臺灣臺南地方法院99年度訴字第389號

臺灣臺南地方法院民事判決　　　　　　　 99年度訴字第389號

原告

丙○○○○○

法定代理人

甲○○

訴訟代理人

戊○○

被告

中國信託商業銀行股份有限公司

法定代理人

乙○○○○

訴訟代理人

丁○○

上列當事人間提起分配表異議之訴事件，本院於民國99年4月21日言詞辯論終結，判決如下：

主文

事實及理由

一、本件原告起訴主張：

㈠訴外人大日開發科技股份有限公司（下稱大日公司）所有坐落臺南縣永康市○○段988地號土地，及門牌號碼臺南縣永康市○○○街47巷36號底一樓之1至之9建物，即同段2085至2092建號建物共9筆（下稱系爭不動產），原設定抵押權予被告作為借款之擔保。嗣因訴外人大日公司未依約清償債務，被告聲請強制執行系爭不動產9筆，經鈞院98年度執實字第23239號執行事件拍賣，拍定金額新台幣（下同）318萬元，鈞院執行處並於民國99年2月11日作成強制執行金額計算書分配表（下稱系爭分配表），將拍賣款優先分配予被告執行費7萬200元（系爭分配表次序2），第1順位抵押權3,109,800元（系爭分配表次序3）。然系爭不動產於96年1月12日以後發生、應優先扣繳之房屋稅503,686元、地價稅31,845元，於系爭分配表中卻被列為次優稅款（次序4、5），而後於被告之第1順位抵押權債權本金2080萬元，致原告之房屋稅、地價稅全未受償。

㈡按96年1月10日修正公布稅捐稽徵法第6條第2項、第3項規定：「土地增值稅、地價稅、房屋稅之徵收，優先於一切債權及抵押權。經法院或行政執行署執行拍賣或交債權人承受之土地，執行法院或行政執行署應於拍定或承受5日內，將拍定或承受價額通知當地主管機關，依法核課土地增值稅、地價稅、房屋稅，並由執行法院或行政執行署代為扣繳。」並於96年1月12日生效。又按司法院秘書長96年7月5日秘台廳民二字第0960014033號函釋：「說明：．．．一、稅捐稽徵法第6條第2項規定適用之時點，限於96年1月12日修正生效後開徵之地價稅、房屋稅始有其適用。二、稅捐稽徵法第6條第2項、第3項規定應優先受償之地價稅、房屋稅，應僅限於就該執行標的物所課徵之地價稅、房屋稅。．．．」；再按辦理強制執行事件應行注意事項第16條第4項「土地增值稅、拍賣土地之地價稅、拍賣房屋之房屋稅，應依稅捐稽徵法第6條第3項扣繳，不適用本法關於參與分配之規定。」，足證就執行標的物於稅捐稽徵法96年1月12日修正生效後所開徵之地價稅、房屋稅皆應優先扣繳，不適用強制執行法關於參與分配之規定。

㈢被告抗辯依臺灣高等法院暨所屬法院96年法律座談會民執類提案第19號結論，抵押權設定登記與抵押權發生，均在96年1月12日以前，本諸信賴保護原則，應不受稅捐稽徵法第6條修正之影響。然查：

⒈所謂信賴保護原則，係指人民因相信既存之法秩序，而安排其生活或處置其財產，則不能因嗣後法規之制定或修正，而使其遭受不能預見之損害，用以保護人民之既得權益。是信賴保護原則之適用，係在禁止新制定或修正法規有溯及既往之效力。且按『任何行政法規皆不能預期其永久實施，受規範對象需已在因法規實施而產生信賴基礎之存續期間，對構成信賴要件之事實，有客觀上具體表現之行為，始受信賴之保護；又純屬願望、期待而未有表現其已生信賴事實者，則欠缺信賴要件，不在保護範圍』司法院釋字第525號解釋可資參照。是以，信賴保護原則之適用，須具備之要件為：⑴須有信賴基礎：即須有一個足以引起當事人信賴之國家行為（含立法、行政或司法行為）；⑵信賴表現：即當事人因信賴該國家行為而展開具體的信賴行為（包括運用財產及其他處理行為），且信賴行為與信賴基礎間須有因果關係，而如嗣後該國家行為有變更或修正，將使當事人遭受不能預見之損失；⑶信賴值得保護：即當事人之信賴，必須值得保護，如當事人有以詐欺、脅迫或賄賂方法，獲得國家行為；對重要事項提供不正確資料或不完全陳述，致國家依該資料或陳述而為行為；明知國家之行為違法或因重大過失而不知等情形者，則其信賴不值得保護。而系爭分配表中並未說明被告有何信賴基礎、信賴表現及信賴值得保護，即遽以認定本諸信賴保護原則，將原告96年1月12日以後發生之優先房屋稅及地價稅列為次優稅款而未予清償，顯屬不當。

⒉被告可得依系爭抵押權獲取利益之要件（即完成拍賣程序有可供分配之價金），於新修正稅捐稽徵法第6條第2項在96年1月12日生效時尚未具備；且新修正稅捐稽徵法第6條第2項規定所欲維護之公益，顯然超越被告預期可獲取之利益。

⑴依司法院大法官釋字第605號解釋稱：「人民依舊法預期可以取得之利益並非一律可以主張信賴保護，仍須視該預期可以取得之利益，依舊法規所必須具備之重要要件是否已經具備，尚未具備之要件是否客觀上可以合理期待其實現，或經過當事人繼續施以主觀之努力，該要件有實現之可能等因素決定之。準此，欲就法規之修正主張信賴保護者，自須證明其依舊法預期可取得之利益，依舊法規所必須具備之重要要件已然具備，尚未具備之要件客觀上可合理期待其實現，或經過當事人繼續施以主觀之努力，該要件有實現之可能。否則，即無主張信賴保護之餘地。」

⑵「稱抵押權者，謂對於債務人或第三人不移轉占有而供擔保之不動產，得就其『賣得價金』受清償之權。」及「抵押權人，於債權已屆清償期，而未受清償者，得聲請法院，拍賣抵押物，就其『賣得價金』而受清償。」民法第860條及第873條分別著有規定。準此，抵押權人取得抵押權之目的，乃在於債務人不履行清償義務時，得就抵押物賣得之價金受清償，且法院執行抵押物拍賣程序之目的，亦在換取價金，以便將之分配予抵押權人。顯見抵押權人因抵押權所可享有之利益，須直至抵押物完成拍賣、變換為價金，方始實現。因此，完成換價程序，有可供分配之價金，自為被告之抵押權獲取利益之要件。

⑶查本件執行拍賣抵押物，於96年1月12日新修正稅捐稽徵法第6條第2項生效時，尚未完成換價程序。故系爭強制執行程序於新修正稅捐稽徵法第6條第2項生效時，並無可供分配予被告之價金可言。準此，被告可得依執行拍賣抵押權獲取利益之要件（即完成拍賣程序，有可供分配之價金），於新修正稅捐稽徵法第6條第2項在96年1月12日生效時尚未具備，且該尚未具備之要件客觀上無法合理期待其實現，亦無法經過當事人繼續施以主觀之努力而實現。

⑷司法院已就修正後稅捐稽徵法第6條第2項規定發布函釋（司法院秘書長96年7月5日秘台廳民二字第0960014033號函），將可優先受分配之房屋稅及地價稅限於96年1月12日修正生效後所開徵者，顯已兼顧公益及私益。

⒊新修正稅捐稽徵法第6條第2項規定之目的，在確保國家財政及避免債務人因欠稅屢遭執行機關多次執行等公共利益，縱被告有預期可取得之利益，該利益亦不過為金錢債權之滿足而已。準此，新修正稅捐稽徵法第6條第2項所欲維護之公益，顯然超越被告可獲取之利益，此觀之稅捐稽徵法第6條修法意旨益明。

㈤綜合上述，訴外人大日公司所有之系爭不動產於96年1月12日之後始拍定，原告96年1月12日後所核定開徵之房屋稅、地價稅，自應適用96年1月12日修正生效之稅捐稽徵法第6條規定優先扣繳。故原告之房屋稅、地價稅，應優先於被告之第1順位抵押權受償。

㈥聲明

⒈鈞院98年度執實字第23239號強制執行事件，於99年2月11日製作之分配表，應更正為原告依次序3優先受償房屋稅503,686元、依次序4優先受償地價稅31,845元（原列次序4、5 次優稅款），被告原次序3分配金額310萬9,800元，應更正為次序5、分配金額257萬4,269元。

⒉訴訟費用由被告負擔。

二、被告抗辯

㈠法治國理論為憲法之基本原則，而法治國理論首重人民權利之維護、法秩序之安定及信賴保護原則之遵守。行政法規公佈施行後，制定或發佈法規之機關依法定程序予以修改或廢止時，應兼顧規範對象信賴利益之保護。受規範對象如已在因法規施行而產生信賴基礎之存續期間內，對構成信賴要件之事實，有客觀上具體表現之行為，且有值得保護之利益者，即應受信賴保護原則之保障；此有司法院大法官會議釋字第525、589、605號解釋意旨可參。故信賴保護原則之適用即需符合下開要件：⑴信賴之基礎：即需有一個足以引起當事人信賴之國家行為（含立法、行政或司法行為．．．）。

⑵信賴之表現：即須當事人因信賴國家行為，而展開具體之信賴行為(包括運用財產及其他處理行為……)，且信賴行為需予信賴基礎間有因果關係，而如嗣後因國家行為有修正或變更，將使當事人遭受不能遇見之損失。⑶需信賴值得保護：如當事人有以詐欺、脅迫或賄賂方法，獲得國家行為；或對重要事項提供不正確資料或為不完全之陳述，致國家依該資料或陳述而為行為；又明知或因重大過失不知國家行為違法者，其信賴亦不受保護。

㈡金融機關為社會之公器，其業務之執行需受國家法制及金融管理機關所嚴格規範。故對授信案件擔保品之審查，需依授信當時之國家法制（如民法、不動產相關法規、稅法、司法實務或裁定．．．）、金融管理機構所制定之行政法令及估價理論所規範，並由金融管理機關定期或不定期對金融機構為內部控管（包括組織、規範之合法性及妥當性、決策過程）或個案為監督及調查；若有違誤，即依法命令金融機構限期改正或裁決行政處罰。稅捐稽徵法第6條係於96 年1月10日修正，依修正前之稅捐稽徵法第6條規定及司法實務見解，皆認定不動產稅捐之各項中，僅有土地增值稅依法應優先於抵押債權受償；故被告對上開法規修正前之不動產擔保授信案件稅捐風險之評估，於處分擔保品受償時，僅估計土地增值稅應優先受償之風險，且此風險之評估方式已行之有年。

㈢本件被告對訴外人大日公司之不動產擔保授信、抵押權設定及發生時間，均於稅捐稽徵法第6條修正前，依本件授信當時之稅捐稽徵法規定及司法執行實務見解，地價稅及房屋稅並無優先於抵押債權受償之效力；又上開法律修正前，金融監督管理機構亦未規定金融機構對不動產授信須評估地價稅及房屋稅有優先受償之風險，亦未曾對未評估上開風險之金融機構有任何糾正或懲處，故上述國家行為（包括立法、司法及行政行為）已形成被告信賴之基礎。

㈣又被告對授信案件擔保品之風險審查，係依授信當時之法制、金融管理機構所制定之行政法令及估價理論，制定內部審查規則，為因應大量個案審查之便利及效率，而將內部審查規則簡化為表格化之授信申請及批覆書，與不動產抵押品鑑定表，於該表格中羅列出評估授信案件擔保品應注意之風險（如土地增值稅預估金額、不動產出租或自用、是否為公用預定地、有無增建及係何人增建、所有權人年齡及婚姻狀況等）。故被告信賴授信當時之國家法制、金融管理機構所制定之行政法令，認定地價稅及房屋稅於不動產拍賣處分時，並無優先於抵押債權之效力，而於制定不動產抵押品鑑定表時，並未將上開稅捐列為不動產處分價格評估之風險，顯係對本件授信當時之國家行為信賴之表現，且信賴行為與信賴基礎間，具有因果關係。

㈤被告因信賴國家行為而制定授信風險評估審查規定及作業表格，該國家行為並非被告有以詐欺、脅迫或賄賂方法而獲得；或對重要事項提供不正確資料或為不完全之陳述，致國家依該資料或陳述而為行為；亦無明知或因重大過失不知國家行為違法之情事，故被告之信賴應受保護。

㈥綜合上述，96年1月10日修正公佈之稅捐稽徵法第6條第2項規定「地價稅及房屋稅之徵收，優先於一切債權及抵押權」，若可溯及適用，優先於修法前已完成抵押權登記並發生抵押權效力之債權而受償，將使債權人遭受不可預見之損失，縱然係為所謂「公共利益」，仍違背法治國理論之憲法之基本原則。

㈦聲明：

⒈原告之訴駁回。

⒉訴訟費用由原告負擔。

三、本件兩造所不爭執之事實在於：

㈠被告為執行債權人而聲請強制執行事件執行拍賣訴外人大日公司所有坐落臺南縣永康市○○段988地號土地，及門牌號碼臺南縣永康市○○○街47巷36號底一樓之1至之9建物，即同段2085至2092建號建物共9筆，拍賣價金共318萬元，並於99年2月11日作成分配表，本院執行處將被告之第一順位抵押權所擔保債權列為第3次序受分配3,109,800元，原告所申報系爭不動產於96年1月12日稅捐稽徵法修法後所開徵之房屋稅為503,686元、地價稅為31,845元，列為後於被告抵押債權受分配，而列為第4、5次序受償順序，受分配零元。（本院98年執字第23239號卷及分配表）

㈡本件被告貸款予訴外人大日公司，有法人授信申請暨批覆書、不動產抵押品鑑定表，依當時之不動產抵押品鑑定表，鑑定總值有按買賣時價不扣增值稅鑑價、按買賣時價扣增值稅鑑價二種，未核算不動產之地價稅、房屋稅。（卷56頁以下批覆書、不動產抵押品鑑定表）

四、得心證之理由：本件兩造所爭執者，在於原告就債務人大日公司經拍賣之不動產，發生於96年1月12日以後之地價稅、房屋稅債權，就拍賣所得價款，得否適用修正後稅捐稽徵法第6條第2項規定，優先於被告之抵押權受分配？

㈠按債權人或債務人對於分配表所載各債權人之債權或分配金額有不同意者，應於分配期日一日前，向執行法院提出書狀，聲明異議。異議未終結者，為異議之債權人或債務人，得向執行法院對為反對陳述之債權人或債務人提起分配表異議之訴，強制執行法第39條第1項、第41條第1項分別定有明文。故原告提起本訴，程序上並無不合。

㈡按稅捐稽徵法第6條第2項於96年1月12日修正施行，明定土地增值稅、地價稅、房屋稅之徵收優先於一切債權及抵押權。故自96年1月12日以後開徵之地價稅、房屋稅，亦享有最先受償之優先權。又同條第3項規定，經法院或行政執行署執行拍賣或交債權人承受之土地，執行法院或行政執行署應於拍定或承受五日內，將拍定或承受價額通知當地主管機關，依法核課土地增值稅、地價稅、房屋稅，並由執行法院或行政執行署代為扣繳；辦理強制執行事件應行注意事項第16條第4項規定，土地增值稅、拍賣土地之地價稅、拍賣房屋之房屋稅，應依稅捐稽徵法第6條第3項扣繳，不適用本法關於參與分配之規定。則執行法院拍定土地、建物後，經主管機關依稅捐稽徵法第6條規定核課之地價稅、房屋稅，如屬96 年1月12日以後所發生者，執行法院即應依職權代為扣繳，不適用強制執行法關於參與分配之規定。本件系爭不動產於稅捐稽徵法第6條第2項修正施行後即98年12月9日拍定，其地價稅、房屋稅亦均為修法以後所開徵，合於上開規定，執行法院原即應依原告核課之稅額代為扣繳，不適用強制執行關於參與分配之規定。

㈢被告辯稱：本件放款評估土地及建物之擔保價值時，僅評估增值稅，並未將地價稅及房屋稅列入風險評估，且其抵押權設立登記及發生，均發生於96年1月12日以前，故本件授信時基於對當時法令、司法實務之信賴，其信賴利益應受保護，其抵押債權仍應優先於地價稅、房屋稅而受償等語。惟查：

⒈稅捐稽徵法第6條第2項修正規定之立法理由，略以：修正前同條第1項已明定稅捐之徵收均優於普通債權，但所有稅捐項目繁多，關於最優先受償之規定，卻僅適用於土地增值稅，顯然與此法精神有所違背，亦對國家稅收影響甚鉅，且對債務人二度傷害。故修正第2項規定，明定地價稅、房屋稅亦優先於一切債權及抵押權，一來可確保國家財政，二來避免債務人因欠稅屢遭執行機關多次執行等語。則修正稅捐稽徵法第6條第2項明定地價稅、房屋稅之徵收亦優先於一切債權及抵押權，縱對抵押權人之優先受償權有所限制，但衡量該項修正，乃為確保國家稅收之重大公益，及避免債務人在現行法令下，財產遭拍賣、變賣等換價程序，並扣除土地增值稅後，須全部用來清償抵押債務，致無清償資力而仍須負擔該已變價財產之地價稅、房屋稅等，後續再遭執行機關執行，實屬過苛且有失公平，而抵押權人之優先受償權不過為金錢債權之滿足，足認修正稅捐稽徵法第6條第2項規定所欲維護之公益，顯然超越抵押權人所可獲取之利益。

⒉再者，上開稅捐稽徵法修正後之規定，既僅適用於修正施行後開徵之地價稅及房屋稅，且限於執行標的物所課徵之地價稅及房屋稅，未溯及於修正前積欠之欠稅，對於抵押權人並未造成不可預期之損害，顯已兼顧公益及私益。

⒊另按土地增值稅於土地換價時一次發生，抵押權人於貸放時，勢必納入評估貸款金額之考量。惟地價稅、房屋稅係逐年課徵，逐年發生繳納義務，並依各該年度稅賦的成立與受償位階，適用各該年度有效之法律，自與土地增值稅有異。是依常情判斷，該逐年產生之地價稅、房屋稅，非必然絕對為抵押權人評估貸放金額高低時所列入考量之範圍（最高法院98年度臺上字第2048號判決參照）。本件據被告提出之87年11 月18日、88年10月27日、89年11月6日法人授信申請暨批覆書與87年11月11日、89年11月2日不動產抵押品鑑定表等資料（卷56-63頁），被告自承於放款評估時，未將房屋稅、地價稅列入風險評估，僅評估增值稅（卷67頁反面筆錄參照），是本件放款時並未評估若地價稅、房屋稅優先於抵押債權時，對於本件貸放與否及實際准予貸款之金額有何影響，自難謂其就稅捐稽徵法第6條第2項修正前之規定，已有具體之信賴表現。

⒋按債權人本於抵押人之身分，實行抵押權，乃因債務人不履行債務，基於抵押權關係所為，尚非因信賴抵押權之受償順序僅列於土地增值稅之後，自難執為具體之信賴表現（最高法院98年度臺上字第2048號判決參照）；又按任何行政法規皆不能預期其永久實施，受規範對象須已在因法規實施而產生信賴基礎之存續期間，對構成信賴要件之事實，有客觀上具體表現之行為，始受信賴之保護，司法院釋字第525號解釋在案。本件被告並未就其客觀上具體表現行為詳予說明並提出證據佐證之，實難認被告就其有何客觀上具體表現之信賴行為已盡舉證之責，是被告抗辯其依信賴保護原則，無修正後稅捐稽徵法第6條第2項規定之適用云云，自無足採。

五、綜上所述，原告主張拍賣之系爭不動產於96年1月12日以後發生之地價稅、房屋稅債權應優先於被告之抵押債權受分配，應屬可採，該稅款之金額復為被告所不爭執，是應更正系爭分配表之次序3、次序4由原告優先受償房屋稅503,686元、地價稅31,845元、被告原次序3之第一順位抵押權應更正為次序5，其受分配金額經剔除原告受償之535,531元（房屋稅503,686元＋地價稅31,845元＝535,531元）後，應更正為2,574,269元。從而，原告依強制執行法第41條規定，請求判決更正系爭分配表如主文所示，為有理由，應予准許。

六、本件訴訟費用確定為5840元（即第一審裁判費），應由敗訴之被告負擔。

七、結論：本件原告之訴為有理由，依民事訴訟法第78條、第87條第1項，判決如主文。