臺灣基隆地方法院104年度簡字第24號

臺灣基隆地方法院行政訴訟裁定　　　　　 104年度簡字第24號

原告

沛和事業有限公司

代表人

羅仲洋

被告

財政部關務署基隆關

代表人

宋汝堯

訴訟代理人

賴曉瑩

上列當事人間因虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國104年8 月19日台財訴字第10413941540號訴願決定，提起行政訴訟，本院於105年3月11日言詞辯論終結，裁定如下：

主文

理由

一、程序事項：被告之代表人原為廖超祥，惟於本件起訴後，變更為宋汝堯，且經宋汝堯以被告代表人身分於民國104 年12月15日依法向本院具狀承受訴訟，有財政部104年11月25日台財人字第00000000000號令影本及被告之行政訴訟聲明承受訴訟狀在卷可憑，依法核無不合，應予准許。

二、事實概要：原告前委由吉順報關行於民國101 年12月10日向被告報運進口中國大陸產製FROZEN ANCHOVY冷凍鯷魚（下雜魚）（不適於人類食用）乙批，計70.2 TNE（報單第AA/01/4 429/1013號）（下稱系爭貨物），稅則號別為第0511.91.99.00－4號「其他魚或甲殼類，軟體類水產動物或其他水產無脊椎動物產品；第3章所列死動物」，稅率12％，單價CFR USD 180/TNE，電腦核定按貨物查驗（C3）方式通關，而經被告查驗結果，來貨鮮度待確認，遂依關稅法第18條第2 項規定，准原告繳納相當金額之保證金後，先行驗放，事後再加審查。嗣經被告委託財政部核備之鑑定機構試驗結果，以系爭貨物符合中華民國國家標準（CNS）總號3732，類號N5113，第 5.1鮮度標準，而認來貨適合人類食用，並加註「具腥味，麻布包裝，交錯排列」，改列行為時稅則號別第0303.7 9.99.99－4 號「其他冷凍魚類」項下，稅率25％，另參據財政部關務署調查稽核組（下稱調查稽核組）查得原申報及實到貨物均按CFR USD300/TNE核估完稅價格，認原告報運系爭貨物進口涉有虛報貨物品質，逃漏稅費之違章，被告爰以103年4月25日103年第00000000號處分書，依海關緝私條例第37條第1項規定對原告處分所漏進口稅額2 倍之罰鍰，計新臺幣（下同）160,442 元，並依同條例第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款及貿易法第21條第1項、第2項規定追徵進口稅費計193,084元（含關稅154,271元、營業稅38,567元及推廣貿易服務費246 元）（下稱原處分），嗣原告申請復查，被告104 年2月5日基普業一字第0000000000號以原告申請復查逾期為由而為不受理之復查決定（下稱系爭復查決定），原告提起訴願，再經財政部 104年8月19日台財訴字第10413941540號以原告申請復查逾期為由而為駁回之訴願決定（下稱系爭訴願決定），原告遂提起本件行政訴訟。

三、原告主張略以：

㈠系爭貨物存放於零下18度至零下25度之貨櫃，開櫃時便可聞其腥味，且以麻布包裝，以目前進口食用魚均以紙箱包裝而言，根本不符衛生福利部標準，況系爭貨物交錯排列，以水產基本常識判斷，根本非進口為食用魚，被告卻僅以鮮度是否適於食用，而不以進口後之用途為判別依據，不僅枉顧事實，且與行政院農業委員會（下稱農委會）為鼓勵養殖漁業而配合實施之進口石斑魚用餌料政策相違背。

㈡原告長期受漁民委託進口中國大陸產製之下雜魚供作龍膽石斑魚餌料，前已報運10幾批相同用途之下雜魚進口，皆無問題，下游漁民亦確實將該等下雜魚餵食龍膽石斑魚；原告於101 年12月10日所進口中國大陸產製之FROZEN SCOMBER冷凍鯖魚（下雜魚）（不適於人類食用）乙批，亦因相同情況進入訴願程序，業經財政部以104年8月31日台財訴字第00000000000號訴願決定撤銷原處分。

㈢被告依財政部關稅總局101年10月12日台總局徵字第0000000000號公告，以系爭貨物符合中華民國國家標準（CNS）總號3732，類號N5113，第5.1鮮度標準，而認適合人類食用，罔顧財政部關務署已於102年5月9日以台關業字第00000000000號公告上開關稅總局所公告「鮮度」適用標準自即日起停止適用及財政部於同日以台財關字第10210097081 號令海關進口稅則第3 章章註一（丙）所稱「類別或鮮度」不適於人類食用，係指進口之死魚「按其種類、包裝、標示、外觀、新鮮度等綜合認定狀況不適於人類食用者。」

㈣從而，被告認原告報運系爭貨物進口涉有虛報貨物品質而逃漏稅費之違章行為，依海關緝私條例第37條第1項之規定以103年4月25日103年第00000000號處分書對原告處分所漏進口稅額2倍之罰鍰計160,442元，並依同條例第44條、營業稅法第51條第1項第7款及貿易法第21條第1項、第2項規定，追徵進口稅費計193,084 元，係屬違法，並侵害原告之權益。因而提起本件行政訴訟，請求撤銷原處分及系爭訴願決定。

㈤爰聲明：訴願決定及原處分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。

四、被告答辯略以：

㈠程序部分：本件原處分書係由郵政機關向原告進口報單所載地址且為當時原告公司登記所在地高雄市○○區○○路000 巷0弄0號投遞，因未獲會晤原告代表人，亦無受領文書之同居人、受僱人或應送達處所之接收郵件人員，郵務人員遂於103年4月30日將上開處分書寄存在左營福山郵局以為送達，依行政程序法第74條第1項、第2項及法務部93年4月13日法律字第0930014628號函釋意旨，應以寄存之日（即103年4 月30日）視為收受送達日期，發生送達效力，則其申請復查之30日不變期間，應自103年5月1日起算至同年月30日（星期5）屆滿，原告遲至同年6月9日始以掛號郵寄方式向被告申請復查，核已逾法定期限，且其逾期非因不可抗力所致，其程序於法未合，從而，被告作成復查不受理之決定，核屬有據。原告仍不服，提起訴願，財政部決定訴願駁回，亦無不法。綜上，本案復查申請已逾法定不變期間，原處分業已確定，原告進而提起撤銷訴訟，應認不合法且無從補正。

㈡實體部分

⒈按「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（HS）註解』（下稱HS註解）及其他有關文件辦理。」「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。」為海關進口稅則總則一及解釋準則一所明定；又HS2012年版國際商品統一分類制度註解中文版第三章總則：「本章包括所有魚類、甲殼類、軟體類及其他水產無脊椎動物，不論活的或死的，可供人類直接食用，或工業加工（罐頭製造等），繁殖、觀賞等，除了因類別或其狀況不適於人類食用之死魚（魚肝及魚卵在內）、死甲殼類、死軟體類及其他死水產無脊椎動物（第五章）」及海關進口稅則第三章章註一：「本章不包括下列各項……（丙）因類別或鮮度不適於人類食用之死魚（魚肝及魚卵在內）、死甲殼類、死軟體類或其他死水產無脊椎動物……」故進口冷凍魚類究應歸列稅則第三章或第五章，係以實到貨物之類別或鮮度是否適於人類食用，並非以進口人所申報進口後之用途為判別準據，至原告陳稱當前農委會為鼓勵養殖漁民，針對進口之石斑魚餌料提供6%進口稅率之優惠等語，實與系爭貨物究否適於人類食用或稅則之歸列無涉。

⒉又海關進口稅則第三章章註一（丙）所稱「鮮度」，於稅則中並無規定，改制前財政部關稅總局以101 年10月12日台總局徵字第1011023078號公告：「中華民國海關進口稅則第三章章註一（丙）『因類別或鮮度不適於人類食用之死魚（魚肝及魚卵在內）、死甲殼類、死軟體類或其他死水產無脊椎動物（第五章）』，所稱『鮮度』，應符合中華民國國家標準（CNS）總號3732，類號N5113，第5.1鮮度之標準：『5.1.1氣味：只具魚類特有之腥味外不具硫化氫、三甲胺、氨等異臭或鮮度降低引起之不良腥臭甚至腐敗臭。5.1.2 揮發性鹽基態氮：檢體100g中含25mg以下（即250ppm以下），……。5.1.3三甲胺態氨：檢體100g中含3mg以下（即30ppm 以下）。』」財政部關務署於102年5月9日以台關業字第00000000000號公告廢止。財政部復以102年5月9日台財關字第00000000000號令釋：「中華民國海關進口稅則第三章章註一（丙）所稱『類別或鮮度』不適於人類食用，係指進口之死魚（魚肝及魚卵在內）……，按其種類、包裝、標示、外觀、新鮮度等綜合認定狀況不適於人類食用者。」而系爭貨物於101 年12月10日報運進口，經被告查驗及取樣，送請財政部准予備查之權威鑑定機構化驗結果，來貨之揮發性鹽基態氮值分別為每百公克12.84mg及14.53mg；三甲胺態氮值分別為每百公克1.4mg及2.3mg，核與前揭鮮度之標準相符，認定來貨之鮮度適於人類食用；嗣復依上開財政部102 年5月9日令釋按種類、包裝、標示、外觀及新鮮度綜合認定標準覆核，系爭貨物種類為鯷魚，屬於常見人類食用之魚種，來貨以麻布包裝，未標示不適於人類食用字樣，且鮮度符合行為時 101年10月12日台總局徵字第1011023078號公告鮮度之認定標準，從而，系爭貨物被告依行為時公告抑或現行標準判定，均非屬不適於人類食用。再查依關稅法第3條及第4條規定，海關為進口貨物之稅則核定及關稅徵收主管機關，前揭101 年10月12日台總局徵字第1011023078號公告，僅係就系爭貨物應如何歸列貨物稅則號別，為協助下級機關或屬官統一解釋法令、認定事實而下達發布，應屬行政程序法第159條第1項第2 款之解釋性行政規則，未增加法律所無之限制，被告亦非僅以該公告作為判定標準業如前述，原告稱原處分有違層級化法律保留原則及應由行政院衛生福利部食品藥物管理署依職權認定是否為食品，由海關認定，將可能淪為恣意決定等語，均係誤解，核足無採。

⒊查原告從事國際貿易、水產品批發及零售等業務，對水產品輸入之相關國際貿易流程及法令規章知之甚稔，並具備專業知能，應確實查明所申報進口貨物品質，據實申報，以免違規受罰並維護其權益。惟原告未確實查明貨物品質，致生虛報進口貨物品質，逃漏稅費之違章情事，核其所為，縱非故意，亦屬應注意能注意而未注意之過失情形，被告就原告之違章行為，依行政罰法第7條第1項規定，自不能免罰，原告所訴各節，無足採據，本件處分自應予以維持。

㈢綜上所陳，被告原核定及維持原核定之復查決定，認事用法，洵無違誤，原告之訴為無理由。因而聲明：原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。

五、本院之判斷按「提起撤銷訴訟，以經合法訴願為要件，此觀行政訴訟法第4 條規定即明。當事人未經合法訴願而提起行政訴訟，其起訴即屬不備其他要件，行政法院應依行政訴訟法第107 條第1 項第10款後段規定，以裁定駁回其訴。次按納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。不服復查決定，得依法提起訴願，稅捐稽徵法第35條第1項第1款、第38條第1 項定有明文。上開規定，依同法第49條規定，於罰鍰準用之。是對於稅捐稽徵機關之核定稅額及裁罰處分不服，須先申請復查，始得提起訴願。申請復查逾法定期間，即非合法，其提起訴願，亦非合法，提起撤銷訴訟，自屬起訴不備其他要件，應裁定駁回之。」最高行政法院104 年度裁字第1845號裁定可資參照。經查：

㈠前揭事實概要欄所述，除有卷附原告所提出之原處分書、系爭復查決定書及系爭訴願決定書等影本可參外，尚有被告所提出之系爭貨物進口報單及所附發票、化驗鑑定費繳納承諾書、原告102年1 月15日高市沛和字第102011501號函、被告102年1月18日基普業一字第1021002101號函、台灣檢驗科技股份有限公司102年1 月25日台檢（食）南字第1020104號函、被告102年1月31日基普業一字第1021001711號函、基隆關稅局化驗報告、原處分書及送達證書、原告復查申請書、系爭復查決定書及送達證書、原告訴願書、財政部104年8月19日台財訴字第10413941540 號函所附系爭訴願決定書、原告之公司基本資料查詢等影本附於被告之得閱覽卷內足稽，堪信屬實。而根據原處分書所載，被告係依海關緝私條例第37條第1項規定對原告處分所漏進口稅額2 倍之罰鍰，計160,442元，並依同條例第44條、營業稅法第51條第1項第7款及貿易法第21條第1項、第2 項等規定追徵進口稅費，計193,084元，含關稅154,271元、營業稅38,567元及推廣貿易服務費246元；然原告上開復查申請書，則僅就原處分關於罰鍰部分申請復查而請求撤銷之欄位予以勾選，請求事項欄亦僅記載「原罰鍰處分撤銷」，而未就原處分關於追徵進口稅費之部分申請復查甚至請求撤銷，合先敘明。

㈡按海關依本條例處分之緝私案件，應製作處分書送達受處分人。受處分人及利害關係人不服前條處分者，得於收到處分書之翌日起算30日內，依規定格式，以書面向原處分海關申請復查。海關緝私條例第46條本文及第47條第1 項分別定有明文。而對於機關、法人或非法人之團體為送達者，應向其代表人或管理人為之。對於機關、法人、非法人之團體之代表人或管理人為送達者，應向其機關所在地、事務所或營業所行之。於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達處所之接收郵件人員。送達，不能依前二條規定為之者，得將文書寄存送達地之地方自治或警察機關，並作送達通知書兩份，一份黏貼於應受送達人住居所、事務所、營業所或其就業處所門首，另一份交由鄰居轉交或置於該送達處所信箱或其他適當位置，以為送達。前項情形，由郵政機關為送達者，得將文書寄存於送達地之郵政機關。則為行政程序法第69條第2 項前段、第72條第2項前段、第73條第1項、第74條第1項、第2項所分別明定。且依行政程序法74條第1項及第2項之規定為寄存之送達者，於寄存當日即發生合法送達之效力（最高行政法院104年度裁字第2142、1148、765號、103年度裁字第1326號等裁定可資參照）。

㈢又有違反海關緝私條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。而進出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及其他有關法律之規定處理。且貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。為海關緝私條例第44條本文、關稅法第94條及營業稅法第41條所分別明定。再按推廣貿易服務費固係依據貿易法第21條第1 項之規定而由海關收取之特別公課；然於涉及應依海關緝私條例第44條追徵其所漏稅款案件，其應繳之推廣貿易服務費則應與進口稅合併於處分書內追徵。亦有前財政部關稅總局（現改制為財政部關務署）92年11月12日台總政緝字第0920601113號函釋可參。乃前海關總稅務司署（後更名為財政部關稅總局）66年6 月15日台基緝字第1050號函釋：「進口人報運貨物進口，因觸犯海關緝私條例被處分時，如受處分人同時對原罰鍰處分所涉及之同一實到貨物原核定之稅則號別或完稅價格有所不服者，應依海關緝私條例第47條之規定聲明異議（即現行法之申請復查），不得再依關稅法第23至25條之規定辦理該部份之行政救濟程序。」之旨。是於違反海關緝私條例之案件，海關依前述規定就進口稅額之罰鍰及追徵進口之稅費所合併之處分，均應循海關緝私條例第47條之規定申請復查程序而為救濟。

㈣查原告於被告為原處分時，址設高雄市○○區○○路000巷0弄0 號，其代表人即為羅仲洋，有前述原告之公司基本資料查詢可參；而原處分書前經被告交郵政機構於103年4月30日對原告之代表人送達上址，因不獲會晤原告代表人及有辨別事理能力之同居人或受僱人或接收郵件人員，郵政機構人員遂依法將原處分書寄存在送達地之郵政機構即左營福山郵局，並作送達通知書兩份，一份黏貼於上址門首，另一份置於上址信箱或其他適當位置，以為送達，亦有前述原處分書之送達證書可憑，乃原處分書於103年4月30日已發生對原告合法送達效力，則原告就原處分之復查申請期間，應自103年5月1日起算，至同年月30日止，且因該末日為星期5，亦非例假日，而無從順延（復因財政部84年9月5日台財關第000000000 號函訂定之「海關異議案件扣除在途期間表」業經財政部91年5月9日台財關字第0910024276號令自同年月15日起廢止，乃海關申請復查案件亦無在途期間扣除之問題，最高行政法院96年度裁字第835、252號裁判要旨可資參照）。惟根據前述原告之復查申請書，其係遲至103 年6月9日方才以掛號郵寄方式向被告就原處分之罰鍰部分申請復查，自已逾法定不變期間，且非因不可抗力所致。則原處分（包括逾期申請復查之罰鍰部分及未申請復查之追徵進口稅費部分）已因原告未於法定期間申請復查而告確定。

六、從而，被告前就原告就原處分關於罰鍰部分之復查申請，以已逾法定期限為由，依海關復查委員會審議注意事項第12點第1項第2款之規定，為復查不受理之決定，即無不合。原告因不服上開復查決定，而向財政部提起訴願，自非合法；原告再向本院提起本件撤銷訴訟，亦屬起訴不備其他要件，且其情形並非可以補正，依法應裁定駁回其訴。

七、依行政訴訟法第236條、第107條第1項第10款、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。