10500 ）：原告列報該部門7 個研究計畫案，雖檢附組織圖、部門職責表、測試計畫及報告、內部往來電子郵件等證明文件，惟其未能進一步闡明該等測試計畫及內部往來文件是否與研發新產品或新技術有關，難謂屬研究與發展之範圍。

（9）技術服務中心管理室（3L00100 ）：原告列報該部門26個研究計畫案，檢附之證明文件均為產品檢測結果之建議單，惟其中有18個計畫案（CaripⅢ、G4000 、Darwin、LP6641、LP6642、LP6643、Camaro、BIRDSNEST 、SCIMITAR、Renguin 、P26 、Bellerophon、STLO、6515WU-APD、BMW 、BMW2、Grosbeak、ENXS）內之唯一證明文件只有產品檢測結果建議單，並無相對應之研究計畫及報告，無法認定屬於研發過程之檢測作業，其餘8 個產品檢測之研究計畫案，原告列報為上開部分部門之研究案內，依前述無法認定屬研究與發展之範圍。

（10）產品測試部管理室（3L10100 ）：原告列報該部門6 個研究計畫案，雖檢附測試計畫及報告、內部往來電子郵件等證明文件，惟其未能進一步闡明該等測試計畫及內部往來文件是否與研發新產品或新技術有關，難謂屬研究與發展之範圍。

（11）測試技術部管理室（3L30100 ）：原告列報該部門3 個研究計畫案，檢附測試部研究計畫及報告，惟未能進一步闡明該等測試計畫及報告是否與研發新產品或新技術有關，難謂屬研究與發展之範圍。

（12）測試支援部管理室（3V30100 ）：原告列報該部門6 個研究計畫案，雖檢附測試計畫及報告等證明文件，惟其未能進一步闡明該等測試計畫及報告是否與研發新產品或新技術有關，難謂屬研究與發展之範圍。

（13）網路系統部管理室（3Y00100 ）：原告列報該部門1 個研究計畫案，雖檢附計畫書，惟其未能闡明該等研究計畫具體之研究結果為何，難謂屬研究與發展之範圍。

（14）綜上，原告列報系爭12個部門共51個研究計畫案，經將每個計畫案內檢附之證明文件整合結果，並無法建構出前揭原告自訂之研究發展流程圖所規範之整體架構，難謂系爭12個部門係專門從事新產品或新技術研究與發展之部門，且原告並未提示完整之工時紀錄、參與研究發展過程之詳細工作紀錄文件及研發之關鍵技術等證明文件，核與首揭投資抵減辦法審查要點之規定。

８、公司列報研究與發展費用之投資抵減，係在得列報營業費用支出之情形下，為國家經濟及產業技術之長遠發展所額外給予之稅捐優惠，如過於寬縱，將有違租稅之量能課稅及公平正義原則。本件原告列報研究與發展支出716,924,638 元，經被告剔除系爭17個部門之費用92,879,417元，剔除金額占申報金額之比例12.96%，較前一年度（88年）核定剔除比例17.23%為低，與87年度核定剔除比例11.87%相當，應屬合理。

９、營利事業所有費用支出或多或少均與研究發展有關，例如研究部門之後勤支援人力，或研究部門之水電、租金、辦公用具、文書行政耗用等，無一不可以解為與研究發展有關連性，若放寬研究發展費用之定義，擴張其概念外延，則幾乎所有費用最後均可列為抵減稅額之研究發展費用，併予陳明。

理由

一、本件訴訟進行中被告代表人由凌忠嫄變更為陳文宗，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

二、原告起訴主張：研究發展支出得否准予認列並抵減營利事業所得稅，應以有無研究發展事實作為認定依據，原告系爭年度申報研發投抵時已檢附公司組織系統圖、研究人員名冊、研究計畫及記錄或報告，以證明系爭年度研發事實之存在，至於研發單位名稱、組織層級及數量並無限制。被告要求原告應提出研發工作日誌始准抵減，有違租稅法律主義與法律保留原則。又供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用、儀器設備之購置成本、建築物之折舊或租金及專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用部分：申報時已檢附研發部門進、領料紀錄、研究發展單位配置圖及其使用面積之比率說明書、當年度購置專供研究與發展用之儀器設備清單等資料供參。系爭12個部門確屬研究發展部門，有部門職責說明書、研究計畫、測試報告、研究紀錄、申請專利說明書及經濟部智慧財產局核准函可稽。被告以課稅年度終了且申報後多年始發布之93年審查要點要求原告於申請研發抵減時應提出研發流程圖及研發人員完整之工時紀錄，並以此否准抵減，顯係造成對納稅義務人之突襲，且違反司法院釋字第589 號所揭示之「信賴保護原則」有違。為此，依行政訴訟法第4 條第1 項規定，提起本件行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。

三、被告則以：本件審核原告所提之系爭研究與發展支出相關資料，其就研究發展計畫內容未有完整之研發工作日誌、各計畫成員於研發計畫之各工作步驟中擔任之工作內容、各成員於各研發階段之工作報告暨實施方法及專供研究發展單位研究用之消耗性器材、儀器設備及軟體等詳實記載之記錄，故無法與其所提示之部門人員之工作經歷、工作職掌及專案計劃、各部門研究用之消耗性器材、儀器設備、軟體等研發費用明細相互勾稽。而原告於訴訟中所檢附證據之各部門職責說明與申請復查提示之各部門職責說明內容不符，前後不一致；另申請專利說明書之申請日期皆非屬於89年度，該申請專利之產品無法確認與89年度研究發展之相關性。又本件除原告不爭執之3N00500 （工程支援中心EMC 工程二處）、3P00100 （機械工程支援部管理室）、3P10100 （機械工程支援部管理室）、3R30100 （NBU 產品驗證部管理室）及3N00600 （工程支援中心EMC 工程三處）5 個部門外，其餘系爭12個部門，其自承係基於組織管理之需要而另行成立，且原告提示之相關資料尚缺乏系爭12個部門及其所屬人員完整之工時紀錄、參與研究發展過程之詳細工作紀錄文件，以及研發之關鍵技術等證明文件，故系爭12個部門尚難認定確實有研究與發展之事實。至於財政部發布之89年審查要點係依據88年12月31日修正前促進產業升級條例第6 條第1 項第3 款所訂定（該要點第1 條規定參照），而適用該要點之審查年度為88年度及以前年度，本件系爭研究與發展支出之年度為89年度，應適用93年審查要點之規定，是原告稱89年審查要點並無要求公司應提示研發人員之工時紀錄方得以適用抵減之規定乙節，顯係誤解本件應適用之法規，其主張核不足採等語，資為抗辯。

四、本件如事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且有原告89年度營利事業所得稅結算/ 88年度未分配盈餘申報書、（營利事業所得稅結算簽證申報）查核報告書、被告營利事業所得稅審查報告書、復查案件審查報告書等件附原處分卷可稽，洵堪認定。至於兩造爭執原處分否准部門代號0000000OSD等系爭12個部門之薪資、消耗性器材、儀器設備、折舊費用或租金支出及軟體攤銷，共計92,879,417元認列，核定原告當年度研究與發展支出624,045,221 元及可抵減稅額210,653,609 元，本年度依促進產業升級條例等相關規定准予抵減稅額為111,413,472 元及應退稅額0 元等項，本院判斷如下：

（一）按促進產業升級條例之立法目的，旨在促進我國產業升級，以健全經濟發展（行為時促進產業升級條例第1 條第1項規定參照），依促進產業升級條例有關研究發展投資抵減規定制定之精神，在鼓勵國內企業對生產技術之進階研究與發展，以達產業升級並期對現有產品及生產技術作重大突破以觀，業者得適用該條例抵減者，應以為產業升級所為研究與發展產生之支出為限，自不待言。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。二、生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用：（一）提高原有機器設備效能。（二）製造或自行設計生產機器設備。（三）改善儀器之性能。（四）改善現有產品之生產程序或系統。（五）設計新產品之生產程序或系統。（六）發展新原料或組件。（七）提高能源使用效率或廢熱之再利用。（八）公害防治或處理技術之設計。三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。七、委託國內大專校院或研究機構研究或聘請國內大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用。八、經中央目的事業主管機關及財政部專案認定之委託國外大專校院或研究機構研究或聘請國外大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用。九、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。前項第七款所稱研究機構，包括政府之研究機構、準醫學中心以上之教學醫院、經政府核准登記有案以研究為主要目的之財團法人、社團法人及其所屬研究機構。」、「公司投資於第二條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內支出總金額達新臺幣一百五十萬元或達營業收入淨額百分之二以上者，得按百分之二十五抵減當年度應納營利事業所得稅額；支出總金額超過前二年度研發經費平均數者，超過部分得按百分之五十抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度應納營利事業所得稅額不足抵減者，得在以後四年度應納營利事業所得稅額中抵減之。」、「公司依本辦法規定投資於研究與發展及人才培訓之支出，應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時依規定格式填報，並依下列規定檢附有關證明文件，送請公司所在地之稅捐稽徵機關核定其數額。稅捐稽徵機關於核定其抵減稅額時，如對公司申報之支出內容或相關事項有疑義，可洽各中央目的事業主管機關協助認定：一、研究與發展支出：（一）公司之組織系統圖及研究人員名冊。（二）研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之完整進、領料紀錄。（三）當年度購置專供研究與發展用儀器設備之清單。（四）研究發展單位配置圖及其使用面積占建築物總面積之比率說明書。（五）購置或使用專利權、專用技術、著作權之契約或證明文件及其攤折或支付費用計算表。（六）研究計畫及紀錄或報告。（七）其他有關證明文件。二、人才培訓支出：（一）人才培訓計畫。（二）培訓人才名冊及執行情形。（三）員工出國進修辦法。（四）其他有關證明文件。前項申報表格之格式，由財政部定之。」為行為時公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法第2 條、第5 條第1項、第8 條所明定，從而，公司依上開辦法規定投資於研究與發展之支出，於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時，應提出之證明文件，固包括該辦法第8 條第1 項第1款至6 款所示之證明文件，惟不以此為限，務求所提資料可得證明申報之支出確係投資於促進產業升級之研究與發展為已足，是公司所提資料名稱上縱與前開辦法第8 條第1 項第1 款至6 款相符，惟如其實質內容如不足證明前揭事項，自仍有提出其他有關證明文件以資證明之必要，故該條項乃有第7 款「其他有關證明文件」概括規定之訂定。

（二）次按「壹、研究與發展支出：一、研究與發展支出係指公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。三、研究新產品事實之認定：(一) 如該項產品向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，應將申請結果提示稅捐稽徵機關，作為認定之依據。( 二) 研究新產品因故未向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，或其研究計畫因故無法完成者，應說明研究發展過程及其具體成果或研究發展過程及放棄繼續研究之具體原因，並提供相關詳細證明資料以供查核…四、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程活動包含：(一) 提高原有機器設備效能。( 二) 製造或自行設計生 產機器設備。( 三) 改善儀器之性能。( 四) 改善現有產品的生產程序或系統。( 五) 設計新產品的生產程序或系統。( 六) 發展新原料或組件。( 七) 提高能源使用效率及廢熱之再使用。( 八) 公害防治或處理技術之設計。應檢附之證明文件。…一、研究計畫及紀錄或研究計畫報告。」、「壹、研究與發展支出：一、研究發展單位專業研究人員之薪資：一、研究發展單位係指專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不限，查核時應就公司申報所檢附之證明文件，查明是否屬研究與發展之範圍，作為認定之依據。二、專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍。三、專業研究人員之學歷僅供認定參考，另應考量其專業背景，故人員學歷與研究工作不相當時，公司應提示該人員之專業背景資料〔如各種檢定考試及格證書、工作經歷等相關文件〕，供稅捐稽徵機關查核。四、「薪資支出」之認定以所得稅法第十四條第一項第三類及營利事業所得稅查核準則第七十一條規定之範圍為準，並按實際從事研究發展工作之月份所領取之薪資為限，故非屬按月提撥（列）或支付之退休金、退職金、養老金、資遣費及獎金，應按當年度實際從事研究發展工作之月份比例計算。應檢附之證明文件：一、公司之組織系統圖、研究單位配置平面圖及研究人員名冊〔應註明姓名、部門別、學經歷、職稱、職掌、擔任工作細項、在職期間、全年薪資總額〕，年度研究計畫及報告或研究計畫及紀錄等相關資料。二、薪資支出明細表內容包含薪金、俸給、工資、獎金、按期定額給付之交通費及膳宿費、加班費、各種補助費及其他給與等項目。三、其他有關證明文件，如各種檢定考試及格證書、工作經歷等。」、「壹、研究與發展支出：二生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用：一、公司生產單位適用本款之支出，以從事本審查要點項目壹、認定原則四所規定活動之支出為限。二、公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術如有具體成果，其屬降低成本者，應提出改進前、後之成本差異分析，屬增加產能者，應提出改進前、後產能差異分析，屬提高產品品質者，應提出改進前、後產品品質差異分析。公司申請適用本款之費用，應予併入相關製造成本內，並計算其產品每單位成本、售價及差異分析。」、「壹、研究與發展支出：三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用…二、供研究發展單位研究用之消耗性器材、原材料及樣品等三項，應按其逐次購買、進料或領用之時序逐筆詳實記載，並保存相關憑證，且能與研究計畫及紀錄或研究計畫及報告相勾稽。其未提示上述相關文件，或混雜於當年度營業成本內者，無本款之適用。期末已請領而尚未耗用之消耗性器材、原材料及樣品應轉為盤存，非屬本款支出之範圍。」、「一、僅限於專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本，並依年度研究計畫及各項研究紀錄或報告查核確屬該年度研究計畫所必需購置之儀器設備或研究用應用軟體。二購買業經規格化、商品化之套裝軟體專供研究發展單位研究用、可認定屬本款之購置軟體。」、「一、限於專供研究發展單位用建築物之折舊費用、租金，不包括該建築物之維修費用。二、承租建築物專供研究發展單位使用，如該建築物及其所屬基地土地之所有權歸屬同一所有權人者，所支付之租金，不論是否就建築物及土地分別予以區分，均准予全額適用投資抵減。如該建築物及其所屬基地土地之所有權分屬不同所有權人者，土地租金部分非屬本款適用之範圍。三如研究發展單位使用之建築物成本包括有利息資本化部分，該部分所提列之建築物折舊，應提示相關之利息資本化及折舊提列計算表。」業經89年審查要點附表項目壹、認定原則及項目壹一、認定原則一、二前段；項目壹二、認定原則一、二；項目壹三認定原則二；項目壹四、認定原則一、二；壹五、認定原則揭示，，而上開審查要點係財政部基於職權，就公司依88年12月31日修正前促進產業升級條例第6 條第1 項第3 款及公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法規定，所屬關於投資抵減之支出進行查核作業所為之釋示，未逾越法律規定，被告辦理相關審查自應遵循援用。

五、經查，本件原告所提示之系爭研究與發展支出相關資料，有⑴研究發展計畫內容未有完整之研發工作日誌、各計畫成員於研發計畫之各工作步驟中擔任之工作內容、各成員於各研發階段之工作報告暨實施方法及專供研究發展單位研究用之消耗性器材、儀器設備及軟體等詳實記載之記錄，故無法與其所提示之部門人員之工作經歷、工作職掌及專案計劃、各部門研究用之消耗性器材、儀器設備、軟體等研發費用明細相互勾稽。⑵原告於本件訴訟進行中檢附之各部門職責說明與其於申請復查提示之各部門職責說明內容不符，前後不一致。⑶申請專利說明書之申請日期皆非屬於89年度，而申請專利之產品亦無法確認與89年度研究發展之相關性等情形，茲就相關項目，說明如下：

（一）薪資：

①部門代號：0000000 開放系統部OSD 研發部管理室A.林銘雄：依開放系統部（OSD 研發部管理室）研發計畫書，6810TX研發計畫，西元2000年9 月27日紀錄中有參與紀錄。依林銘雄專利提案書面審查表及研究計畫，西元2000年2 月團隊人員名單中有出現，惟未能判斷其所從事為何項研發業務。依林銘雄申請發明新型專利說明書，申請日期為90年8 月14日，是否與研發計畫有關，並未提示具體資料佐證，其餘說明如附表所載。B.蕭舜元：依開放系統部（OSD 研發部管理室）研發計畫書，6810TX研發計畫，西元2000年9 月27日紀錄中有參與紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務。依蕭舜元申請新型專利說明書，申請日期為91年10月3 日，未能提示具體資料佐證，無法認定是否與研發計畫有關。C.張之豪：依開放系統部（OSD 研發部管理室）研發計畫書，6810TX研發計畫，西元2000年9 月27日紀錄中有參與紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務。D.范鑫富：依開放系統部（OSD 研發部管理室）研發計畫書，6810TX研發計畫，西元2000年9 月27日紀錄中有參與紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務。

②部門代號：3GA0100 NBU設計品質工程部管理室A.黃慶龍：依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：Manisa），西元2000年1 月20日紀錄中有參與測試紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務，其餘說明如附表所載。B.白雲騰：依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：IEEE802.11無線存取點橋接裝置），西元2000年8 月16 日 紀錄中有參與測試紀錄，依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：Vancouver ），西元2000年10月10日有參與測試紀錄，依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：Manisa），西元2000年1 月20日紀錄中有參與測試紀錄，惟未能判斷其所從事為研發或生產之測試業務，其餘說明如附表所載。C.張文昌：依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：IEEE802.11無線存取點橋接裝置），西元2000年8 月16日紀錄中有參與測試紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務，全年度中僅出現一次紀錄，其餘時間所為何事，非屬研發工作之全職人員。D.葉玉麟：依NBU 設計品質工程部管理室研發計畫書（計畫名稱：Vancouver ），西元2000年10月10日有參與測試紀錄，惟未能判斷其所從事為何項研發業務，其餘說明如附表所載。

③部門代號：3N00100 工程支援中心管理室A.楊譓澤：依工程支援中心管理室研發報告，89年度印刷電路板設計輔助工具開發成果報告，但仍未具有工作日誌，以證明研發工作之真實性，其餘說明如附表所載。B.劉婉瑩：未具有任何紀錄，係屬助理人員層次，非屬研究人員。

④部門代號：3N00400 工程支援中心PCB工程處A.陳榮貴：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年2 月3 日至4 月7 日、2000年1 月17日至3 月28日，其餘時段並無研發紀錄，非屬研發工作之全職人員。依陳榮貴申請發明專利說明書，申請日期為88年7 月14日，核與89年度研發無關聯，其餘說明如附表所載。B.鄧榮業：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，難謂與研發有關，其餘說明如附表所載。C.張秋琴：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，難謂與研發有關，其餘說明如附表所載。D.翁佩文：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作路與成果報告以觀，與設計時間為西元2000年1 月17日至3 月28日、2000年2 月3 日至4 月10日等7 個時段，惟仍未具有工作日誌，以證明研發工作之真實性，其餘說明如附表所載。E.廖雪津：依工程支援中心PCB 工程處翁佩文、鄧榮業、郭佳靜、廖雪津、鄭碧雲、鄭漢坤、張秋琴、林珈均、林瑞蓉、詹惠華、謝祥毅、戴鴻照等人參與之研發紀錄與報告，研發計畫電路板設計工作紀錄與成果報告，參與設計時間為西元2000年2 月1 日至4 月10日，其餘時段並無研究紀錄，非屬研發工作之全職人員。依廖雪津申請發明專利說明書，申請日期為90年9 月6 日，是否與研發計畫有關，並未提示具體資料佐證，其餘說明如