最高行政法院(含改制前行政法院)101年度裁字第1992號

最　高　行　政　法　院　裁　定

101年度裁字第1992號

上訴人

鄭育修

訴訟代理人

邱素蘭

被上訴人

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

洪吉山

上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國101年5月29日高雄高等行政法院101年度訴字第80號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、被上訴人之代表人已於民國101年7月16日變更為洪吉山，渠聲明承受訴訟，經核並無不合，應予准許。

二、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。

三、緣上訴人95年度綜合所得稅結算申報，列舉以土地對政府之捐贈扣除額新臺幣（下同）10,988,834元，被上訴人初查以上訴人之配偶黃雅翌捐贈其所有坐落臺南市○○區○○段74、139、169、226、301、383、442、513、584、646、700、759、819地號（應有部分皆為1/32）及頂美段1165地號（應有部分全部）等14筆土地（下稱系爭土地）予臺南市政府，但未能提示系爭土地取得成本供核，遂依財政部96年2月7日台財稅字第09604504850號令釋，按系爭土地公告現值之16％計算，核定對政府之捐贈扣除額為1,758,249元。上訴人不服，併同被上訴人核定其配偶財產交易所得57,205,351元乙項申請復查，未獲變更。上訴人就捐贈扣除額乙項仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，提起行政訴訟，亦遭駁回，遂提起本件上訴。

四、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：所得稅法第17條第1項第2款第2目規定之「捐贈」，依文義觀之，應與遺產及贈與稅法所稱之「贈與」相符，是所得稅法對「捐贈」之規定，相對於遺產及贈與稅法對「贈與」之規定，應為特別法與普通法之關係，而非原審判決所稱不能強將遺產及贈與稅法、土地稅法之計價規定適用於所得稅法，其適用法律顯有錯誤。又上訴人將配偶所有土地捐贈給政府，依所得稅法規定究應如何計算扣除額，因關係所得淨額，而所得淨額即為課稅客體，非如原審判決所稱此乃屬「事實認定問題」，其判決之法律見解顯有違誤。又原審法院認為被上訴人援引財政部92年6月3日台財稅字第0920452464號函釋及96年2月7日台財稅字第09604504850號函釋，並無不法，然上開2函釋係規定自93年1月1日起始以公告土地現值之16％計算列舉扣除額，則92年度以前係以何法律為捐贈土地計價之準據法，原審判決並未查明等語，為其論據。惟查，原審法院業就納稅義務人（個人）購地捐贈申報綜合所得稅之列舉扣除額應如何計算，因所得稅法無明文規定，財政部鑑於以往稽徵機關依據受贈機關核發給捐贈人函件上之土地權利價值（土地公告現值），列報捐贈列舉扣除，常有高所得以低價購入公共設施保留地或道路用地等，捐贈政府後，再以捐贈土地之公告現值列報綜合所得稅捐贈列舉扣除，以規避綜合所得稅賦，造成租稅不公及國家巨額稅收損失情形，並參酌各地區稅捐稽徵機關調查轄區內土地市場交易之行情資料，發布92年6月3日台財稅字第0920452464號函釋及96年2月7日台財稅字第09604504850號函釋，規定公共設施保留地或道路用地若無實際交易金額供核，其捐贈列舉扣除額應依土地公告現值16％計算等情，係就土地捐贈時客觀交易價格明定其認定標準，非屬有關租稅主體、客體、稅基、稅率等應以法律明定之租稅法律主義範圍，與租稅法律主義無違，應予適用，及遺產及贈與稅法第10條第1項及第3項係對課徵遺產或贈與稅之規定，與所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目係針對課徵綜合所得稅之規定，三者構成要件、規範對象、立法目的均不相同，不能適用遺產及贈與稅法第10條第1項及第3項規定，以系爭14筆土地之公告土地現值計算對政府之捐贈扣除額等情，業於判決理由內詳為論述，經核並無不合。又行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用（司法院釋字第287號解釋參照），財政部上揭2函釋得以適用，應自所得稅法生效時起有其適用，上訴人爭執上揭2函釋自93年1月1日起始有適用云云，仍非可採。核其上訴理由，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。

五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

最高行政法院第六庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異