臺灣新北地方法院106年度簡字第96號

臺灣新北地方法院行政訴訟判決　　　　　 106年度簡字第96號

　　　　　　　　　　　　　　　　　　106年9月28日辯論終結

原告

陳文雄

被告

新北市政府稅捐稽徵處

代表人

黃育民

訴訟代理人

鄧政傑

訴訟代理人

曾韋萍

上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府106年5月19日新北府訴決字第1060346400號函所檢送之訴願決定（案號：0000000000號），提起行政訴訟，經辯論終結，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：本件因屬原告不服被告以民國（下同） 105年11月23日新北稅店一字第1053526928號函所否准原告申請就新北市○○區○○段○ 000地號土地減免地價稅處分，並仍維持按一般用地稅率課徵上開土地 105年地價稅新臺幣（下同）4,568元之處分而涉訟，是本件爭訟之稅額屬在 40萬元以下，依行政訴訟法第229條第2項第 1款，應依簡易訴訟程序進行之。

二、事實概要：原告所有坐落新北市○○區○○段 000地號土地（宗地面積13.28平方公尺，權利範圍 1/1，以下簡稱系爭土地），屬86年 8月15日發布實施「訂定新店都市計畫（土地使用分區管制要點）案」之「第四種住宅區」，原經被告機關按一般用地稅率課徵地價稅，嗣原告於105年 10月28日向被告機關申請系爭土地依土地稅減免規則第 9條規定免徵地價稅，經被告機關詢據新北市政府工務局，系爭土地屬該局核發 63店使字第123號使用執照（62店建字第1545號建造執照）申請範圍內之建築基地（法定空地），依土地稅減免規則第9條但書規定不得免徵，被告機關遂以105年11月23日新北稅店一字第1053526928號函（即原處分）否准原告上開申請併核定系爭土地仍維持按一般用地稅率課徵 105年地價稅4,568元 （併同案外新店區明德段872地號土地核課原告105年地價稅計4,633元，其中系爭土地為4,568元）。原告不服原處分經提起復查，遭被告以106年1月13日新北稅法字第1063012854號復查決定（下簡稱復查決定）駁回未變更，經就上開復查決定再提起訴願，亦遭新北市政府以106年5月19日新北府訴決字第1060346400號函所檢送之訴願決定（案號：0000000000號，下簡稱訴願決定）駁回，為此乃提起本件行政訴訟。

三、原告主張：

(一)系爭土地為已指定建築線之都市計畫道路用地，該地於日據時期即為道路用地，該地目自63年起至今皆以每年一般用地稅率千分之10之住宅用地課稅。新北市政府訴願決定所引之相關條文為63年後才制定，不應予以追溯先前已成立之事實，又引用之土地稅減免規則第 9條條文本身就違反憲法第15條關於人民財產權應予保障之規定。又系爭土地不得捐贈，人民被迫為一塊完全無法使用的公共用地，世世代代以最高稅率繳稅，強搶民財。有關對於同一建築地號下之兩塊道路用地923、926地號比較，一個予以課稅，一個未予課稅之問題，被告未予明確回覆，只提到 926地號不屬於另一塊建築用地，是故原告不服訴願決定。

(二)為此聲明：(1) 訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。

(2)被告應依原告105年10月28日的申請就坐落新店區明德段923地號土地作成准予免課徵地價稅之行政處分。(3)訴訟費用由被告負擔。

四、被告則以：

(一)按「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。」、「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「地價稅基本稅率為千分之10。」、「都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，除自用住宅用地依第17條之規定外，統按千分之 6計徵地價稅；其未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。」、「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免，但其屬建造房屋應保留之法定空地部分不予免徵。」、「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」、「依第 7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：二、經地目變更為『道』之土地（應根據主管地政機關變更登記為『道』之地籍資料辦理）。」、「本法所稱建築基地，為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地。……」分別為土地稅法第3條第1項第1款、第14條、第16條第1項前段、第19條、土地稅減免規則第9條、第11條、第22條但書第2款及建築法第11條所明定。

(二)次按「地價稅在稅捐之分類上則被歸入財產稅中，以有財產者為納稅義務人，而且不問其有無利用財產生利，一律以擁有財產而負擔稅負。而有財產者必須自己負責財產之維護與利用，即使被人不法占用，也可以循法律途徑尋求救濟，因此不能以自己無法利用財產而主張免除財產稅之繳納義務。」、「上訴人系爭土地是否為免徵地價稅之土地，其實體法上之判準法規範，應為土地稅減免規則第 9條之規定，至於同規則第22條第 2款及第5款之規定，係在『依第7條至第17條規定』確定特定土地可列入『免徵地價稅土地』以後，針對其減免程序所為之規定，不得以該第22條規定內容，作為本案之判準法規範。」、「在現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成踐行土地政策之工具，以致各種稅目之土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須遵重各該主管機關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐機關事實認定權限之作用存在。」、「依建築法第11條第 1項規定，建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地；又建築技術規則建築設計施工編第1條第4款規定，建蔽率係指建築面積占基地面積之比率；換言之，建築基地即係供該建築物使用，包含建築物本身所占地面（含騎樓地）及法定空地，而建築基地面積之計算方式原則上係以建築面積除以建蔽率得之，而建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該建築物之法定空地。」、「法定空地為建築基地之一部分，主要目的係為維持建築物通風採光，預防建築物過度密集，並有助於景觀視野及消防功能，故建築房屋依建築法令規定，均應留設一定比率之空地，其利益原即歸屬建築物所有人，並為申請建築獲准之必要條件，縱供公眾通行，仍與單純無償供公眾通行之道路用地有別，故土地稅減免規則第 9條但書乃將其排除於減免地價稅範圍外。」為最高行政法院 94年度判字第1230號判決、96年度判字第747號判決、98年裁字第1442號裁定、96年度判字第1727號判決及臺北高等行政法院101簡字第325號判決參照。

(三)查本案系爭土地屬86年 8月15日發布實施「訂定新店都市計畫(土地使用分區管制要點)案」之「第四種住宅區」，原經被告機關按一般用地稅率課徵地價稅，嗣原告於105年 10月28日向被告機關申請系爭土地依土地稅減免規則第 9條規定免徵地價稅，被告機關遂就系爭土地是否屬建築法第11條規定之建築基地一事函詢新北市政府工務局，經該局以105年10月31日新北工建字第1052093997號函復略以： 「經調閱本局所核發63店使字第123號使用執照（ 62店建第1545號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，新店區明德段 923地號土地屬該照申請範圍內之建築基地（法定空地）」此有前揭號函及系爭土地使用分區查詢資料影本附卷可稽，核系爭土地既屬建造房屋應保留之法定空地，依土地稅減免規則第9條但書規定，自不得免徵地價稅，是被告機關遂以105年11月23日新北稅店一字第1053526928號函核定系爭土地仍維持按一般用地稅率課徵地價稅，另併同案外新店區明德段872地號土地核課原告105年地價稅計 4,633元，於法並無違誤，應予維持。

(四)至原告主張系爭土地為已指定建築線之都市計畫道路用地，該地於日據時期即為道路用地，該地目自民國63年起至今皆以每年一般用地稅率千分之10課徵地價稅，新北市政府訴願決定所引之相關條文為63年後才制定，不應追溯先前已成立之事實，又系爭土地不得捐贈，人民被迫為一塊完全無法使用的公共用地，世代以最高稅率繳稅，真是強搶民財。又引用之土地稅減免規則第 9條條文本身就違反憲法第15條關於人民財產權應予保障之規定等節，依新北市新店區公所105年11月 1日新北店工字第1052115100號函復，系爭土地使用分區為「第四種住宅區」，核非原告主張系爭土地屬都市計畫之道路用地。查原告既為系爭土地之所有權人，依土地稅法第3條第 1項第1款規定，自負有繳納系爭土地地價稅之義務，縱原告無法利用系爭土地而生利，參照最高行政法院94年度判字第1230號判決意旨，仍無法免除繳納地價稅之義務。又查原告於105年 10月28日向被告機關申請系爭土地依土地稅減免規則第 9條規定免徵地價稅，被告機關遂參照96年度判字第 747號判決意旨函詢新北市建築之主管機關即新北市政府工務局，依該局105年10月31日新北工建字第1052093997號函復，系爭土地屬該局核發63店使字第123號使用執照（62店建字第1545號建造執照）申請範圍內之建築基地（法定空地），另被告機關亦就原告主張系爭土地屬既成道路一事函詢新北市政府工務局，再經該局以105年 12月29日新北工建字第1052506540號函復略以：「旨揭地號土地，經調閱本局所核發 63店使字第123號使用執照（62店建字第1545號建造執照) 屬該照申請範圍之建築基地(法定空地)，另查該筆土地後經本府78定-店01-45號建築指示線載示為既成巷路。」，是系爭土地既屬改制前臺北縣政府工務局所核發63店使字第123號使用執照（62店建字第1545號建造執照)屬該照申請範圍之建築基地(法定空地)，縱後經該府78定-店01-45號建築指示線載示為既成巷路，仍無法改變其屬建造房屋應保留之法定空地之事實，依原告申請時之土地稅減免規則第9 條但書規定，系爭土地自不得免徵地價稅，核與原告主張法律不應追溯先前已成立之事實無涉。末查土地稅減免規則乃行政院依據土地稅法第 6條規定授權訂定之法規命令，迭經各級法院違憲審查，均無違反憲法第15條保障人民財產權情事，是原告所主張顯對相關法令有所誤解。

(五)另原告主張有關於渠所有同一建築地號下兩塊道路用地，系爭土地與 926地號土地比較，一塊予以課稅，一塊未予課稅的問題未與明確回覆一節，查系爭土地屬鈞府工務局核發63店使字第123號使用執照（ 62店建字第1545號建造執照）申請範圍內之建築基地（法定空地），依土地稅減免規則第 9條但書規定不得免徵，已如前述。又依原告申請復查時所檢附之相關資料所載，原告前於105年 11月17日就新店區明德段 926地號土地是否屬法定空地一事詢問新北市政府工務局，經該局以105年 11月23日新北工建字第1052240828號函復略以：「說明：二、有關旨揭地號土地是否屬法定空地一節，說明如下：…… （五）新店區明德段926地號土地，經查70土使字第853號使用執照（69土建字第1537號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，非屬該照申請範圍之建築基地，卷查本府69指617號建築指示線載示為既成巷路」。是依新北市政府工務局函復，新店區明德段 926地號土地核非建築執照之法定空地，與系爭土地為建築基地範圍內之法定空地，其土地屬性自有所不同，原告所主張，顯與主管機關認定之事實有別，核無可採。綜上所陳，原告之訴應認為無理由。

(六)為此聲明：(1)原告之訴駁回。(2)訴訟費用由原告負擔。

五、本件如事實概要欄所述之事實，除後列之兩造爭點外，有原告105年 10月28日地價稅巷道（或騎樓）用地減免申請書、系爭土地登記謄本、系爭土地使用分區查詢、62店建字第1545號建築執照及63店使字第0123號使用執照存根查詢系統及使用執照存根、新北市政府工務局105年 10月31日新北工建字第1052093997號函、105年12月29日新北工建字第1052506540號函、新北市稅捐機徵處105年地價稅課稅明細表、陳文雄 105年地價稅課稅明細表、原處分、復查決定書及訴願決定書等為證（分見原處分卷第第10頁、第37頁、第4頁、第6頁至第8頁、第9頁、第51頁、第18頁、第17頁、第11頁、第52頁至第57頁及 第95頁至第100頁），核堪認定為真正。而查本件兩造之爭點，經核厥為：原告105年 10月28日向被告機關申請就系爭土地，應依土地稅減免規則第 9條規定免徵地價稅，是否適法有理？被告以原處分否准原告上開申請併按一般用地稅率課徵系爭土地 105年地價稅有無違誤？茲就本院之判斷論述於下。

六、本院之判斷：

(一)按土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」，另「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」、「建築基地退縮騎樓地未建築部分計入法定空地。」，則分為土地稅減免規則第 9條及建築技術規則建築設計施工編第28條第2項所明定。

(二)次按「依建築法第11條第 1項規定，建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地；又建築技術規則建築設計施工編第1條第4款規定，建蔽率係指建築面積占基地面積之比率；換言之，建築基地即係供該建築物使用，包含建築物本身所占地面（含騎樓地）及法定空地，而建築基地面積之計算方式原則上係以建築面積除以建蔽率得之，而建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該建築物之法定空地。」、「法定空地係由建蔽率而來，而建蔽率成立之目的，乃為都市保留相當之戶外空間，防止建築用地做過分稠密使用，故建造房屋依建築法令規定，均應留設一定比例之空地。當建築面積低於法定建蔽率面積之部分，空地仍屬建築物其所應留設之法定空地。是以，土地若屬建造房屋應保留之法定空地（含騎樓地），雖無償供公眾通行，在使用期間內，仍不符合土地稅減免規則第 9條免徵地價稅規定。」，此並有臺北高等行政法院100年度簡字第720號判決（見原判決事實理由六(二)）足資參照。

(三)查本件原告於105年 10月28日向被告機關申請就系爭土地，應依土地稅減免規則第 9條規定免徵地價稅，雖主張系爭土地為已指定建築線之都市計畫道路用地，於日據時期即為道路用地，雖有原告上開期日之地價稅巷道（或騎樓）用地減免申請書、並有新北市政府工務局前雖以105 年12月29日新北工建字第1052506540號函復略以系爭地後經新北78定- 店01-45 號建築指示線載示為既成巷路之函文為憑（分見原處分卷第10頁、第51頁），而堪採認為真實。

(四)然查系爭土地係屬86年 8月15日發布實施「訂定新店都市計畫(土地使用分區管制要點)案」之「第四種住宅區」，原經被告機關按一般用地稅率課徵地價稅在案，核非原告主張系爭土地屬都市計畫公共設施之道路用地，此有前揭系爭土地使用分區查詢及新北市新店區公所105年11月1日新北店工字第1052115100號函足憑（分見原處分卷第4頁、第5頁）。而原告雖以系爭土地為既成巷道，經105年 10月28日向被告申請依土地稅減免規則第 9條規定免徵地價稅，然系爭土地經新北市政府務局以該局105年10月31日新北工建字第1052093997號函復略以：「經調閱本局所核發63店使字第123號使用執照（62店建第1545號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，新店區明德段923地號土地屬該照申請範圍內之建築基地（法定空地）」，此有上揭函文、土地使用分區資料、使用執照存跟及土地登記謄本及地籍圖等在卷可稽（分見原處分卷 第9頁、第4頁、第8頁、第37頁及第30頁），從而系爭土地既屬建造房屋應保留之法定空地，則依土地稅減免規則第 9條但書規定，縱系爭土地嗣後有如前述經新北市政府78定-店01-45號建築指示線載示為既成巷路，自仍無法改變其屬建造房屋應保留之法定空地之事實，為此，被告按原告申請時之土地稅減免規則第 9條但書規定，核認系爭土地不得免徵地價稅，併核定系爭土地仍維持按一般用地稅率課徵 105年之地價稅即無違誤，自不生原告所稱被告有適用法律追溯先前已成立事實之事。

(五)至於土地稅減免規則第 9條但書之規定，主要乃是基於建築法第11條第 1項所規定，建築基地為供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地，又建築技術規則建築設計施工編第1條第4款規定，建蔽率係指建築面積占基地面積之比率；亦即，建築基地即係供該建築物使用，包含建築物本身所占地面（含騎樓地）及法定空地，而建築基地面積之計算方式原則上係以建築面積除以建蔽率得之，而建築基地扣除建築物本身使用之面積（含騎樓地）後即為該建築物之法定空地。並考輛法定空地為建築基地之一部分，主要目的係為維持建築物通風採光，預防建築物過度密集，並有助於景觀視野及消防功能，故建築房屋依建築法令規定，均應留設一定比率之空地，其利益原即歸屬建築物所有人，並為申請建築獲准之必要條件，縱供公眾通行，仍與單純無償供公眾通行之道路用地有別，故土地稅減免規則第 9條但書乃將其排除於減免地價稅範圍外，其立法目的明確，並考量土地已依建築法規法為使用情形，區分與單純無償供公眾通行之道路用地差別，就不同情形所為之合理區分，而為排除稅捐減免優惠之立法，核屬必要。參以土地稅減免規則，乃係依土地稅法第 6條及平均地權條例第25條規定，為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，而授權行政院訂定之減免標準；及憲法第19條規定人民有依法律納稅之義務，其所謂依法律納稅，係指納稅及免稅之範圍，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，均以法律明文而言，亦即有關租稅之核課及減免事項及要件，應遵守絕對法律保留原則，是原告系爭土地，如欲為稅捐免除之優惠，自應符合上開土地稅法及土地稅減免規則之規定，始可減免土地稅。原告所稱上開土地稅減免規則之第 9條但書規定有牴觸憲法第15條關於人民財產權應予保障規定情形，核難採之。

(六)另原告主張有關同一建築基地之同地號第 924、925、926號土地，經與系爭土地比較為同一建築用地，為何有課稅及免稅之不同處理乙節。查，系爭土地屬改制前新北市政府工務局核發 63店使字第123號使用執照（62店建字第1545號建造執照）申請範圍內之建築基地（法定空地），依土地稅減免規則第 9條但書規定不得免徵，此已如前事證所認。雖原告前於105年11月17日就該同地號即新店區明德段926地號土地是否屬法定空地一事詢問新北市政府工務局，經該局以 105年11月23日新北工建字第1052240828號函（見原處分卷第21頁至第22頁）復略以：「說明：二、有關旨揭地號土地是否屬法定空地一節，說明如下：...（五）新店區明德段926地號土地，經查70土使字第853號使用執照（ 69土建字第1537號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，非屬該照申請範圍之建築基地，卷查本府 69指617號建築指示線載示為既成巷路」，而僅核認該新店區明德段 926地號土地，非另70土使字第853號使用執照（69土建字第1537號建造執照）之建築基地，就該土地與系爭土地是否併為本案63店使字第123號使用執照（ 62店建字第1545號建造執照）建築之建築基地，則未明確查覆。雖事後本案訴訟中，經被告查明後提出補充答辯並提出該新北市政府工務局106年9月22日新北工建字第1061846215號函（見本院卷第135頁至第136頁）復略以：「主旨：有關函查新店區明德段924、925、926地號3筆土地是否屬建築法第11條規定應留設之法定空地一案。復請查照。說明：....。二、址揭地號土地，經調閱本局所核發63店使字第123號使用執照（62店建字第1545號建築執照），與卷內原核准配置圖核對結果，屬該執照申請範圍之建築基地；另查亦經本府78定-店01-45號建築指示線載示為既成巷道」，表明就上開另 3筆土地地價稅之使用情況與課稅情形，如有與土地稅法及土地稅減免規則相關規定不符，被告機關將依法處理，此並有被告上開補充行政訴訟答辯書在卷足按（見本院卷第123頁至第124頁），從而縱以原告所稱之該另同地段之924、925、926地號等3筆土地是否生有不應免課地價稅之誤，然就原告系爭土地之課徵地價稅，被告依前皆事證所認，既無證據證明有何違誤之處，則被告依法課徵，即無不合，自難認被告就系爭土地所為課徵地價稅之處分有何違法。

(七)綜上所述，本件原告主張，均難為推翻原處分所為課徵系爭土地地價稅之憑，被告以系爭土地經新北市政府工務局核認屬該局核發 63店使字第123號使用執照（62店建字第1545號建造執照）申請範圍內之建築基地（法定空地），依土地稅減免規則第 9條但書規定不得免徵，為此以原處分否准原告105年 10月28日所為免稅之申請，併核定系爭土地仍維持按一般用地稅率課徵105年地價稅4,568元（併同案外新店區明德段872地號土地核課原告 105年地價稅計4,633元，其中系爭土地為 4,568元）之處分，並無違法，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

七、本件判決基礎事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經本院審核後，或與本案爭點無涉，或對於本件判決結果不生影響，爰無庸一一再加論述，爰併敘明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。