臺灣士林地方法院106年度審訴字第128號

臺灣士林地方法院刑事判決　　　　　　106年度審訴字第128號

公訴人

臺灣士林地方法院檢察署檢察官

被告

劉志明

選任辯護人

劉博文律師

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（105 年度偵緝字第1163號），被告於本院準備程序中，就被訴事實為有罪之陳述，經告知被告簡式審判程序之旨，並聽取檢察官、被告之意見後，本院合議庭裁定由受命法官獨任行簡式審判程序，本院判決如下：

主文

犯罪事實

一、劉志明係址設臺北市○○區○○○路0 段000 號3 樓「台灣好科技股份有限公司」（後遷址至臺北市○○區○○街00巷00○0 號，下稱台灣好公司）之實際負責業務人（登記負責人盧國盛業經臺灣士林地方法院檢察署檢察官另為不起訴處分），為商業會計法所規定之商業負責人及稅捐稽徵法第47條第2 項、第1 項第1 款所規範之納稅義務人。其明知台灣好公司與天秤實業有限公司（下稱天秤公司，負責人鄭明德業經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官另案起訴）間並無實際交易之事實，竟基於填製不實會計憑證及逃漏營業稅捐之犯意，於民國100 年11月至12月間，透過真實姓名年籍不詳、自稱「謝宏國」之成年男子，取得如附表所示之天秤公司開立銷售金額共計新臺幣（下同）1,420 萬4,400 元之統一發票4 紙，再指示不知情之會計人員賴月珠將之充為台灣好公司進項憑證，並於101 年1 月份之申報期限內，以上開不實發票資料填製會計憑證，向稅捐稽徵機關申報不實之扣抵銷項稅額，以此詐術逃漏應繳納如附表所示之營業稅額共計71萬220 元，足生損害於稅捐機關對於稅捐核課之公平性及正確性。

二、案經臺灣士林地方法院檢察署檢察官自動檢舉簽分偵查起訴。

理由

一、程序部分：本件被告劉志明（下稱被告）所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑以外之罪，其於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經告知簡式審判程序之旨，並聽取公訴人、被告之意見後，本院合議庭認為適宜裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序。又本件之證據調查，依刑事訴訟法第273 條之2 規定，不受同法第159 條第1 項、第161 條之2、第161 條之3 、第163 條之1 及第164 條至第170 條規定之限制，合先敘明。

二、認定犯罪事實所憑之證據及理由：訊據被告對於上揭事實坦承不諱（見臺灣士林地方法院檢察署105 年偵緝字第1163號卷，下稱1163號偵緝卷，第23至25、62至66頁；本院卷第34、37頁），核與另案被告鄭明德、證人盧國盛、丁原智、賴月珠證述之情節大致相符（見臺灣臺北地方法院檢察署101 年偵字第11130 號卷影卷第100 至101 頁；臺灣士林地方法院檢察署105 年偵緝字第153 號卷下稱153 號偵緝卷，第15至16、86至90、113 至115 頁），並有財政部臺北市國稅局士林稽徵所財北國稅士林營業字第1051957328號、第1061956471號函暨所附資料1 份在卷可佐（見153 號偵緝卷第55至68頁；本院卷第31頁），足認被告前開所為自白確與事實相符而堪採信。本件事證已臻明確，被告上揭犯嫌應堪認定，自應依法論科。

三、論罪科刑

（一）論罪：

１、按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3 類。所謂記帳憑證，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票3 類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。是被告利用不知情之會計人員賴月珠，填製附有如附表所示不實發票內容之轉帳傳票，自屬商業會計憑證無訛。次按商業會計法第71條第1 款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1 款論處（最高法院97年度台上字第2915號、91年度台上字第5397號刑事判決意旨可資參照）。

２、復按稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐為成立要件。而所謂詐術固同於刑法上詐術之意，乃指「以偽作真」或「欺罔隱瞞」等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益（最高法院92年度台上字第1624號、臺灣高等法院100 年度上訴字第3631號判決意旨參照）。查本件被告所經營之台灣好公司與天秤公司間，無實際交易之事實，是以如附表所示統一發票，均為不實交易內容之統一發票，俟被告以上開不實之統一發票，據以作為進項憑證申報營業稅，揆諸前開判決見解，自屬積極之詐術逃漏稅捐自明。

３、故核被告所為，係犯商業會計法第71條第1 款商業負責人明知為不實事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第47條第2 項、第1 項第1 款、第41條之公司負責人為納稅義務人以詐術方法逃漏稅捐罪。被告為台灣好公司之實際負責業務人，其利用不知情之賴月珠實行犯罪，為間接正犯。

４、再按行為人基於一個意思決定，實行數個犯罪構成要件行為，彼此間具有行為不法之全部或一部重疊關係，得依個案情節評價為一行為，依刑法第55條想像競合犯之規定，從一重處斷（最高法院100 年度台上字第4228號判決意旨參照），查被告明知為不實事項而填製會計憑證之目的，係為逃漏營業稅捐，且為遂行該目的，而取得如附表所示之天秤公司所開立之不實發票，交由不知情之人據以填製不實會計憑證，以向稅捐稽徵機關申報不實之扣抵銷項稅額，始得逃漏如附表所示之營業稅額，是衡諸上開判決意旨，應認被告係以一行為觸犯上開2 罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條前段之規定從一重論以商業會計法第71條第1 款之罪。

５、又被告所為已構成稅捐稽徵法第47條第2 項、第1 項第1款、第41條所定之公司負責人以詐術逃漏稅捐之成立要件，業如前述，是公訴意旨論以此部分為公司負責人以不正當方法逃漏稅捐罪，容有誤會，惟仍屬同條（稅捐稽徵法第41條並無分項）之規定，自毋庸變更起訴法條，併予敘明。

（二）量刑：爰審酌被告身為台灣好公司之實際執行業務人，不思誠實申報納稅，竟以不實發票資料，填製不實會計憑證，並持以申報而行使，以此詐術逃漏稅捐，破壞商業會計制度，影響國家財政收入及賦稅制度之正確性、公平性，實應受相當之非難；惟念其犯後能坦承犯行，態度尚可，財政部臺北市國稅局士林稽徵所並已就本件台灣好公司之漏稅額71萬220 元進行補稅程序，經該所移送執行後，雖至今尚未有繳款之情形（見本院卷第31頁），然被告承諾將與執行機關洽談繳款之事項（見本院卷第33頁），堪認尚有補繳欠稅之意願，兼衡被告為大學畢業之教育智識程度、業商及小康之家庭經濟狀況（見本院卷第39頁）等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。

（三）不予沒收或追徵之諭知：

１、被告行為後，刑法有關沒收規定於104 年12月30日、105年6 月22日迭經修正公布，依刑法施行法第10條之3 第1項規定，自105 年7 月1 日施行。修正後刑法第2 條第2項規定「沒收、非拘束人身自由之保安處分適用裁判時之法律」，已明確規範修正後有關沒收之法律適用，應適用裁判時法，自無庸比較新舊法。復按犯罪所得之沒收或追徵，在於剝奪犯罪行為人之實際犯罪所得（原物或其替代價值利益），使其不能坐享犯罪之成果，以杜絕犯罪誘因，性質上屬類似不當得利之衡平措施，著重所受利得之剝奪。為落實刑法沒收制度澈底剝奪不法利得、杜絕犯罪誘因之本旨，新修正刑法第38條之1 已擴大沒收之主體，除於第1 項規定沒收犯罪行為人取得之犯罪所得外，並於第2 項規定第三人若非出於善意之情形，包括：明知他人違法行為而取得、因他人違法行為而無償或以顯不相當對價取得、或犯罪行為人為他人實行違法行為，而他人因而取得犯罪所得時，均得沒收之，避免該第三人因此而獲利。但為符比例原則，並節省法院不必要之勞費，調節沒收之嚴苛性，新修正刑法增訂第38條之2 第2 項過苛調節條款，有關宣告沒收或追徵於個案運用有過苛之虞、欠缺刑法上之重要性、犯罪所得價值低微或為維持受宣告人生活條件之必要者，法院得不予宣告或酌減之。

２、新修正刑法第38條之1 第5 項規定「犯罪所得已實際合法發還被害人者，不予宣告沒收或追徵」，其立法意旨乃在優先保障被害人因犯罪所生之求償權，亦即相較於國庫沒收，發還被害人居於優先地位。蓋利得既來自被害人，自應發還被害人，如此符合利得沒收追求回復正常財產程序，一方面可避免國家與民爭利，另一方面亦使被沒收人不必為行為人犯行造成之財產變動，承擔二次財產支付義務。依該規定之立法理由，其係參考德國刑法第73條第1 項發還被害人條款所增訂，而德國實務關於此條款之適用，發生被告未申報關稅而節省支出之犯罪所得，究應宣告追徵至司法國庫，抑或應優先發還稅捐國庫之爭議，其爭點在於國家之稅捐請求權能否依德國刑法第73條第1 項發還被害人條款，排除犯罪所得沒收之宣告？關此，德國聯邦最高法院及學者主流見解採肯定說，認稅捐國庫得成為德國刑法第73條第1 項所稱之被害人，因此於稅捐犯罪通常不應宣告沒收犯罪所得；雖有論者採否定說，認德國刑法被害人優先條款，乃以私人之損害賠償請求權為對象，而非針對國家之公法請求權，因此無此條款之適用，但否定說最後亦認應適用德國刑法第73條c 過苛調節條款，避免被沒收人因稅捐請求權和犯罪所得沒收而遭受雙重負擔（關於德國刑法上開爭議之進一步說明與文獻指引，參照王士帆，逃漏稅捐犯罪所得發還稅捐國庫，月旦裁判時報，47期，2016年5 月，99-105頁）。我國本次修正刑法沒收規定，既參考德國刑法第73條第1 項、第73條c ，增訂第38條之1 第5 項被害人優先規定及第38條之2 第2 項過苛調節條款，復揆諸被害人優先規定，其規範目的之一在使被沒收人不必為行為人犯行造成之財產變動，承擔二次財產支付義務，基於比較法解釋及目的解釋，對於逃漏稅捐犯罪之犯罪所得，自應妥為運用過苛調節條款，避免被沒收人因稅稽機關基於稅捐法上請求權追繳稅款，及法院依刑法規定宣告沒收犯罪所得，致其遭受雙重負擔（臺灣高等法院105 年度上訴字第1996號判決意旨參照）。且稅捐之徵收本即優先於普通債權（稅捐稽徵法第6 條第1 項）；刑事沒收或追徵之執行，準用執行民事裁判之規定（刑事訴訟法第471 條第1 項），故執行刑事沒收或追徵，倘有實行分配之情形，因刑事沒收或追徵非屬依法優先受償之債權，自無法優先受償。從而，對於逃漏稅捐犯罪之犯罪所得於刑事裁判諭知沒收或追徵價額，無異將優先受償之租稅債權降為普通債權，反不利於國家之追償。

３、茲查，本件被告為納稅義務人，其以詐術逃漏營業稅額，固使第三人即台灣好公司因此獲取節省稅捐之財產上利益，其價額共計71萬220 元（各節省之營業稅額如附表所示），然依加值型及非加值型營業稅法第51條第1 項第5 款規定，納稅義務人有虛報進項稅額者，除追繳稅款外，並另處以罰鍰。因此被告本案犯行經查獲後，稅捐機關自得對台灣好公司行使稅捐稽徵法上之請求權以追繳稅款，並處以罰鍰，此觀財政部臺北市國稅局士林稽徵所財北國稅士林營業字第1051957328號函暨所附資料（見153 號偵緝卷第57頁）即明。基此，稅捐機關基於稅捐稽徵法上之規定對台灣好公司追繳稅款並處以罰鍰，已足剝奪其節省稅捐之財產上利益，倘本件再對台灣好公司宣告沒收或追徵節省稅捐利益之價額，已使台灣好公司遭受雙重負擔，揆諸前開說明，本院認有過苛之虞，依修正後刑法第38條之2 第2 項規定，對台灣好公司所獲取節省稅捐利益之價額，自不予宣告沒收或追徵，附此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1項前段，商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第47條第2 項、第1 項第1 款、第41條，刑法第11條前段、第55條前段、第41條第1 項前段，判決如主文。

本案經檢察官謝榮林到庭執行職務。

刑事第九庭法 官 劉兆菊