臺北高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　98年10月29日辯論終結

原告

神基科技股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

徐麗珍 會計師

訴訟代理人

傅馨儀 律師

複代理人

鍾典晏 律師

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

乙○○（局長）住同上

訴訟代理人

丙○○

上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年5月11日台財訴字第09800105390號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實

一、事實概要：緣原告民國（下同）93年度營利事業所得稅結算申報，原列報（1 ）研究費新臺幣（下同）766,690,974 元（2 ）研究與發展支出478,098,966 元及可抵減稅額156,268,062 元（3 ）人才培訓支出3,136,529 元及可抵減稅額986,852 元，被告機關初查分別核定（1 ）研究費761,537,564 元（2 ）研究與發展支出0 元及可抵減稅額0 元（3 ）人才培訓支出1,933,487 元及可抵減稅額580,046 元，應補稅額626,591元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、兩造聲明：

㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、兩造之爭點：被告否准認列研究費－系爭誤餐費5,153,410元；並以列報系爭研究與發展支出及可抵減稅額，與投資抵減辦法審查要點第7點規定不符，核定均為0元；及否准認列系爭人才培訓支出1,203,042元，是否適法？

㈠原告主張之理由：

⒈營業費用項下之研究費用：

⑴按「因業務需要延時加班而發給之加班費，應有加班紀錄，憑以認定；其未提供加班紀錄或超出勞動基準法第32條所訂定之標準部分，仍應按薪資支出列帳，並應依規定合併各該員工之薪資所得扣繳稅款。」為營利事業所得稅查核準則第71條第12款所規定。次按「機關、團體、公私營事業員工為雇主之目的，於每日工作時間以外值班者，屬延長工作時間之性質，其所支領之值班費，符合規定標準範圍以內者，可適用所得稅法第14條第1項第3類第2 款但書之規定免納所得稅。」復為財政部69年8月6日台財稅第36531 號函（原證1）所規定。

⑵原告辦理93年度營利事業所得稅結算申報，於營業費用項下之研究費申報766,690,974 元，經被告機關原查以研發人員加班費中含有誤餐費5,153,410 元為由，而將其認定為伙食費並以伙食費已逾每人每月限額1,800 元予以剔除；案經申請復查及訴願，訴願決定仍以『原告雖說明誤餐費5,153,410 元係加班費之性質，卻又自承渠等員工未請領加班費，前後有所矛盾；復審查系爭誤餐費係研究人員於加班時因跨越用餐時間所給與之誤餐補貼，核屬伙食費性質，故按原告全年各月員工人數乘以每人每月限額1,800 元，列報研究伙食費8,679 543 元，並經核准認列，乃否准認列系爭誤餐費5,153,410 元，自屬有據』為由，駁回原告所請。

⑶惟訴願決定稱『原告已自承渠等員工未請領加班費』，係屬對原告意思表示之誤解，本件實情為原告新竹地區8 職級以下之員工如有加班者，係依勞動基準法第32條所訂定之標準請領加班費，而台北地區全部員工及新竹地區8 職級以上之員工於每日工作時間以外輪值或加班待命時，係依每次加班待命時間長短發給不同金額加班補助費，凡加班待命時間達2 小時者即給予100 元之加班補助費，加班待命時數更長者則給予加班補助費150 元，並將其申報於薪資支出科目內；本期研究費項下之薪資支出科目中即含有上述之加班補助費5,153,410 元，有關加班費明細及2 、3 月份加班出勤紀錄證據，原告業於復查及訴願救濟程序時已提示被告機關及訴願決定機關審核（原證2 ），故依據營利事業所得稅查核準則第71條第12款及財政部69年8 月6 日台財稅第36531 號函規定，原告向被告申請核准認列之金額應屬加班費，依法得免納所得稅，而被告逕對原告所提之資料未予審酌，並對原告所請不予認列，顯對原告加班補助費之性質及發放事實之認定有所違誤。

⒉研究與發展支出費用抵減稅額：

⑴按「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力。但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」納稅義務人有利者外，餘應自公布後始生效；次按「本條例所稱公司，指依公司法設立之公司」、「為促進產業升級需要，公司得在左列用途項下支出金額百分之5至百分之20限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；當年度不足抵減時，得在以後4 年度內抵減之：……三、投資於研究與發展及人才培訓之支出。」及「本辦法所稱研究與發展支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或工具性及專業性應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。……」分別為行為時促進產業升級條例第3條、第6條第1 項及公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法）第2 條所規定。次按「壹、研究與發展支出：認定原則一、……二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，…………應檢附之證明文件：一、研究計畫及紀錄或研究計畫及報告。……四、其他證明文件。」復經財政部89年4 月21日台財稅第0890453102號函檢發之公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法附表認定原則及應檢附之證明文件（以下簡稱審查要點）定明在案。

⑵訴願決定未審酌原告所提之事證，逕以「原告所提示之研究計畫報告均僅簡略敘述主題名稱、設計目的、目標及投入之人力組織、進度、開發中重要事件記錄及成果與檢討等，並未詳載各項研發工作之具體內容，致原處分機關無從進行審酌，原處分機關自難勾稽查核其所提示之研發計畫內容之真實。」「何況順達公司、昆達公司及神訊公司93年度除銷貨予原告外，並自行銷售予神達科技股份有限公司等關係人及其他非關係人，是該三家公司以原告研發之生產技術生產產品，並自行接單銷售，顯見該三家公司已將系爭研發成果據為使用，依法律上權利義務關係，自應支付原告所研發生產技術相當之報酬等云云」，維持不適法之原處分。訴願決定駁回原告之訴願無非係以原告無研發事實，及原告為將研發成果全數銷回自行使用，為其所憑之論據。惟訴願決定於認定事實及適用法律迭有違誤。

⑶原告有研究發展之事實

①原告於復查階段與訴願階段，均已將研究計畫書、研發記錄或報告、研發流程圖、研發費用明細表、領用料明細表、各部門組織圖、機種研究發展流程圖、研發人員學經歷、各研發部門及研發人員工作職責、研發部門折舊明細表、研發部門人員配置及面積平面圖、消耗性原材料及樣品明細表及研發新增固定資產明細表等資料供審查委員參酌，惟訴願決定並未詳查本件原告是否有投入研究發展，而遽認原告並無研發事實，乃因訴願決定僅以其主觀認定原告之研發成果係無償提供予他公司使用，故逕自認定原告非專供自行生產製造使用，且未收取權利金或其他合理之報酬，與投資抵減辦法審查要點第7 點規定不符，因而否准適用投資抵減，足見訴願決定對原告所提供之文件部分之審查並未實質審查，行政機關有違行政程序法第36條規定「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意」及第43條規定「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人」，然訴願決定及被告均將原告於復查及訴願救濟階段所提供之書面文件置若罔聞，未經調查審酌，率爾認定原告無研發事實，故本件訴願決定及原處分均有違法律規定其應依職權調查證據之責任。

②又訴願決定以原告未提供「未提供完整之工時紀錄」供被告機關審酌為由，駁回原告所請。然依照財政部89年4月21日台財稅第0890453102號函發布之審查要點，並無規定須提示工時紀錄供核，原處分機關以財政部93年10月26日台財稅第00000000000號函發布之審查要點要求提示工時紀錄供核，有違稅捐稽徵法第1 條之1 及從新從輕之規定。

③復依所得稅法第81條第1 項規定「該管稽徵機關應依其查核結果填具核定稅額通知書，連同各計算項目之核定數額送達納稅義務人」。本案原告於被告復查時，已將研究發展抵減稅額相關文件資料送核，並由其將查核結果依前揭法條規定填寫調整理由依據說明書通知原告，原告並根據該調整理由提出主張及檢附相關佐證資料；然復查決定與訴願決定並未針對徵納雙方主張理由公平審理，卻新增「未提示實際從事研發人員之研究紀錄或報告及完整之工時紀錄供核」為駁回之理由；惟所得稅法第81條既然要求稽徵機關作成核定必須附記理由，則本案被告於納稅人行政救濟階段始追補或更換理由之舉理應禁止，否則倘允許稽徵機關於行政救濟中得以無限制更替或追補處分理由，將形同容許稽徵機關作成不附記理由之核定，則所得稅法第81條第1 項規定將形同虛設，條文將成具文，並致納稅人無所適從，故被告之處分顯有認事用法之違誤。

④又按前行政法院62年判字第298 號判例要旨：「依行政救濟之法理，除原處分適用法律錯誤外，申請復查之結果，不得為更不利於行政救濟之決定」（原證三），此乃復查階段有「不利益變更禁止原則」適用之明文，該判例廢止適用前，行政機關及法院皆應受其之拘束。且深究不利益之情形有二，一為形式不利益，另一則為實質不利益。復查決定處申請人更重之金額，此為形式不利益於申請人之情形，自受「不利益變更禁止原則」所拘束。復查決定增加原查所未提及之理由，乃實質不利益於申請人之情形，亦應受「不利益變更禁止原則」所拘束。此因申請人進行救濟程序時，若允許行政機關為實質不利益變更之情事，將使「救濟程序」之本質遭受嚴重掏空，人民將喪失對救濟程序之信心。復查程序既然為行政救濟程序中之一環，則原處分機關於復查程序中應衡量申請人之復查理由有無理由，而非另以其他原查未附之理由駁回申請人之復查，若允許行政機關為此復查權限之濫用，則吾人寧可無復查程序作為行政救濟程序之一。因此，復查程序的核心價值在於提供納稅義務人救濟之管道、給予行政機關改過更新的機會，而非作為行政機關事先輕率核課、事後補充理由的工具。為避免行政機關為枉法輕率之核課處分，復查階段應有實質不利益禁止變更原則之適用。本案被告機關利用復查階段為實質不利益於原告之處分，應予以撤銷，否則復查係行政救濟程序將成為空談。

⑷原告有將研究發展成果銷回自行使用，被告以「因原告未全數銷回亦未取得合理之權利金或其他合理之報酬」為由，駁回原告所請，係其逕對法令為擴張解釋，對人民增加法無明文之限制，有違租稅法定原則。

①按財政部93年10月26日台財稅第00000000000 號函發布之審查要點第7 點規定，「公司依本辦法規定投資於研究與發展之支出，應符合下列情形之一：

（一）公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用。（二）公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或其他合理之報酬。」惟研發產品、技術專供公司自行使用之範圍何在不無爭議，於此促進產業升級條例之主管機關經濟部工業局曾兩次召集相關機關（包含被告機關）及專業人士討論，於會議結論中認定若交易型態為台灣母公司專責研發且負責接單、銷售，海外關係企業只負責（代工）生產者（包含實際屬委託海外公司加工而以買賣方式列帳者），則利潤應留在台灣母公司，無收取權利金問題（原證4 ）。本案原告委託海外關係企業加工，業已符合上述會議結論，並無收取權利金問題。

②按司法院大法官解釋釋字第496號解釋文（原證5），「稅法之解釋，應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡諸經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」是以依上開解釋文之意旨，租稅案件應衡諸經濟之意義並採實質認定原則，以符租稅公平原則。本案原告之加工廠因受託為原告加工生產產品，因而使用原告之研發技術，本即合於審查要點中「專供公司自行使用」之規定，被告逕否准原告認列研發費用及抵減稅額，是有違上開租稅公平原則。

③原告於復查及訴願行政救濟階段中，業已提出數據及證明資料，說明原告與代工廠之關係，訴外人順達公司、昆達公司及神訊公司僅負責代工生產，而無自行接單及銷售行為，研發成果亦供原告使用。原告與神達公司全年向大陸順達公司合計進貨額佔順達公司銷貨額之99.36%；原告與神達公司全年向大陸昆達公司合計進貨額佔昆達公司銷貨額之95.31%；原告全年向神訊公司之進貨額佔神訊公司全年銷貨額之99.8%。且上開三家代工廠於93 年度順達公司與昆達公司利潤率僅為0.15％及0.29％，神訊公司甚至該年度呈現虧損狀態，顯見上開三家公司利潤均留於台灣，足證進貨價格中隱含研發成果，業已符合審查要點規定，被告稅捐機關應核實認列，而不能遽以將原告之研發支出費用全數百分之百剔除，被告此舉顯與我國為促進產業，以達產業創新之旨未符。

④復依經濟部工業局98年2月27日工策字第09800094100號函（原證6 ）說明四：「本局認為，公司委外加工未百分之百回銷者，若該研發成果有提供海外子公司使用情形，台灣母公司如就海外子公司自行接單製造未回銷之產品計收權利金或報酬者，自得適用研發投資抵減……」。由上函可知，公司委外加工未百分之百回銷者，本可由該公司或稽徵機關依營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則規定，按未回銷之產品比率調整計收權利金或報酬後，給予適用研發投資抵減，甚而可以未回銷比率核算不准研發投資抵減金額；本件原告加工產品幾已全數回銷，惟仍遭全數否准適用抵減稅額，實已違租稅公平原則與比例原則。故審查要點增加促進產業升級條例母法所無之限制，明顯牴觸母法，應屬無效。

⑸被告遽認原告並無研發新產品新技術之事實，實有認事用法之錯誤：

①原告專案編號「G160」，專案名稱為「cougarA 」為筆記型電腦技術之研發，其產品設計具有創新性，機身最薄處僅有22mm，輕巧優於市售26mm以上機種，重量2.6KG ，減重增加其攜帶便利性，且該產品採低耗電、高性能之設計，搭載AMD K825W 64BIT低耗電中央處理器，支援4組USB2.0高速傳輸阜，增加end user使用之方便性，本件產品係針對市場反應及需求相關資訊，研發設計輕、薄、低耗電、高性能，增加使用者之使用功能，強化產品便利性，以提升在市場之競爭能力，且本件軟體開發過程中，為確認需求規格無技術上障礙，並確認規格是否可行，會先由系統整合者負責蒐集、整合所有軟體細部設計，軟體整合提交給測試單位前，會依據測試計畫進行內部測試，確認無重大問題後，才發行給測試單位作進一步測試，顯見本件原告確實有研究發展之事實，相關事證請鈞院詳參原證7。

②綜上所述，被告否認原告上開之主張皆無足採，且原告於專案有詳盡之整體研發計畫書與研究結果報告，證明原告確有研發之事實，再參酌原告之研究發展業已獲得專利權，原告應得適用投資抵減之規定甚明。

⑹被告復以原告依客戶需求所為研發不符獎勵意旨，且未取得合理報酬或權利金，而否准本件研究與發展支出適用投資抵減，此概念與被告前揭答辯認為原告並無研究發展事實有所矛盾。

⑺經查，訴願決定及被告以原告研究發展之成果，其所有權歸屬原告所有，未取得合理權利金或報酬，作為否准原告研發支出得適用投資抵減之理由。惟原告如無研發事實，何以能將其研發成果歸屬原告所有？足證被告前後主張顯有矛盾。

⒊人才培訓費用支出抵減稅額

⑴按「本辦法所稱人才培訓之支出，指公司為培育受僱員工，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動費用。前項所稱辦理，包括自行辦理、委託辦理或與其他公司或相關團體聯合辦理，且共同指派所屬員工或會員參與訓練。第一項訓練活動費用之適用範圍如下：一、師資之鐘點費及旅費。二、受訓員工之旅費及繳交訓練單位之費用。三、教材費、實習材料費、文具用品費、醫藥費、保險費、教學觀摩費、書籍雜誌費、訓練期間伙食費、場地費及耐用年數不及二年之訓練器材設備費。四、參加技能檢定之費用。五、經行政院勞工委員會許可附設職業訓練機構之建築物折舊費用、租金及專責辦理教育訓練人員之薪資。六、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬人才培訓之支出。……。」為行為時促進產業升級條例第六條第一項及公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法）第三條所規定。再按「一、訓練活動包括公司自行辦理、聯合辦理或委託辦理，其屬委託辦理者，受託代訓機構應符合下列條件之一：（一）依行政院勞工委員會主管之職業訓練法及其相關子法規之規定設立者。（二）依補習及進修教育法之規定，向直轄市、縣市主管教育行政機關設立登記之補習班。（三）依其他相關法令規定得從事人才培訓或技能技藝等訓練之學校、研究機構或事業機構。（四）代訓機構如位於國外，則該機構係屬符合當地相關法令規定，得從事人才培訓或技能技藝等訓練之學校、研究機構或事業機構。二、委託非屬前項規定之訓練機構辦理人才培訓所繳交之費用，其性質符合本辦法第三條第三項第一款至第四款規定部分，得核實認定適用投資抵減。……應檢附之證明文件：一、員工受雇合約。二、人才培訓計畫。三、培訓人員名冊及執行情形或具體績效。……六、附設職業訓練機構設立之相關證明文件。七、受託代訓機構之相關設立及證明文件。」復為財政部89年4 月21日台財稅第0890453102號函檢發之公司研究與發展人才培訓及建立國品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點（以下簡稱審查要點）貳、人才培訓認定原則一、二、所規定。

⑵訴願決定駁回原告所請之理由：「被告否准認列系爭人才培訓支出1,203,042 元，係原告為提升內部管理效率、員工工作士氣等內部管理事項或研討會用途，屬改善內部管理之主管管理訓練課程、同心營、ISO內部稽核等，非為提升員工專業技能之費用，核與生產技能之直接提升無關，有台北高等行政法院97年度訴字第2549號判決可資參照，又投資抵減辦法審查要點及附表規定，明定相關費用係為改善內部管理課程而支付之輔導或諮詢費用者，非屬投資抵減辦法之適用範圍」等云云，惟原告所提供之人才培訓包含問題分析及解決高效能會議策略訂定等課程，上開課程均與公司業務有關，並委請經政府依法令登記之事業機構講師指導，故原告人才培訓支出係為培育主管人才必備之專業技能及智識，係屬實際開課受訓所支付之訓練費用，其並非93年發布之審查要點貳、人才培訓認定原則五、後段但書所稱之為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用，故被告將實際開課受訓所支付之訓練費用，誤認為「為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用」而否准抵減稅額，應有認事用法之違誤，請鈞院一併予以撤銷。

⑶被告主張本案應適用93年度審查要點所增加不利於原告之規定，增列促產條例第6條及投資抵減辦法第3條第1項所無之規定：

①被告以原告列報台北主管管理訓練等68項人才培訓支出項目，其中台北主管管理訓練等項人才培訓支出項目，係原告為提升內部管理效率、員工工作士氣等內部管理事項，屬改善內部管理之主管管理訓練課程、同心營、ISO 內部稽核等，非為提升員工專業技能之費用，核與生產技能之直接提升無關，相關費用支出自與首揭促進產業升級條例之立法目的不合；另LCD TV設計趨勢研討會等63項人才培訓支出項目，為原告派員參加國內外會議、研討會所支付之相關費用，亦非屬投資抵減適用範圍」云云資為論據。

②按「本辦法所稱人才培訓之支出，指公司為培育受僱員工，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動費用。」為行為時投資抵減辦法第3條第1項所明定。投資抵減辦法並未限定改善內部管理之活動費用不得適用投資抵減之規定。另依促進產業升級條例（下稱促產條例）第6 條之立法理由：「三、為維持與開發度類似國家相當之投資租稅環境，投資抵減之適用範疇及其重點為：（一）為增進國民之福祉與生活環境的改善，對污染防治之投資仍維持抵減，以減輕投資成本加速污染防治設備投資計畫之進行。（二）為因應未來產業轉向技術密集產業之需要，除機器設備之投資外，有關生產技術之基礎研究與發展，行銷、管理技術及人力之發展以及建立國際品牌形象所需之廣告與推廣費用等，宜一併列入抵減範圍，以使產業均衡發展…」益見有關管理訓練費用支出，當屬促進產業升級範圍之列。

③然財政部93年10月26日台財稅字第09304539440 號函所修正發布之『公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點』（以下簡稱「93年度審查要點」），於「貳、人才培訓支出」認定原則第五點始增訂：「……相關費用係為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用者，非屬本辦法之適用範圍。」是以，93年度審查要點第五點增訂之內容，與促產條例第6 條明訂之立法理由有違，亦增列促產條例第6 條第2 項及投資抵減辦法第3 條第1 項所無之要件，更非屬細節性、技術性之解釋性規定，該點非屬合法之行政規則，鈞院得不予適用，而應依促產條例第6 條第2 項及投資抵減辦法第3 條第1 項規定之意旨，認定屬人才培訓發展支出。

⒋聲請調查證據部分

⑴按「原判決雖認系爭EP731 產品僅係上訴人在既有產品及技術水準基礎下加以修正，並無高度之『前瞻性』、『風險性』與『開創性』，核非屬研究發展之範圍等語，但查系爭EP731 產品屬於新產品或既有產品之改良，是否即為2100MP Model產品，是否不具『創新高度』？事關科技領域之專業判斷，且涉及其研發計畫是否屬研究發展範圍之疑義，似應洽請中央目的事業主管機關即經濟部工業局協助認定，較為妥適。原審未洽詢中央目的事業主管機關表示意見，逕為認定，理由自欠週延，而難昭折服。」最高行政法院98年度判字第869 號判決（最高行政法院98年判字第1042號判決亦同此意旨）可資參照（附件3）。

⑵故本件有關研究與發展支出部分，原告所為之研發事實是否有為是否具備創新性，實涉及科學專門領域之專業判斷，不容稽徵機關徒以文字記載，即否認研究與發展支出之認列，請鈞院囑託經濟部工業局，就該專業事項為鑑定，以維權益。

⒌綜上所述，原告研發人員加班費中之誤餐費支出係屬加班費之性質；且研究發展支出部分，確實有研發事實及銷回自行使用；並原告所申報之人才與培訓支出項目，應屬與業務相關之訓練支出，故均符合促產條例投資抵減之規定。原處分及訴願決定認事用法既均有違誤，為此，請判如訴之聲明。

㈡被告主張之理由：

⒈研究費

⑴按「稽徵機關對所得稅案件進行書面審核、查帳審核與其他調查方式之辦法，及對影響所得額、應納稅額及稅額扣抵計算項目之查核準則，由財政部定之。」為行為時所得稅法第80條第5 項所明定。次按「二、營利事業實際供給膳食或按月定額發給員工伙食代金，在下列標準範圍內，免視為員工之薪資所得。其超過部分，如屬按月定額發給員工伙食代金者，應轉列員工之薪資所得；如屬實際供給膳食者，除已自行轉列員工薪資所得者外，不予認定：（一）一般營利事業列支標準：職工每人每月伙食費，包括加班誤餐費，最高以新臺幣1千8百元為限。」為營利事業所得稅查核準則第88條第2款第1目所規定。

⑵原告93年度列報研究費766,690,974 元，被告原查以其研究費支出明細已列報伙食費8,679,543 元，惟研發人員薪資中又含有誤餐費5,153,410 元，依前揭查核準則規定，剔除超限5,153,410元，核定761,537,564元。原告不服，申經復查及提起訴願均遭駁回，遂提起行政訴訟。

⑶原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究費766,690,974 元，其中已含按全年各月員工人數乘以每人每月限額1,800元，核算之伙食費8,679,543元，惟於研發人員薪資中又列報有誤餐費5,153,410 元，有原告93年度營利事業所得稅結算申報書（卷1 第154 頁）、會計師查核報告書（卷1 第16頁）及研發人員投資抵減薪資表（卷1 第191 頁）可稽。

⑷依營利事業所得稅查核準則第88條第2款第1目規定：「一般營利事業列支標準：職工每人每月伙食費，包括加班誤餐費，最高以新臺幣1千8百元為限。」原告雖主張系爭誤餐費5,153,410 元係為加班費之性質，卻又自承渠等員工僅為值班未請領加班費（卷1第720頁），前後矛盾，且經查原告渠等員工出勤紀錄（卷1第652頁至第705 頁）事由欄所載為測試tcd tv等工作之延伸，或部分直接載明為「加班」（如卷1第652頁、第654頁至第655頁、第657頁至第660頁等），核與財政部69年8月6日台財稅第36531 號函釋闡明值班費適用免稅規定之情形不同。

⑸系爭誤餐費5,153,410 元，係研究人員於加班時因跨越用餐時間所給與之誤餐費補貼，為原告所自承（卷1第191頁標題），核屬伙食費性質，且原告已依首揭規定，按原告全年各月員工人數乘以每人每月限額1,800元，列報研究費-伙食費8,679,543 元，並經核准認列，是被告否准認列系爭誤餐費5,153,410 元，並無不合，原告所訴委無足採，本件原處分請續予維持。

⒉研究與發展支出及可抵減稅額

⑴按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。」公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額35﹪限度內，自當年度起5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前2 年度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前2年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按50﹪抵減之。……第1項及第2項投資抵減之適用範圍、核定機關、申請期限、申請程序、施行期限、抵減率及其他相關事項，由行政院定之。」「本條例中華民國88年12月31日修正條文，自中華民國89年1月1日施行。」「法律得定名為法、律、條例或通則。」「各機關發布之命令，得依其性質，稱規程、規則、細則、辦法、綱要、標準或準則。」「法律不得牴觸憲法，命令不得牴觸憲法或法律，下級機關訂定之命令不得牴觸上級機關之命令。」「法規明定自公布或發布日施行者，自公布或發布之日起算至第3 日起發生效力。」「法規特定有施行日期，或以命令特定施行日期者，自該特定日起發生效力。」「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」「行政處分以書面為之者，應記載下列事項……二、主旨、事實、理由及其法令依據。」「違反程序或方式規定之行政處分，除依第110 條規定而無效者外，因下列情形而補正……二、必須記明之理由已於事後記明者。」「本法所稱行政規則，係指上級機關對下級機關，或長官對屬官，依其權限或職權為規範機關內部秩序及運作，所為非直接對外發生法規範效力之一般、抽象之規定。行政規則包括下列各款之規定……二、為協助下級機關或屬官統一解釋法令、認定事實、及行使裁量權，而訂頒之解釋性規定及裁量基準。」分別為促進產業升級條例第1條第1項、第6條第2項、第4項、中央法規標準法第2條、第3條、第11條、第13條、第14條及行政程序法第36條、第43條、第96條、第114條第1項第2款、第159條所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。……

三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。」「公司投資於第2 條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內得按30﹪抵減當年度應納營利事業所得稅額。」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法）第2條第1項第1款、第3款至第6款及第5條第1項前段所規定。又「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，固應自法規生效之日起有其適用。」「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」為司法院釋字第287號及釋字第420 號所解釋。再按「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年度判字第16號著有判例。末按「公司依本辦法規定投資於研究與發展之支出，應符合下列情形之一：（一）公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用。（二）公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或其他合理之報酬。」「公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。」「一、研究與發展計畫書與報告或紀錄、研發進度表、參與研究人員完整之工時紀錄、研發費用申報明細表及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料。……五、其他證明文件。」為投資抵減辦法審查要點第7 點、附表項目壹、認定原則二及附表項目壹、應檢附之證明文件一、五所規定。

⑵原告93年度列報研究與發展支出478,098,966 元及可抵減稅額156,268,062 元，原查以其研發成果係無償提供予他公司使用生產再向其進貨銷售，非專供自行生產製造使用，且未收取權利金或其他合理之報酬，與投資抵減辦法審查要點第7點規定不符，否准適用投資抵減，核定研究與發展支出及可抵減稅額均為0元。原告不服，申經復查及提起訴願均遭駁回，遂提起行政訴訟。

⑶研發專案查核情形：茲就原告所提示之研究發展支出適用投資抵減相關文件，就各研發專案查核結果，核非屬93年度研究發展計畫，或因未提供完整之研究發展計畫、研究人員參與研究計畫之完整工時紀錄等資料供核，致無法確認其實際從事之研究工作內容（計有106查核項目，詳如附表所示）。

⑷研究與發展支出查核情形：原告93年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出478,098,966 元（抵減明細：卷2第1091頁），惟查：

①研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資列報343,377,572元：原告雖提供組織圖（卷2第1085頁至第1089頁）、研發部門投資抵減薪資表（卷2 第1079頁至第1080頁）、研究發展人員名冊（卷2第1068至第1078頁）、研發過程流程圖（卷2第1065頁至第1067頁）、部門及個人工作職責與研究計畫對照表（卷2第986頁至第1064頁）等資料，惟並無研究人員參與各研發專案之工時紀錄，且各研發專案與上開資料無法勾稽，又非屬93年度之研發專案，如ProjcetCode：G003、005等，原告93年度列報之研發人員，其申報從事之研發專案，亦包含已於92年度以前大量生產之專案在內，以PBU1韌體技術部（卷2 第1053至第1055）為例，吳佳娟、林陳欣、黃士益、李明哲、吳明忠、洪啟銘、王俊祺7位研發人員，列報Projcet Code：G038、G095、G057、G110、G019、G056、G050、G051、G075、G072及G088等非屬93年度研發專案。

②供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用列報94,233,359元：原告僅提供研發材料及研發費用明細表（卷2第81頁至第186頁），又與各研發專案內容並無記載使用消耗性器材、原材料及樣品之相關紀錄，無法相互勾稽，且列報研發測試費19,609,961元，非屬消耗性器材、原材料及樣品，無本款費用之適用。

③專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本列報16,877,175元：原告僅提供93年新增設備抵減明細表（卷2 第78頁至第79頁），又與各研發專案內容無法勾稽，致無法辦別確屬93年度研究計畫所必需購置之儀器設備，且專供研究使用。

④專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金列報19,069,776元：原告雖提供研發人員座位圖、建物租金明細表及租賃契約書等資料（卷2第2頁至第76頁），惟依上開說明，無法確認那些人員為研發人員，那些單位為研發單位，是其列報之折舊及租金費用19,069,776元，無法採認。

⑤專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用列報4,541,084 元：原告僅提供93年遞延費用明細表（卷2第77頁），又與各研發專案內容無法勾稽，無法辨別是否專供研究單位使用。

⑷依上開查核結果，原告所提示之研究計畫報告均未詳載各項研發工作之具體內容，與列報之研發人員薪資費用及專供研發單位用之消耗性器材、原材料及樣品之費用、全新儀器設備之購置成本、建築物之折舊費用或租金、研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用無法勾稽，致被告無從進行審酌；且列報之研究計畫，部分專案已於92年度前進入大量生產，亦有研究計畫係現有產品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正，均非屬93年度研究發展之範圍。又縱有研究與發展之事實，原告亦將研發之成果，係交由順達電腦廠有限公司、昆達電腦科技（昆山）有限公司公司及神訊電腦（昆山）有限公司（以下分別簡稱順達公司、昆達公司及神訊公司）生產製造，部分產製產品再回銷予原告，其帳務處理之方式為進貨，核屬買賣性質，即生產製造後之成品，上開3 家先取得所有權，亦即有自由處分、收益該成品之權利；93年度順達公司、昆達公司及神訊公司除銷貨予原告外，並自行銷售予神達科技股份有限公司（以下簡稱神達公司）等關係人及其他非關係人，即順達公司、昆達公司及神訊公司尚自行有接單、銷售之行為，有簽證會計師劉銀妃96年3 月16日資會綜字第06007185號函（卷1 第405 頁至第406 頁）可稽；另依神達公司93年度年報（卷1 第743 頁）所載昆達公司及順達公司之主要營業或生產項目為「生產電腦及周邊設備、硬軟件及其相關產品；銷售自產產品」及「生產電腦主機、母板、介面卡、顯示器、電源供應器、鍵盤、其相關金屬沖壓件、塑膠件、母板維修服務」，另原告93年度年報（卷1 第745 頁至第747 頁）所載神訊公司之主要營業或生產項目為「生產筆記型電腦及周邊設備、硬軟件及其相關產品；銷售自產產品」，原告與其相互之關聯，為「生產銷售神基產品並提供售後服務」，是上開3 家公司以生產製造原告所研發之產品，並自行接單銷售，顯見該3 家公司已將系爭研發成果據為使用，依法律上之權利義務關係，自應支付原告相當之報酬。且順達公司、昆達公司及神訊公司並非原告之分公司或分支機構，僅係為關係企業，各係獨立之法人主體，營業自負盈虧，原告將產品研發後技術移轉至該大陸關係企業生產，大陸關係企業用以製造產品銷售營利，原告顯無從控制其使用者、使用區域及範圍，自無從據此研發成果掌握產業之競爭及經濟優勢，無助於我國產業升級及經濟發展，則原告就其研發成果供大陸關係企業使用，未取得合理之權利金或報酬，卻主張全數認列相關成本費用，顯違收入成本費用配合原則，且有違促進產業升級條例係為促進產業升級而鼓勵研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之宗旨未合，亦與93年投資抵減辦法審查要點第7點規定不符，自不得享有投資抵減之優惠，被告據以否准認列，並無不合。

⑸至原告主張財政部93年10月26日台財稅字第09304539440 號函發布之審查要點要求提示工時紀錄供核，有違從新從輕之規定乙節：按「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用。」為司法院釋字第287 號解釋所揭示，上揭93年10月26日修正發布之投資抵減辦法審查要點及附表規定，核屬首揭行政程序法規定之行政規則，係財政部為闡明法規之原意，協助下級稅捐稽徵機關認定研究與發展及人才培訓事實，依「88年12月31日」修正公布之促進產業升級條例第6條第2項及投資抵減辦法相關規定，就適用投資抵減之支出內容、認列原則及應檢附之文件所為細節性及技術性之解釋性規定。又上開促進產業升級條例第72條第2 項前段已明定「本條例中華民國88年12月31日修正條文，自中華民國89年1月1日施行。」另91年3 月27日修正公布之投資抵減辦法係促進產業升級條例第6條第4項授權訂定，該辦法第11條亦已明定「本辦法自中華民國89年1月1日施行。」則依首揭解釋意旨，投資抵減辦法審查要點及附表規定應自89年1月1日起有其適用，況本件93年度營利事業所得稅案件係94年5 月31日前完成申報，該審查要點及附表規定發布時，本件尚未結算申報，是本件適用財政部93年10月26日台財稅字第09304539440號函公布之審查要點規定，並無不符。

⑹另原告主張所得稅法第81條要求稽徵機關作成核定必須附記理由，本案被告於納稅義務人行政救濟階段始追補或更換理由之行徑理應禁止乙節：查所得稅法第81條規定意旨，係規範稽徵機關應依其查核結果，填具核定「稅額」通知書，連同各計算項目之核定「數額」，送達納稅義務人，與本件案情有間，又行政處分必須記明之理由已於事後記明者，依首揭行政程序法第114條第1項第2 款規定，核屬瑕疵補正，該處分仍屬有效，是被告於行政救濟階段補正理由，並非法所不允許，且本件被告復查決定結果，並無較原核定稅額更不利，原告主張被告有違行政救濟不得更不利於行政救濟人之決定之法理原則，尚難採據；況被告復查決定係以原告將研發之成果無償提供他人製造使用，並非專供自行使用及未取得合理之權利金或報酬為由，否准認列系爭研究與發展支出及可抵減稅額，已載明理由依據，尚無違反行政程序法第96條第1 項第2 款規定。至原告所稱復查決定新增「未提示實際從事研發人員之研究紀錄或報告及完整之工時紀錄供核」之理由，僅係補充說明，非必須記明之理由，並不影響本件原處分之結果，何況本件被告僅係補充理由，實務上徵納雙方於行政救濟各階段均得依法補充說明或答辯，並無違背法令情事，否則，若依原告之主張不得新增理由，則原告於復查階段始補提示證明文件或新增補充理由時，被告豈非得逕不予審理而維持原核定？是原告主張被告於復查決定階段增加原查所未提及之理由，乃實質不利益於原告之情形云云，洵有誤解。

⑺原告於98年9 月22日第一次準備程序庭，當庭提出專案名稱「CougarA」研發計畫（原證7），主張確有研究發展事實，其所提示之資料為研發流程說明書、專案計畫申請書、規格表（cougarA Specification ）、元件表（cougarA Key Component List R00）、流程圖、參與成員表（Team Member list for Cougarproject）、預算分析表（Target Bare Bone CostSimulation）、專案規格書（Project Specification Document）、模型圖面、方塊圖（block diagram）、佈線準則（layout guide）、PCB 製造需求單（PCB Fab Requirement）、佈線變更清單、WINBOND83L950規格書及測試報告等資料，惟查研究計畫報告（卷2 第624頁至第625頁）與上開提示之資料，在投入之人力前後不一，如在外觀設計（ID）上，原研究計畫報告所載為1人，原告98年9月22日所提示研發流程說明書（附件第2 頁）所載外觀設計參與人員為楊志賢等8人，而參與成員表（附件第3頁）記載為楊志賢、陳彥任、蔣政宏等3 人，內容相互矛盾，無法勾稽，且未能提示各項研發計畫及參與人員之工作具體內容、研究人員參與研究計畫之完整工時紀錄、消耗性器材、原材料及樣品領用及耗用紀錄、使用儀器設備清單情形等足資勾稽之資料，致被告無從查核。又原告亦將其研發成果交由大陸關係企業神訊電腦有限公司使用，除98年8 月24日行政訴訟答辯狀已論述外，另有原告所提原證七中模型圖面蓋有「神訊電腦資料中心2005.1.12 RECEIVED」可稽（附件第4頁至第8頁），足證原告將產品研發後技術移轉至該大陸關係企業使用，亦與投資抵減辦法審查要點第7 點規定不符，自不得享有投資抵減之優惠，被告據以否准認列，並無不合。

⑻原告主張被告內部公布之處理原則對本案應可適用乙節，查促進產業升級條例之立法目的，乃為因應工業發展轉變時機，期在國際化、自由化、制度化及提高國民生活品質之經濟政策下全面促進我國產業升級，以健全經濟發展，是促進產業升級條例有關研究發展投資抵減之制定，旨在鼓勵國內企業對生產技術之進階研究與發展，以期對現有產品及生產技術作重大突破，達成產業升級，提升「我國」國際競爭力，促進經濟發展，其研究與發展之支出自以針對己身產業升級所為者為限，始得適用該條例予以抵減；若研發之產品、技術非供其使用，係供外國公司（含其關係企業）使用，而其研發之產品或技術供他人製造、使用，復未取得合理之權利金或其他合理之報酬，則其所研發之產品及技術既未能藉專供其使用收益之方式以保競爭及經濟優勢，實無助於我國產業競爭力之提升，進而達成產業升級之目的，或藉之取得經濟利益，促進經濟發展，顯不符促進產業升級條例之立法獎勵目的，自不在該條例獎勵之範圍。本件原告縱有研究與發展之事實，亦將研發之成果交由大陸企業──順達電腦廠有限公司、昆達電腦科技（昆山）有限公司公司及神訊電腦（昆山）有限公司生產製造，使上開3 家大陸廠商原始取得產品所有權，即有自由使用、收益、處分該產品之權利，原告就其研發成果供大陸關係企業使用，並「未取得」權利金或其他報酬，與審查要點第7 點規定不符，自不得享有投資抵減之優惠，被告98年9 月14日北區國稅審一字第0980022332號函公布之處理原則（附件第9 頁至第11頁），係針對「已取得」權利金或其他報酬，認定其取得之金額是否「合理」作一致性認定標準之規範，原告主張本案應有處理原則之適用，實屬誤解。

⑼原告98年10月12日提示專利證書，主張因93年度研究與發展計畫，取得「具擴大受熱區段結構之熱管及散熱模組」等9 項我國專利及「具有即刻開啟功能的電腦系統及其處理方法」等3 項大陸專利，茲就原告所提示之資料查核如下：1.筆記型電腦8375全系列研發計畫與我國專利「具擴大受熱區段結構之熱管及散熱模組」（證書號I291320 號；附件第73頁）－按原告所提示之筆記型電腦8375全系列研發計畫所載，參加人員為陳映君、林琮閺及楊志賢3人（卷2 第960頁），研發計畫期間為91年4月29日至93年8月10日（附件第61頁），而上開專利發明人為陳兆逸及蕭惟中2 人，與上開計畫參與人員為陳映君等3 人皆不相同，且申請日期為94年10月28日（附件第74頁），於研發計畫結束後 1年始提出申請，與常理不合，又原告僅提供該計畫之簡略說明，未提示完整之研究計畫等資料供核，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，其主張筆記型電腦8375全系列研發計畫及我國專利「具擴大受熱區段結構之熱管及散熱模組」可勾稽查核，實不足採。2.筆記型電腦Perseus 系列研發計畫與我國專利「電腦開機方法、使用上述電腦開機方法之儲存媒體及電腦裝置」（證書號I284837 ；附件第89頁）、大陸專利「具有即刻開啟功能的電腦系統及其處理方法」（專利號ZＺ000000000000.2號；附件第102頁）－按原告所提示之筆記型電腦Perseus系列研發計畫（Projcet Code：G063；卷2第945頁）僅有簡略說明，並未提示完整之研究計畫供核，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，且上開研發計畫期間為92年1月30日至93年8月15日（附件第62頁），而我國專利「電腦開機方法、使用上述電腦開機方法之儲存媒體及電腦裝置」發明人為陳秋富（附件第89頁），按原告提示之個人工作職掌（卷2 第1045頁），其93年度參與G157等11項研究計畫，並無上開G063研發計畫；大陸專利「具有即刻開啟功能的電腦系統及其處理方法」發明人為張文華（附件第102頁），按原告提示之個人工作職掌（卷2第1045頁），其93年度參與G190等4項研究計畫，並無上開G063研發計畫，且申請日期為94年10月21日，於研發計畫結束後1 年始提出申請，與常理不合，原告筆記型電腦Perseus 系列研發計畫與我國專利「電腦開機方法、使用上述電腦開機方法之儲存媒體及電腦裝置」、大陸專利「具有即刻開啟功能的電腦系統及其處理方法」可勾稽查核，實不足採。3.運用於電腦產品之無線射頻技術及天線設計研究（8050/Atlantis1/8術及天線設計研究研發計畫與我國專利「耦接電磁干擾防制板之無線信號收發天線」可勾稽查核，實不足採。

4.LCD PC Atlantis1 2研發計畫與大陸專利「鍵盤的收納退出裝置」（專利號ZＺ000000000000.9號；附件第130頁）－按原告所提示之研發計畫報告（卷2第835頁）所載，於93年9月大量生產，而大陸專利「鍵盤的收納退出裝置」申請日為94年10月21日（附件第130頁），於大量生產後逾1年始提出申請，與常理不合，另原告本次提供之彙總表（附件第64頁）所載結案日為94年1 月15日，在研發計畫報告所載大量生產日之後，前後矛盾，且僅提供該計畫之簡略說明，未提供完整之研究發展計畫、研究人員參與研究計畫之完整工時紀錄等資料供核，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張LCD PC Atlantis12 研發計畫與大陸專利「鍵盤的收納退出裝置」可勾稽查核，實不足採。5.ATI VGA設計（8050M）研發計畫與我國專利「利用不同參考平面調整特性阻抗之線路結構及其線路基板」（證書號I262040 號；附件第121頁）－原告主張因上開研發計畫（Projcet Code：G126）取得我國專利「利用不同參考平面調整特性阻抗之線路結構及其線路基板」，而原告所提示之G126研發計畫（卷2第803頁至第808頁及第810頁至第811 頁），僅提供該計畫之簡略說明、進度表及參與成員表，未提示完整之研究計畫，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張ATI VGA 設計研發計畫與我國專利「利用不同參考平面調整特性阻抗之線路結構及其線路基板」可勾稽查核，實不足採。6.筆記型電腦8089C 系列研發計畫與我國專利「中央處理器之省電電路與方法」（證書號I256545號；附件第141頁）－按原告所提示之筆記型電腦8089C系列研發計畫參與成員表（卷2第711頁）所載，參加人員為林逸修等27人，而該發明人為彭長慶（附件第141 頁），未列名於上開研發計畫參與成員中，且原告僅提供上開計畫之申請書、規格書、主要元件表、進度表及參與成員表（卷2 第711頁至第720頁），惟未提供完整之研究發展計畫、研究人員參與研究計畫之完整工時紀錄等資料供核，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張筆記型電腦8089C 系列研發計畫及我國專利「中央處理器之省電電路與方法」可勾稽查核，實不足採。7. Nukupu'u AT1、Nukupu'u MO1、Harpy、Nukupuu-NR1t2,WT1、Macaw-7072MSI,1003、MACAW-K8、MACAW -1010、NECP-WT1,MO12、Uniwill、Harpy II、Helmet Windom 3、Argus-Spresso-P、Toucan Presto 10 in 1、Avoceti915、Harpy Jarkata 2.0 研發計畫與我國專利「軟體包裝系統」（證書號I255420號；附件第153頁）－原告主張因上開研發計畫取得我國專利「軟體包裝系統」，惟查Toucan Presto 10 in 1 研發計畫並未提示任何相關資料，其餘研發計畫僅提供簡略說明或申請書、進度表、參與成員表等資料（卷2第697頁至第710 頁、第685頁至第696頁、第638頁至第653頁、第597 頁至第623頁、第560頁至第593頁、第538頁至第559 頁、第527頁至第537頁、第501頁至第526頁、第490 頁至第500頁、第444頁至第455頁、第435頁至第443 頁、第421頁至第434頁、第346頁至第372頁及第331頁至第345頁），皆未提供完整之研究發展計畫等資料供核，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，其主張實不足採。 8.LL-261M研發計畫與我國專利「具有自動感測環境音量並控制輸出音量之筆記型電腦及其方法」（證書號I261781號；附件第169頁）－原告所提示之LL-261M 研發計畫（卷2 第314 頁至第328 頁），僅提供該計畫之申請書、規格書、進度表及參與成員表，惟未提供完整之研究發展計畫等資料，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張LL-261M 研發計畫與我國專利「具有自動感測環境音量並控制輸出音量之筆記型電腦及其方法」可勾稽查核，實不足採。9. Nereis 26J、Nereis 26U研發計畫與我國專利「視訊整合裝置及其處理方法」（證書號I248766 號；附件第180 頁）、大陸專利「亮度校正方法及應用該亮度校正方法的系統」（專利號ZＺ000000000000.2；附件第191 頁）－Ner eis 26J 、Nereis 26U研發計畫，研發計畫期間分別為為93年12月15日至94年5 月23日及93年12月15日至94年3 月27日（附件第71頁），而我國專利「視訊整合裝置及其處理方法」申請日為93年9 月22日（附件第181 頁），在上開研發計畫開案日之前，尚難證明該專利係由上開研發計畫研發而來；大陸專利「亮度校正方法及應用該亮度校正方法的系統」申請日期為94年10月21日（附件第190 頁），於上開研發計畫結束後5 個月始提出申請，與常理不合，且原告提供該計畫之申請書、規格書、主要元件表、會議紀錄、進度表及參與成員表（卷2 第282 頁至第295 頁及第269 頁至第281 頁），未提供完整之研究發展計畫等資料，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，其主張Nereis 26J、Nereis 26U研發計畫與我國專利「視訊整合裝置及其處理方法」、大陸專利「亮度校正方法及應用該亮度校正方法的系統」可勾稽查核，實不足採。10. 輕量型工規筆記型電腦M220系列研發計畫與我國專利「具卡合結構之門」（證書號I26019 2號；附件第196 頁）－上開研發計畫於94年3 月25日完成並開始大量生產（卷2 第239 頁），而我國專利「具卡合結構之門」申請日期為94年5月27日（附件第197 頁），於大量生產後始提出申請，與常理不合，且僅提供該計畫之簡略說明及進度表（卷2 第235 頁至第239 頁），未提供完整之研究發展計畫等資料，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張輕量型工規筆記型電腦M220系列研發計畫與我國專利「具卡合結構之門」可勾稽查核，實不足採。11. 重量型工規筆記型電腦ML900NOA系列研發計畫與我國專利「附天線之卡扣機構」（證書號M261841 號；附件第212 頁）－按原告所提示之該研發計畫所載，參加人員為林煌斌等12人（卷2第192 頁至第193 頁），而我國專利「附天線之卡扣機構」發明人為陳榮宏（附件第212 頁），未列名於上開研發計畫參與成員中，且原告提供研發計畫僅有簡略說明（卷2 第192 頁至第193 頁），未提供完整之研究發展計畫等資料，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張重量型工規筆記型電腦ML900 NOA 系列研發計畫與我國專利「附天線之卡扣機構」可勾稽查核，實不足採。

⑽綜上查核，原告所提示之研發相關資料，並無研究人員參與研究計畫之完整工時紀錄，亦無系爭研發人員完整之研究紀錄等資料，所提示之專利證書與其所提示之研發相關資料無法勾稽查核，且原告所研發之產品或技術供他人製造、使用，復未取得合理之權利金或其他合理之報酬，與審查要點第7 點規定不符，自不得享有投資抵減之優惠；原告所訴委無足採，本件原處分請續予維持。

⒊人才培訓支出及可抵減稅額

⑴按「本辦法所稱人才培訓之支出，指公司為培育受僱員工，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動費用。前項所稱辦理，包括自行辦理、委託辦理或與其他公司或相關團體聯合辦理，且共同指派所屬員工或會員參與訓練。第一項訓練活動費用之適用範圍如下：一、師資之鐘點費及旅費。二、受訓員工之旅費及繳交訓練單位之費用。三、教材費、實習材料費、文具用品費、醫藥費、保險費、教學觀摩費、書籍雜誌費、訓練期間伙食費、場地費及耐用年數不及2 年之訓練器材設備費。四、參加技能檢定之費用。」「公司投資於第3 條所稱人才培訓之支出，在同一課稅年度內得按30﹪抵減當年度應納營利事業所得稅額；支出總金額超過前2 年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按50﹪抵減當年度應納營利事業所得稅額。」為投資抵減辦法第3條第1項、第2項、第3項第1 款至第4款及第6條第1 項前段所明定。次按「一、訓練活動包括公司自行辦理、聯合辦理或委託辦理，其屬委託辦理者，受託代訓機構應符合下列條件之一：（一）依行政院勞工委員會主管之職業訓練法及其相關子法規之規定設立者。（二）依補習及進修教育法之規定，向直轄市、縣市主管教育行政機關設立登記之補習班。（三）依其他相關法令規定得從事人才培訓或技能技藝等訓練之學校、研究機構或事業機構。（四）代訓機構如位於國外，則該機構係屬符合當地相關法令規定，得從事人才培訓或技能技藝等訓練之學校、研究機構或事業機構。二、委託非屬前項規定之機構辦理人才培訓所繳交之費用，其性質符合本辦法第3條第3項第1款至第4款規定部分，得核實認定適用投資抵減。……五……相關費用係為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用者，非屬本辦法之適用範圍。」「二、公司派員參加國內外會議、研討會……所支付之相關費用，非屬本款適用範圍。」「一、員工受雇合約。二、人才培訓計畫。三、培訓人員名冊及執行情形或具體績效。四、受託代訓機構之相關設立及證明文件。五、公司委託非屬本項目認定原則一規定之機構辦理人才培訓，其所繳交費用之性質，如屬符合本辦法規定部分，應檢附合約書、代辦機構之付款憑證及付款明細等證明文件。」為投資抵減辦法審查要點附表項目貳、認定原則一、二、五後段、認定原則二後段及附表項目貳、應檢附之證明文件所規定。

⑵原告93年度列報人才培訓支出3,136,529 元及可抵減稅額986,852 元，被告原查以其部分課程為研討會及屬改善內部管理之主管管理訓練課程、同心營、ISO內部稽核等，合計1,203,042 元否准適用投資抵減，核定人才培訓支出1,933,487元及可抵減稅額580,046元。原告不服，申經復查及提起訴願均遭駁回，逐提起行政訴訟。

⑶系爭人才培訓支出1,203,042 元，為原告列報臺北主管管理訓練等68項人才培訓支出項目（卷1第438頁至449頁及附表），其中臺北主管管理訓練等5項人才培訓支出項目，係原告為提升內部管理效率、員工工作士氣等內部管理事項，屬改善內部管理之主管管理訓練課程、同心營、ISO 內部稽核等，非為提升員工專業技能之費用，核與生產技能之直接提升無關，相關費用支出自與首揭促進產業升級條例之立法目的不合，另LCD TV設計趨勢研討會等63項人才培訓支出項目，為原告派員參加國內外會議、研討會所支付之相關費用，亦非屬投資抵減適用範圍，上開說明，有　大院97年度訴字第2549號及96年度訴字第2404號判決（卷1 第828 頁至第843 頁；第905 頁至第924 頁）可資參照。

⑷系爭人才培訓支出1,203,042 元，為原告列報臺北主管管理訓練等68項人才培訓支出項目，屬內部管理事項、參加國內外會議、研討會所支付之相關費用，不符上開審理要點之規定為雙方所不爭，而原告主張審理要點非屬合法乙節，經查促進產業升級條例之立法目的，在於促進產業升級，以健全經濟發展；復參諸同條例第6 條之立法理由略以：「為因應未來產業轉向技術密集之需要，除機器設備之投資外，有關生產技術之基礎研究與發展，行銷、管理技術及人力之發展以及建立國際品牌形象所需之廣告及推廣費用等，宜一併列入抵減範圍，以使產業均衡發展。」可知，該條例有關研究發展及人才培訓支出得抵減營利事業所得稅額之規定，旨在鼓勵企業對研究新產品、生產技術之進階研究與發展、人才培訓、自動化及國際品牌形象之提升，突破我國產業在邁進現代化技術密集產業之瓶頸，進而全面提升產業水準。惟租稅優惠之本質，在於相同負擔能力，賦予其不同之租稅待遇，而以經濟政策或社會政策，作為不同待遇之合理正當事由，然國家之所以給予企業研究發展及人才培訓之稅捐抵減優惠，其目的在於經濟上之長遠發展，而犧牲稅捐之公平性與中立性，此為權衡之結果，自應維持目的與手段上之均衡，租稅優惠如過於寬縱，而不能嚴其要件，則減免稅捐之立法目標即無從達成，且無端犧牲量能課稅理想，形成目的與手段間之不均衡，而違反憲法上之平等原則及比例原則。準此，促進產業升級條例第6 條第2 項所謂「人才培訓」之解釋，自不應過於寬鬆，須限制其培訓內容與「產業升級」有關之範圍內，始足當之，否則「人才培訓支出稅捐優惠減免」將會失去減免之必要性及公平性。而前揭審查要點係主管機關行政院基於「量能課稅原則」與「經濟目標發展」之權衡，就「人才培訓支出」之內涵以法規命令予以具體化，並委託財政部以行政規則就執行面為技術性、細節性之規定，為促進產業升級條例抽象規定之具體化規範，其規定與母法之立法意旨無違，並無不當限縮解釋母法，是被告依上開規定核定人才培訓支出1,933,487 元及可抵減稅額580,046 元並無不合，請續予維持。

⒋綜上論述：本件原告之訴為無理由，請准如答辯之聲明判決。

理由

一、按「稽徵機關對所得稅案件進行書面審核、查帳審核與其他調查方式之辦法，及對影響所得額、應納稅額及稅額扣抵計算項目之查核準則，由財政部定之。」為所得稅法第80條第5 項所明定。次按「伙食費：一、……二、營利事業實際供給膳食或按月定額發給員工伙食代金，在下列標準範圍內，免視為員工之薪資所得。其超過部分，如屬按月定額發給員工伙食代金者，應轉列員工之薪資所得；如屬實際供給膳食者，除已自行轉列員工薪資所得者外，不予認定：（一）一般營利事業列支標準：職工每人每月伙食費，包括加班誤餐費，最高以新臺幣1 千8 百元為限。」為營利事業所得稅查核準則第88條第2 款第1 目所規定。

二、次按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。」、「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額35﹪限度內，自當年度起5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額。……。」及「本條例中華民國88年12月31日修正條文，自中華民國89年1 月1 日施行……。」分別為促進產業升級條例第1 條第1 項、第6 條第2 項及第72條第2 項前段所明定。又「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。……三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。……。」及「公司投資於第2 條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內得按30﹪抵減當年度應納營利事業所得稅額。」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法（以下簡稱投資抵減辦法）第2 條第1 項及第5 條第1 項前段所規定。又「公司依本辦法規定投資於研究與發展之支出，應符合下列情形之一：（一）公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用。（二）公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或其他合理之報酬。」、「公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。」及「一、研究與發展計畫書與報告或紀錄、研發流程圖、參與研究人員完整之工時紀錄、研發費用申報明細表及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料。……五、其他證明文件。」分別為投資抵減辦法審查要點第7 點、附表項目壹、認定原則二及附表項目壹、應檢附之證明文件一、五所規定。

三、再按「本辦法所稱人才培訓之支出，指公司為培育受僱員工，辦理或指派參加與公司業務相關之訓練活動費用。前項所稱辦理，包括自行辦理、委託辦理或與其他公司或相關團體聯合辦理，且共同指派所屬員工或會員參與訓練。第一項訓練活動費用之適用範圍如下：一、師資之鐘點費及旅費。二、受訓員工之旅費及繳交訓練單位之費用。三、教材費、實習材料費、文具用品費、醫藥費、保險費、教學觀摩費、書籍雜誌費、訓練期間伙食費、場地費及耐用年數不及2 年之訓練器材設備費。四、參加技能檢定之費用。」及「公司投資於第3 條所稱人才培訓之支出，在同一課稅年度內得按30﹪抵減當年度應納營利事業所得稅額；支出總金額超過前2年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按50﹪抵減當年度應納營利事業所得稅額。」分別為投資抵減辦法第3 條第1項、第2 項、第3 項第1 款至第4 款及第6 條第1 項前段所明定。次按「一、訓練活動包括公司自行辦理、聯合辦理或委託辦理，其屬委託辦理者，受託代訓機構應符合下列條件之一：（一）依行政院勞工委員會主管之職業訓練法及其相關子法規之規定設立者。（二）依補習及進修教育法之規定，向直轄市、縣市主管教育行政機關設立登記之補習班。（三）依其他相關法令規定得從事人才培訓或技能技藝等訓練之學校、研究機構或事業機構。（四）代訓機構如位於國外，則該機構係屬符合當地相關法令規定，得從事人才培訓或技能技藝等訓練之學校、研究機構或事業機構。二、委託非屬前項規定之訓練機構辦理人才培訓所繳交之費用，其性質符合本辦法第3 條第3 項第1 款至第4 款規定部分，得核實認定適用投資抵減。……五……相關費用係為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用者，非屬本辦法之適用範圍。」及「一、員工受雇合約。二、人才培訓計畫。三、培訓人員名冊及執行情形或具體績效。四、受託代訓機構之相關設立及證明文件。五、公司委託非屬本項目認定原則一規定之機構辦理人才培訓，其所繳交費用之性質，如屬符合本辦法規定部分，應檢附合約書、代辦機構之付款憑證及付款明細等證明文件。」分別為投資抵減辦法審查要點附表項目貳、認定原則一、二、五後段及附表項目貳、應檢附之證明文件所規定。

四、本件原告係經營電腦製造業，93年度營利事業所得稅結算申報，原列報（一）研究費766,690,974 元，（二）列報研究與發展支出478,098,966 元及可抵減稅額156,268,062 元，（三）人才培訓支出3,136,529 元及可抵減稅額986,852 元。被告機關初查以（一）其研究費支出明細已列報伙食費8,679,543 元，惟研發人員薪資中又含有誤餐費5,153,410 元，乃剔除超限5,153,410 元，核定研究費為761,537,564 元。（二）其研發成果係無償提供予他公司使用生產再向其進貨銷售，非專供自行生產製造使用，且未收取權利金或其他合理之報酬，與投資抵減辦法審查要點第7 點規定不符，否准適用投資抵減，核定研究與發展支出及可抵減稅額均為0元。（三）其部分課程為研討會及屬改善內部管理之主管管理訓練課程、同心營、ISO 內部稽核等，合計1,203,042 元，否准適用投資抵減，核定人才培訓支出1,933,487 元及可抵減稅額580,046 元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回各情，有營利事業所得稅結算暨未分配盈餘申報書、營利事業所得稅查核簽證申報、員工加班明細、出勤紀錄、研發人員投資抵減薪資表、查核報告書、被告審查報告書、營利事業所得稅結算申報核定通知書暨調整法令及依據說明書、核定通知書、營利事業所得稅核定稅額繳款書、復查及訴願決定書等附原處分卷及訴願卷內可稽。

五、原告循序起訴意旨略以：有關營業費用項下遭否准認列之系爭誤餐費5,153,410 元，實情為原告新竹地區8 職級以下之員工如有加班者，係依勞動基準法第32條所訂定之標準請領加班費，而台北地區全部員工及新竹地區8 職級以上之員工於每日工作時間以外輪值或加班待命時，係依每次加班待命時間長短發給不同金額加班補助費，凡加班待命時間達2 小時者即給予100 元之加班補助費，加班待命時數更長者則給予加班補助費150 元，並將其申報於薪資支出科目內；本期研究費項下之薪資支出科目中即含有上述之加班補助費5,153,410 元，有關加班費明細及2 、3 月份加班出勤紀錄證據，依據營利事業所得稅查核準則第71條第12款及財政部69年8 月6 日台財稅第36531 號函規定，原告向被告申請核准認列之金額應屬加班費，依法得免納所得稅，而被告逕對原告所提之資料未予審酌，並對原告所請不予認列，顯對原告加班補助費之性質及發放事實之認定有所違誤；另有關研究與發展支出費用抵減稅額部分，原告於復查階段與訴願階段，均已將研究計畫書、研發記錄或報告、流程圖、費用明細表、資產明細表等相關資料供參酌，原告確有研究發展之事實，原告於專案有詳盡之整體研發計畫書與研究結果報告，證明原告確有研發之事實，再參酌原告之研究發展業已獲得專利權，原告應得適用投資抵減之規定甚明；惟被告未詳查原告是否有投入研究發展，率爾認定無研發事實，有違法律規定其應依職權調查證據之責任。又依照財政部89年4 月21日台財稅第0890453102號函發布之審查要點，並無規定須提示工時紀錄供核，原處分機關以財政部93年10月26日台財稅第00000000000 號函發布之審查要點要求提示工時紀錄供核，有違稅捐稽徵法第1 條之1 及從新從輕之規定；又所得稅法第81條要求稽徵機關作成核定必須附記理由，被告於納稅人行政救濟階段始追補或更換理由，致納稅人無所適從，故被告之處分顯有認事用法之違誤；又原告有將研究發展成果銷回自行使用，被告以「因原告未全數銷回亦未取得合理之權利金或其他合理之報酬」為由，駁回原告所請，係其逕對法令為擴張解釋，對人民增加法無明文之限制，有違租稅法定原則；另關於人才培訓費用支出抵減稅額部分，原告所提供之人才培訓包含問題分析及解決高效能會議策略訂定等課程，上開課程均與公司業務有關，並委請經政府依法令登記之事業機構講師指導，故原告人才培訓支出係為培育主管人才必備之專業技能及智識，係屬實際開課受訓所支付之訓練費用，其並非93年發布之審查要點貳、人才培訓認定原則五、後段但書所稱之為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用，故被告將實際開課受訓所支付之訓練費用，誤認為「為改善內部管理而支付之輔導或諮詢費用」而否准抵減稅額，應有認事用法之違誤；又被告主張本案應適用93年度審查要點所增加不利於原告之規定，增列促產條例第6 條及投資抵減辦法第3 條第1 項所無之規定，非屬細節性、技術性之解釋性規定，該點非屬合法之行政規則，自不得適用，而應依促產條例第6 條第2 項及投資抵減辦法第3 條第1 項規定之意旨，認定屬人才培訓發展支出；綜上，原告研發人員加班費中之誤餐費支出係屬加班費之性質；且研究發展支出部分，確實有研發事實及銷回自行使用；並原告所申報之人才與培訓支出項目，應屬與業務相關之訓練支出，故均符合促產條例投資抵減之規定。原處分及訴願決定認事用法既均有違誤，為此，請判如訴之聲明云云。

六、本件兩造之爭點為被告機關否准認列研究費－系爭誤餐費5,153,410 元；並以列報系爭研究與發展支出及可抵減稅額，與投資抵減辦法審查要點第7 點規定不符，核定均為0 元；及否准認列系爭人才培訓支出1,203,042 元，是否適法？經查：

甲、營業費用項下之研究費用部分：

（一）原告93年度列報研究費766,690,974 元，被告機關原查以其研究費支出明細已列報伙食費8,679,543 元，惟研發人員薪資中又含有誤餐費5,153,410 元，依前揭查核準則規定，剔除超限5,153,410 元，核定761,537,564 元；原告雖主張本期研究費項下之薪資支出科目中即含有上述之加班補助費5,153,410 元，原告向被告申請核准認列之系爭金額應屬加班費，依法得免納所得稅，而被告逕對原告所提之資料未予審酌，並對原告所請不予認列，顯對原告加班補助費之性質及發放事實之認定有所違誤云云；查原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報研究費766,690,974 元，其中已含按全年各月員工人數乘以每人每月限額1,800 元，核算之伙食費8,679,543 元，惟於研發人員薪資中又列報有誤餐費5,153,410 元之情，有原告93年度營利事業所得稅結算申報書（原處分卷1 第154 頁）、會計師查核報告書（原處分卷1 第16頁）及研發人員投資抵減薪資表（原處分卷1 第191 頁）可稽。

（二）依營利事業所得稅查核準則第88條第2 款第1 目規定：「一般營利事業列支標準：職工每人每月伙食費，包括加班誤餐費，最高以新臺幣1 千8 百元為限。」原告雖主張系爭誤餐費5,153,410 元係為加班費之性質，卻又自承渠等員工僅為值班未請領加班費（原處分卷1 第720 頁），前後矛盾，且經查原告之員工出勤紀錄（原處分卷1 第652頁至第705 頁）事由欄所載為測試tcd tv等工作之延伸，或部分直接載明為「加班」（如原處分卷1 第652 頁、第654 頁至第655 頁、第657 頁至第660 頁等），核與財政部69年8 月6 日台財稅第36531 號函釋闡明值班費適用免稅規定之情形不同。系爭誤餐費5,153,410 元，係研究人員於加班時因跨越用餐時間所給與之誤餐費補貼，為原告所自承（參原處分卷1 第191 頁標題），核屬伙食費性質，且原告已依首揭規定，按原告全年各月員工人數乘以每人每月限額1, 800元，列報研究費- 伙食費8,679,543 元，並經核准認列在案。是被告否准認列系爭誤餐費5,153,410 元，並無不合。原告主張之情，尚難採據。

乙、研究與發展支出及可抵減稅額部分：

（一）原告93年度列報研究與發展支出478,098,966 元及可抵減稅額156,268,062 元，原查以其研發成果係無償提供予他公司使用生產再向其進貨銷售，非專供自行生產製造使用，且未收取權利金或其他合理之報酬，與投資抵減辦法審查要點第7 點規定不符，否准適用投資抵減，核定研究與發展支出及可抵減稅額均為0 元。

（二）本案就原告所提出之研究發展支出適用投資抵減相關文件，經被告機關逐項查核結果，核非屬93年度研究發展計畫，或因未提供完整之研究發展計畫、研究人員參與研究計畫之完整工時紀錄等資料供核，致無法確認其實際從事之研究工作內容（計有106 查核項目，查核結果詳如附表所示）。次查，原告93年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出478,098,966 元（抵減明細：原處分卷2第1091頁），但查：①研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資列報343,377,572 元：原告雖提供組織圖（原處分卷2 第1085頁至第1089頁）、研發部門投資抵減薪資表（原處分卷2 第1079頁至第1080頁）、研究發展人員名冊（原處分卷卷2 第1068至第1078頁）、研發過程流程圖（原處分卷卷2 第1065頁至第1067頁）、部門及個人工作職責與研究計畫對照表（原處分卷2 第986 頁至第1064頁）等資料，惟並無研究人員參與各研發專案之工時紀錄，且各研發專案與上開資料無法勾稽，又非屬93年度之研發專案，如ProjcetCode ：G003、005 等，原告93年度列報之研發人員，其申報從事之研發專案，亦包含已於92年度以前大量生產之專案在內，以PBU1韌體技術部（原處分卷2 第1053至第1055）為例，吳佳娟、林陳欣、黃士益、李明哲、吳明忠、洪啟銘、王俊祺7 位研發人員，列報Projcet Code：G038、G095、G057、G110、G019、G056、G050、G051、G075、G072及G088等非屬93年度研發專案。②供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用列報94,233,359元：原告僅提供研發材料及研發費用明細表（原處分卷2 第81頁至第186 頁），又與各研發專案內容並無記載使用消耗性器材、原材料及樣品之相關紀錄，無法相互勾稽，且列報研發測試費19,609,961元，非屬消耗性器材、原材料及樣品，無本款費用之適用。③專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本列報16,877,175元：原告僅提供93年新增設備抵減明細表（原處分卷2 第78頁至第79頁），又與各研發專案內容無法勾稽，致無法辦別確屬93年度研究計畫所必需購置之儀器設備，且專供研究使用。④專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金列報19,069,776元：原告雖提供研發人員座位圖、建物租金明細表及租賃契約書等資料（原處分卷2第2頁至第76頁），惟依上開說明，無法確認那些人員為研發人員，那些單位為研發單位，是其列報之折舊及租金費用19,069,776元，無法採認。⑤專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用列報4,541,084 元：原告僅提供93年遞延費用明細表（原處分卷2 第77頁），又與各研發專案內容無法勾稽，無法辨別是否專供研究單位使用。依上開查核結果，原告所提示之研究計畫報告均未詳載各項研發工作之具體內容，與列報之研發人員薪資費用及專供研發單位用之消耗性器材、原材料及樣品之費用、全新儀器設備之購置成本、建築物之折舊費用或租金、研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用無法勾稽，致被告無從進行審酌；且列報之研究計畫，部分專案已於92年度前進入大量生產，亦有研究計畫係現有產品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正，均非屬93年度研究發展之範圍。又縱有研究與發展之事實，原告亦將研發之成果，係交由順達電腦廠有限公司、昆達電腦科技（昆山）有限公司公司及神訊電腦（昆山）有限公司（以下分別簡稱順達公司、昆達公司及神訊公司）生產製造，部分產製產品再回銷予原告，其帳務處理之方式為進貨，核屬買賣性質，即生產製造後之成品，上開3 家先取得所有權，亦即有自由處分、收益該成品之權利；93年度順達公司、昆達公司及神訊公司除銷貨予原告外，並自行銷售予神達科技股份有限公司（以下簡稱神達公司）等關係人及其他非關係人，即順達公司、昆達公司及神訊公司尚自行有接單、銷售之行為，有簽證會計師劉銀妃96年3 月16日資會綜字第06007185號函（卷1 第405 頁至第406 頁）可稽；另依神達公司93年度年報（卷1 第743 頁）所載昆達公司及順達公司之主要營業或生產項目為「生產電腦及周邊設備、硬軟件及其相關產品；銷售自產產品」及「生產電腦主機、母板、介面卡、顯示器、電源供應器、鍵盤、其相關金屬沖壓件、塑膠件、母板維修服務」；另原告93年度年報（卷1 第745 頁至第747 頁）所載神訊公司之主要營業或生產項目為「生產筆記型電腦及周邊設備、硬軟件及其相關產品；銷售自產產品」，原告與其相互之關聯，為「生產銷售神基產品並提供售後服務」，是上開3 家公司以生產製造原告所研發之產品，並自行接單銷售，顯見該3 家公司已將系爭研發成果據為使用，依法律上之權利義務關係，自應支付原告相當之報酬。且順達公司、昆達公司及神訊公司並非原告之分公司或分支機構，僅係為關係企業，各係獨立之法人主體，營業自負盈虧，原告將產品研發後技術移轉至該大陸關係企業生產，大陸關係企業用以製造產品銷售營利，原告顯無從控制其使用者、使用區域及範圍，自無從據此研發成果掌握產業之競爭及經濟優勢，無助於我國產業升級及經濟發展，則原告就其研發成果供大陸關係企業使用，未取得合理之權利金或報酬，卻主張全數認列相關成本費用，顯違收入成本費用配合原則，且有違促進產業升級條例係為促進產業升級而鼓勵研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之宗旨未合，亦與93年投資抵減辦法審查要點第7 點規定不符，自不得享有投資抵減之優惠，被告據以否准認列，並無不合。至經濟部工業局97年4 月2 日研商研發投資抵減爭議案件處理事宜會議紀錄雖記載：「……『若交易型態為台灣母公司專責研發且負責接單、銷售，海外子公司只負責（加工）生產者，則利潤應留於台灣母公司，無收取權利金之問題』……」等語，惟原告之大陸關係企業於原告移轉產品研發成果後，有自行接單銷售予原告以外第三人之情事，從而，原告與大陸關係企業技術移轉情形，與前揭經濟部函釋有別，尚不得比附援引，併予指明。

（三）至原告主張財政部93年10月26日台財稅字第09304539440號函發布之審查要點要求提示工時紀錄供核，有違從新從輕之規定乙節：按「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用。」為司法院釋字第287 號解釋所揭示，上揭93年10月26日修正發布之投資抵減辦法審查要點及附表規定，核屬首揭行政程序法規定之行政規則，係財政部為闡明法規之原意，協助下級稅捐稽徵機關認定研究與發展及人才培訓事實，依「88年12月31日」修正公布之促進產業升級條例第6 條第2 項及投資抵減辦法相關規定，就適用投資抵減之支出內容、認列原則及應檢附之文件所為細節性及技術性之解釋性規定。又上開促進產業升級條例第72條第2 項前段已明定「本條例中華民國88年12月31日修正條文，自中華民國89年1 月1 日施行。」另91年3 月27日修正公布之投資抵減辦法係促進產業升級條例第6 條第4 項授權訂定，該辦法第11條亦已明定「本辦法自中華民國89年1 月1 日施行。」則依首揭解釋意旨，投資抵減辦法審查要點及附表規定應自89年1 月1 日起有其適用，況本件93年度營利事業所得稅案件係94年5 月31日前完成申報，該審查要點及附表規定發布時，本件尚未結算申報，是本件適用財政部93年10月26日台財稅字第09304539440 號函公布之審查要點規定，並無不符。

（四）原告另主張所得稅法第81條要求稽徵機關作成核定必須附記理由，本案被告於納稅義務人行政救濟階段始追補或更換理由之行徑理應禁止乙節：查所得稅法第81條規定意旨，係規範稽徵機關應依其查核結果，填具核定「稅額」通知書，連同各計算項目之核定「數額」，送達納稅義務人，與本件案情有間，又行政處分必須記明之理由已於事後記明者，依首揭行政程序法第114 條第1 項第2 款規定，核屬瑕疵補正，該處分仍屬有效。被告於行政救濟階段補正理由，並非法所不許，且本件復查決定結果，並無較原核定稅額更不利，原告主張被告有違行政救濟不得更不利於行政救濟人之決定之法理原則，尚有誤解；況被告復查決定係以原告將研發之成果無償提供他人製造使用，並非專供自行使用及未取得合理之權利金或報酬為由，否准認列系爭研究與發展支出及可抵減稅額，已載明理由依據，尚無違反行政程序法第96條第1 項第2 款規定。至原告所稱復查決定新增「未提示實際從事研發人員之研究紀錄或報告及完整之工時紀錄供核」之理由，僅係補充說明，非必須記明之理由，並不影響本件原處分之結果。被告於復查程序補充原處分之理由，並未變更原處分之同一性，尚無違背法令情事。

（五）原告雖提出專案名稱「CougarA 」研發計畫（參原證7 ），主張確有研究發展事實云云；其所提示之資料為研發流程說明書、專案計畫申請書、規格表（cougarASpecification）、元件表（cougarA Key Component List R00）、流程圖、參與成員表（Team Member list for Cougarproject）、預算分析表（Target Bare Bone CostSimulation ）、專案規格書（Project Specificatio nDocument）、模型圖面、方塊圖（block diagram ）、佈線準則（layout guide）、PCB 製造需求單（PCB FabRequirement）、佈線變更清單、WINBOND83 L950規格書及測試報告等資料，惟查研究計畫報告（原處分卷2 第624 頁至第625 頁）與上開提示之資料，在投入之人力前後不一，如在外觀設計（ID）上，原研究計畫報告所載為1 人，原告98年9 月22日所提示研發流程說明書（附件第2 頁）所載外觀設計參與人員為楊志賢等8 人，而參與成員表（附件第3 頁）記載為楊志賢、陳彥任、蔣政宏等3 人，內容相互矛盾，無法勾稽；且未能提示各項研發計畫及參與人員之工作具體內容、研究人員參與研究計畫之完整工時紀錄、消耗性器材、原材料及樣品領用及耗用紀錄、使用儀器設備清單情形等足資勾稽之資料，致無從查核。另參以原告所提原證七中模型圖面蓋有「神訊電腦資料中心2005.1.12 RECEIVED」可稽（附件第4 頁至第8 頁），亦足證原告將產品研發後技術移轉至該大陸關係企業使用，亦與投資抵減辦法審查要點第7 點規定不符，自不得享有投資抵減之優惠。

（六）促進產業升級條例之立法目的，乃為因應工業發展轉變時機，期在國際化、自由化、制度化及提高國民生活品質之經濟政策下全面促進我國產業升級，以健全經濟發展，是促進產業升級條例有關研究發展投資抵減之制定，旨在鼓勵國內企業對生產技術之進階研究與發展，以期對現有產品及生產技術作重大突破，達成產業升級，提升「我國」國際競爭力，促進經濟發展，其研究與發展之支出自以針對己身產業升級所為者為限，始得適用該條例予以抵減；若研發之產品、技術非供其使用，係供外國公司（含其關係企業）使用，而其研發之產品或技術供他人製造、使用，復未取得合理之權利金或其他合理之報酬，則其所研發之產品及技術既未能藉專供其使用收益之方式以保競爭及經濟優勢，實無助於我國產業競爭力之提升，進而達成產業升級之目的，或藉之取得經濟利益，促進經濟發展，顯不符促進產業升級條例之立法獎勵目的，自不在該條例獎勵之範圍。本件原告縱有研究與發展之事實，亦將研發之成果交由大陸企業──順達電腦廠有限公司、昆達電腦科技（昆山）有限公司公司及神訊電腦（昆山）有限公司生產製造，使上開3 家大陸廠商原始取得產品所有權，即有自由使用、收益、處分該產品之權利，原告就其研發成果供大陸關係企業使用，並「未取得」權利金或其他報酬，與審查要點第7 點規定不符，自不得享有投資抵減之優惠，被告98年9 月14日北區國稅審一字第0980022332號函公布之處理原則（附件第9 頁至第11頁），係針對「已取得」權利金或其他報酬，認定其取得之金額是否「合理」作一致性認定標準之規範，原告主張本案應有處理原則之適用，容屬誤解。

（七）又原告雖提出專利證書，主張因93年度研究與發展計畫，取得「具擴大受熱區段結構之熱管及散熱模組」等9 項我國專利及「具有即刻開啟功能的電腦系統及其處理方法」等3 項大陸專利云云；但查1.筆記型電腦8375全系列研發計畫與我國專利「具擴大受熱區段結構之熱管及散熱模組」（證書號I291320 號；附件第73頁）－按原告所提示之筆記型電腦8375全系列研發計畫所載，參加人員為陳映君、林琮閺及楊志賢3 人（原處分卷2 第960 頁），研發計畫期間為91年4 月29日至93年8 月10日（附件第61頁），而上開專利發明人為陳兆逸及蕭惟中2 人，與上開計畫參與人員為陳映君等3 人皆不相同，且申請日期為94年10月28日（附件第74頁），於研發計畫結束後1 年始提出申請，與常理不合，又原告僅提供該計畫之簡略說明，未提示完整之研究計畫等資料供核，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，其主張筆記型電腦8375全系列研發計畫及我國專利「具擴大受熱區段結構之熱管及散熱模組」可勾稽查核，實不足採。2.筆記型電腦Perseus 系列研發計畫與我國專利「電腦開機方法、使用上述電腦開機方法之儲存媒體及電腦裝置」（證書號I284837 ；附件第89頁）、大陸專利「具有即刻開啟功能的電腦系統及其處理方法」（專利號ZＺ000000000000.2號；附件第102 頁）－按原告所提示之筆記型電腦Perseus 系列研發計畫（Projcet Code：G063；原處分卷2 第945 頁）僅有簡略說明，並未提示完整之研究計畫供核，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，且上開研發計畫期間為92年1 月30日至93年8 月15日（附件第62頁），而我國專利「電腦開機方法、使用上述電腦開機方法之儲存媒體及電腦裝置」發明人為陳秋富（附件第89頁），按原告提示之個人工作職掌（原處分卷2 第1045頁），其93年度參與G157等11項研究計畫，並無上開G063研發計畫；大陸專利「具有即刻開啟功能的電腦系統及其處理方法」發明人為張文華（附件第10 2頁），按原告提示之個人工作職掌（卷2 第1045頁），其93年度參與G190等4 項研究計畫，並無上開G063研發計畫，且申請日期為94年10月21日，於研發計畫結束後1 年始提出申請，與常理不合，原告筆記型電腦Perseus 系列研發計畫與我國專利「電腦開機方法、使用上述電腦開機方法之儲存媒體及電腦裝置」、大陸專利「具有即刻開啟功能的電腦系統及其處理方法」可勾稽查核，實不足採。3.運用於電腦產品之無線射頻技術及天線設計研究（8050/Atlantis1/8術及天線設計研究研發計畫與我國專利「耦接電磁干擾防制板之無線信號收發天線」可勾稽查核，實不足採。4.LCD PC Atlantis1 2研發計畫與大陸專利「鍵盤的收納退出裝置」（專利號ZＺ000000000000.9號；附件第130 頁）－按原告所提示之研發計畫報告（卷2 第83 5頁）所載，於93年9 月大量生產，而大陸專利「鍵盤的收納退出裝置」申請日為94年10月21日（附件第130 頁），於大量生產後逾1 年始提出申請，與常理不合，另原告本次提供之彙總表（附件第64頁）所載結案日為94年1 月15日，在研發計畫報告所載大量生產日之後，前後矛盾，且僅提供該計畫之簡略說明，未提供完整之研究發展計畫、研究人員參與研究計畫之完整工時紀錄等資料供核，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張LCD PC Atlantis1 2研發計畫與大陸專利「鍵盤的收納退出裝置」可勾稽查核，實不足採。5.ATI VGA 設計（8050M ）研發計畫與我國專利「利用不同參考平面調整特性阻抗之線路結構及其線路基板」（證書號I262040 號；附件第121 頁）－原告主張因上開研發計畫（Projcet Code：G126）取得我國專利「利用不同參考平面調整特性阻抗之線路結構及其線路基板」，而原告所提示之G1 26 研發計畫（卷2 第803 頁至第808 頁及第810頁至第811 頁），僅提供該計畫之簡略說明、進度表及參與成員表，未提示完整之研究計畫，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張ATI VGA 設計研發計畫與我國專利「利用不同參考平面調整特性阻抗之線路結構及其線路基板」可勾稽查核，實不足採。6.筆記型電腦8089C 系列研發計畫與我國專利「中央處理器之省電電路與方法」（證書號I256545 號；附件第141 頁）－按原告所提示之筆記型電腦8089C 系列研發計畫參與成員表（卷2 第711 頁）所載，參加人員為林逸修等27人，而該發明人為彭長慶（附件第141 頁），未列名於上開研發計畫參與成員中，且原告僅提供上開計畫之申請書、規格書、主要元件表、進度表及參與成員表（卷2 第711 頁至第720 頁），惟未提供完整之研究發展計畫、研究人員參與研究計畫之完整工時紀錄等資料供核，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張筆記型電腦8089C 系列研發計畫及我國專利「中央處理器之省電電路與方法」可勾稽查核，實不足採。7.Nukupu'u AT 1 、Nukupu'u MO1、Harpy 、Nukupuu-NR1t2,WT1 、Ma caw-7072MSI,1003 、MACAW-K8、MACAW -1010 、NECP-WT1,MO12 、Uniwill 、Harpy II、Helmet Windom 3 、Argus-Spresso-P 、Toucan Presto 10 in 1 、Avoceti915、Harpy Jarkata 2.0 研發計畫與我國專利「軟體包裝系統」（證書號I255420 號；附件第153 頁）－原告主張因上開研發計畫取得我國專利「軟體包裝系統」，惟查Toucan Presto 10 in 1 研發計畫並未提示任何相關資料，其餘研發計畫僅提供簡略說明或申請書、進度表、參與成員表等資料（參原處分卷2 第697 頁至第710 頁、第685 頁至第696 頁、第638 頁至第653 頁、第597 頁至第623 頁、第560 頁至第593 頁、第538 頁至第559 頁、第527 頁至第537 頁、第501 頁至第526 頁、第490 頁至第500 頁、第444 頁至第455 頁、第435 頁至第443 頁、第421 頁至第434 頁、第346 頁至第372 頁及第331 頁至第345 頁），皆未提供完整之研究發展計畫等資料供核，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，其主張實不足採。8.LL-261M 研發計畫與我國專利「具有自動感測環境音量並控制輸出音量之筆記型電腦及其方法」（證書號I261781 號；附件第169 頁）－原告所提示之LL-261M 研發計畫（原處分卷2 第314 頁至第328 頁），僅提供該計畫之申請書、規格書、進度表及參與成員表，惟未提供完整之研究發展計畫等資料，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張LL-261M 研發計畫與我國專利「具有自動感測環境音量並控制輸出音量之筆記型電腦及其方法」可勾稽查核，實不足採。9.Nereis 26J、Nereis26 U研發計畫與我國專利「視訊整合裝置及其處理方法」（證書號I248766 號；附件第180 頁）、大陸專利「亮度校正方法及應用該亮度校正方法的系統」（專利號ZＺ000000000000.2；附件第191 頁）－Ner eis 26J 、Nereis 26U研發計畫，研發計畫期間分別為為93年12月15日至94年5 月23日及93年12月15日至94年3 月27日（附件第71頁），而我國專利「視訊整合裝置及其處理方法」申請日為93年9 月22日（附件第181 頁），在上開研發計畫開案日之前，尚難證明該專利係由上開研發計畫研發而來；大陸專利「亮度校正方法及應用該亮度校正方法的系統」申請日期為94年10月21日（附件第190 頁），於上開研發計畫結束後5 個月始提出申請，與常理不合，且原告提供該計畫之申請書、規格書、主要元件表、會議紀錄、進度表及參與成員表（原處分卷2 第282 頁至第295 頁及第269 頁至第281 頁），未提供完整之研究發展計畫等資料，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，其主張Nereis 26J、Nereis 26U研發計畫與我國專利「視訊整合裝置及其處理方法」、大陸專利「亮度校正方法及應用該亮度校正方法的系統」可勾稽查核，實不足採。10. 輕量型工規筆記型電腦M220系列研發計畫與我國專利「具卡合結構之門」（證書號I26019 2號；附件第196 頁）－上開研發計畫於94年3 月25日完成並開始大量生產（原處分卷2 第239 頁），而我國專利「具卡合結構之門」申請日期為94年5 月27日（附件第197 頁），於大量生產後始提出申請，與常理不合，且僅提供該計畫之簡略說明及進度表（原處分卷2 第235 頁至第239 頁），未提供完整之研究發展計畫等資料，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張輕量型工規筆記型電腦M220系列研發計畫與我國專利「具卡合結構之門」可勾稽查核，實不足採。11. 重量型工規筆記型電腦ML900 NOA 系列研發計畫與我國專利「附天線之卡扣機構」（證書號M26184 1號；附件第212 頁）－按原告所提示之該研發計畫所載，參加人員為林煌斌等12人（參原處分卷2 第192 頁至第193 頁），而我國專利「附天線之卡扣機構」發明人為陳榮宏（附件第212 頁），未列名於上開研發計畫參與成員中，且原告提供研發計畫僅有簡略說明（原處分卷2 第192頁至第193 頁），未提供完整之研究發展計畫等資料，致被告無從審核是否因上開研發計畫而取得該專利，原告主張重量型工規筆記型電腦ML900 NOA 系列研發計畫與我國專利「附天線之卡扣機構」可勾稽查核，尚非足採。

（八）綜上，原告所提示之研發相關資料，並無研究人員參與研究計畫之完整工時紀錄，亦無系爭研發人員完整之研究紀錄等資料，所提示之專利證書與其所提示之研發相關資料無法勾稽查核，且原告所研發之產品或技術供他人製造、使用，復未取得合理之權利金或其他合理之報酬，與審查要點第7 點規定不符，自不得享有投資抵減之優惠。

丙、人才培訓支出及可抵減稅額部分：

（一）原告93年度列報人才培訓支出3,136,529 元及可抵減稅額986,852 元，被告原查以其部分課程為研討會及屬改善內部管理之主管管理訓練課程、同心營、ISO 內部稽核等，合計1,203,042 元否准適用投資抵減，核定人才培訓支出1,933,487 元及可抵減稅額580,046 元。

（二）系爭人才培訓支出1,203,042 元，為原告列報臺北主管管理訓練等68項人才培訓支出項目（參原處分卷1 第438 頁至449 頁及附表），其中臺北主管管理訓練等5 項人才培訓支出項目，係原告為提升內部管理效率、員工工作士氣等內部管理事項，屬改善內部管理之主管管理訓練課程、同心營、ISO 內部稽核等，非為提升員工專業技能之費用，核與生產技能之直接提升無關，相關費用支出自與首揭促進產業升級條例之立法目的不合，另LCD TV設計趨勢研討會等63項人才培訓支出項目，為原告派員參加國內外會議、研討會所支付之相關費用，亦非屬投資抵減適用範圍。

（三）促進產業升級條例之立法目的，在於促進產業升級，以健全經濟發展；復參諸同條例第6 條之立法理由略以：「為因應未來產業轉向技術密集之需要，除機器設備之投資外，有關生產技術之基礎研究與發展，行銷、管理技術及人力之發展以及建立國際品牌形象所需之廣告及推廣費用等，宜一併列入抵減範圍，以使產業均衡發展。」可知，該條例有關研究發展及人才培訓支出得抵減營利事業所得稅額之規定，旨在鼓勵企業對研究新產品、生產技術之進階研究與發展、人才培訓、自動化及國際品牌形象之提升，突破我國產業在邁進現代化技術密集產業之瓶頸，進而全面提升產業水準。惟租稅優惠之本質，在於相同負擔能力，賦予其不同之租稅待遇，而以經濟政策或社會政策，作為不同待遇之合理正當事由，然國家之所以給予企業研究發展及人才培訓之稅捐抵減優惠，其目的在於經濟上之長遠發展，而犧牲稅捐之公平性與中立性，此為權衡之結果，自應維持目的與手段上之均衡，租稅優惠如過於寬縱，而不能嚴其要件，則減免稅捐之立法目標即無從達成，且無端犧牲量能課稅理想，形成目的與手段間之不均衡，而違反憲法上之平等原則及比例原則。準此，促進產業升級條例第6 條第2 項所謂「人才培訓」之解釋，自不應過於寬鬆，須限制其培訓內容與「產業升級」有關之範圍內，始足當之，否則「人才培訓支出稅捐優惠減免」將會失去減免之必要性及公平性。而前揭審查要點係主管機關行政院基於「量能課稅原則」與「經濟目標發展」之權衡，就「人才培訓支出」之內涵以法規命令予以具體化，並委託財政部以行政規則就執行面為技術性、細節性之規定，為促進產業升級條例抽象規定之具體化規範，其規定與母法之立法意旨無違，並無不當限縮解釋母法。從而，被告機關依上開規定核定人才培訓支出1,933,487 元及可抵減稅額580,046元，並無違誤。

七、綜上論述，原告起訴論旨，並非足採。被告機關否准認列研究費－系爭誤餐費5,153,410 元；並以列報系爭研究與發展支出及可抵減稅額，與投資抵減辦法審查要點第7 點規定不符，核定均為0 元；及否准認列系爭人才培訓支出1,203,042 元，認事用法，並無違誤，復查及訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

八、本件事證已臻明確，原告聲請將本件送中央目的事業主管機關即經濟部工業局協助認定，核無必要。又兩造其餘主張及證據，核與本判決所得心證及結果不生影響，毋庸逐一論述，附此敘明。

九、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第六庭

＊98年度訴字第1420號營利事業所得稅事件＊