最高行政法院(含改制前行政法院)104年度判字第17號

最　高　行　政　法　院　判　決

104年度判字第17號

上訴人

烽騰有限公司

代表人

林泰豪

訴訟代理人

陳英得 會計師

被上訴人

財政部北區國稅局

代表人

李慶華

上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國103年9月16日臺北高等行政法院103年度訴字第780號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、緣上訴人於民國99年1至12月間進貨，取具非實際交易對象于廣有限公司（下稱于廣公司）開立之統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）10,959,802元，營業稅額547,992元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額；又於100年1至4月間無進貨事實，取具于廣公司開立之統一發票，銷售額合計910,227元，營業稅額45,511元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額。經被上訴人查獲，審理違章成立，除核定補徵營業稅額593,503元外，並按所漏稅額593,503元，依有無進貨事實，分別處以1倍及2.5倍之之罰鍰計661,769元。上訴人不服，申請復查，經被上訴人102年11月1日北區國稅法一字第1020020024號復查決定（下稱原處分）未獲變更，遂提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院103年度訴字第780號判決駁回，上訴人仍未服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：

(一)被上訴人指稱上訴人於99年1月起至100年3月止，取得于廣公司開立統一發票計13張，金額合計11,870,029元，均屬違章。惟經與本案相牽連之臺灣桃園地方法院（下稱桃園地院）101年度訴字第750號刑事判決書核對，發現被上訴人所列之100年3月開立編號SY00000000金額910,227元之統一發票，該刑事判決書並未記載，課稅基礎明顯錯誤。

(二)本案為于廣公司家族企業內部人員紛爭引發應納營業稅額未繳事件，有家族成員至被上訴人處舉發，被上訴人依舉發人片面之詞即作成刑事案件移送書，將負責人陳永霖及陳曉如2人移送檢察署偵辦；其後再依尚未經調查之移送書對上訴人作成補稅併罰處分。被上訴人就本案之處理違反行政程序法第36條規定及財政部99年12月8日台財稅字第09904544760號函釋（下稱財政部99年12月8日函釋）。

(三)依據桃園地院101年度訴字第750號刑事判決書記載，尚專企業社與于廣公司實際營業地點相同，尚專企業社之登記負責人為陳淑娟，實際經營者為陳永霖，該案被告陳曉如與陳永霖為姐弟關係，陳曉如名義上為會計，實際未從事帳務處理，帳務及報稅係委託寶慶記帳及報稅業務代理人事務所處理等，被上訴人遽認上訴人與于廣公司無交易事實，明顯率斷。又依判決書記載，于廣公司設有資源回收場（與尚專企業社共用），有實際從事資源回收業務，可證其非虛設行號，既仍持續營業，必有進貨與銷貨，必因此而有對外開立統一發票行為，始符經驗法則；縱該案被告陳曉如陳述其有所謂虛開統一發票行為，應非皆為虛偽交易，被上訴人卻將系爭期間凡取得于廣公司及尚專企業社開出之統一發票，一概認定違章處理，顯違論理法則。

(四)關於出售廢棄物（如廢鐵、廢紙）者，因收購者多以現金支付，出售者亦不願提供身分資料，中盤商為逃漏稅亦不願開立發票予大盤商，故要求回收工廠之大盤商開立統一發票即會造成其無法取得進項憑證之困境，故財政部80年7月16日台財稅第800705304號函（下稱財政部80年7月16日函釋）示有關免填載舊貨物出售人身分證統一編號及住址之「每人每日出售金額零星未達新臺幣1千元」金額標準，且於98年4月8日以台財稅字第09804501280號令（下稱財政部98年4月8日令釋）調整為1,500元，規定由業者設簿登記取代進項憑證。基於國內資源回收業之特性，大部分進貨無法取得憑證之現實情況下，被上訴人仍以于廣公司系爭期間取得進貨憑證不足，即認定上訴人無進貨事實，被上訴人推論顯有違經驗及論理法則。

(五)101年尚專企業社之授權代理人陳永霖至被上訴人處製作之「營業人負責人談話記錄表」陳述：「銷貨對象有些不認識，但有多家公司登記地址相同只與鈞緯實業有限公司交易，其他皆不認識」等語，足證上訴人確實有向陳永霖進貨之事實。且「進貨對象為附近的老人家」乙節，足以證明國內資源回收業之特性，大部分進貨無法取得憑證；另「進銷貨皆為現金交易」亦為資源回收業之特性。此有利上訴人之重要證據，被上訴人避而不採，對課稅裁罰基礎證據僅擇對其有利部分，忽視有利上訴人部分，難謂符合行政程序法第9條及第36條規定等語，求為訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。

三、被上訴人則以：

(一)本稅部分

1、上訴人於99年1至12月間進貨，取具非實際交易對象于廣公司開立之統一發票12紙，銷售額合計10,959,802元，營業稅額547,992元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額；又於100年1至4月間無進貨事實，取具于廣公司開立之統一發票1紙，銷售額合計910,227元，營業稅額45,511元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，上開上訴人取具于廣公司開立之統一發票13紙，銷售額合計11,870,029元。然查于廣公司99至100年度列報之進項金額合計7,899,354元，查該進項來源明細，于廣公司上開廢棄物清除等之進項金額合計僅1,057,386元，該公司尚需供應其他銷售對象外，本件系爭13筆交易金額11,870,029元之貨源顯難有相當貨源可資供應；又上訴人亦無法提示貨物運送簽收證明；又系爭13筆交易各筆貨款上訴人主張均以現金交易，除違交易常情，上訴人亦未能提示上開現金付款之資金來源證明，是系爭13筆交易就物流金流事證查核結果，上訴人與于廣公司間並無進貨事實及上訴人並無支付貨款予于廣公司之事實。

2、于廣公司自99年1月起至100年10月止，其財務會計陳曉如填製不實會計憑證統一發票，分別交付寶沛有限公司等營業人充當進項憑證，業由于廣公司負責人陳永霖指證在案，陳曉如亦坦承不諱，經桃園地院101年度訴字第750號刑事判決陳曉如有罪確定，上訴人自無可能向該公司進貨。綜上，系爭13筆交易，經被上訴人職權調查事實及證據，認定上訴人與于廣公司並無實際交易之事實，並據以核定補徵營業稅額593,503元並無不合。至上訴人主張本件被上訴人僅憑刑事移送資料、違反舉證責任分配、課稅裁罰基礎證據割裂適用及被上訴人未通知上訴人知悉相關證據等語，核不足採。

(二)罰鍰部分

1、本案上訴人係營業人，以非實際交易對象開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致生虛報進項稅額之行為，客觀構成要件該當，主觀上有虛報進項稅額之意思及以不正當方法逃漏稅捐之故意。又上訴人自違章行為發生日（99年3月9日）至查獲日（101年5月24日）止累積留抵稅額最低金額為0，經就各期實際扣抵數予以加總之漏稅額為547,992元，已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額情事，上訴人同時違反稅捐稽徵法第44條及加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第5款規定，又依行政罰法第24條第1項規定，應依營業稅法第51條規定，按所漏稅額547,992元處最高5倍之罰鍰2,739,960元，與依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明認定應取得憑證之總額10,959,802元處5%之罰鍰547,990元，兩者相較從重者，本件應以營業稅法第51條第1項第5款為處罰法據。又上訴人未於裁罰處分核定前繳清稅款，應按所漏稅額547,992元處1倍罰鍰547,992元，惟依行政罰法第24條第1項但書規定，裁處之額度不得低於各該規定之罰鍰最低額，則本案違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第5款之罰鍰最低額分別為547,990元及547,992元，裁處之額度應不得低於547,992元，原處罰鍰547,992元並無不當。

2、上訴人於100年1至4月間無進貨事實，取具于廣公司開立之統一發票，銷售額合計910,227元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額45,511元，主客觀具備不法；上訴人自違章行為發生日（100年3月12日）至查獲日（101年5月24日）止累積留抵稅額最低金額為0，經就各期實際扣抵數予以加總之漏稅額為45,511元，上訴人未於裁罰處分核定前繳清稅款，原按所漏稅額45,511元處2.5倍罰鍰113,777元並無不當。綜上，本件應處罰鍰為661,769元(547,992＋113,777)，原處罰鍰661,769元並無違誤等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人在原審之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：

(一)補徵營業稅部分

1、上訴人主張被上訴人答辯狀所列100年3月開立，編號SY00000000金額910,227元統一發票，桃園地院101年度訴字第750號刑事判決並未記載，課稅基礎明顯錯誤；又被上訴人就本案之處理違反財政部99年12月8日函釋之程序規定；另由檢察署及桃園地院101年度訴字第750號刑事判決資料，未能得出上訴人有逃漏稅之事實云云。惟本件營業稅之進項稅額係列為稅捐債權之減項，屬稅捐債權之消滅事實，故進項稅額之存在應由主張扣抵之上訴人負舉證責任，上訴人應證明其與于廣公司進貨事實之真實性。本件訴外人余清香為尚專企業社之實際負責人（登記負責人為陳淑娟）；訴外人陳永霖係于廣公司（實際營業地點同尚專企業社）之負責人；訴外人陳曉如則同時擔任尚專企業社、于廣公司之經辦會計人員；陳曉如與余清香為母女、與陳永霖係姊弟。陳曉如明知尚專企業社、于廣公司於原判決附表一、二所示之時間與營業人，並無如附表一、二所示之交易事實，為個人資金周轉調度，違反商業會計法之犯意，逾越授權範圍接續開立附表一、二所示之不實統一發票，交付予附表一、二之營業人作為進項憑證等犯罪事實，業經桃園地院以101年度訴字第750號刑事判決認定在案，足認上訴人並無向于廣公司進貨。且上訴人取具于廣公司開立之統一發票13紙，銷售額合計11,870,029元，並有交易明細；至桃園地院101年度訴字第750號刑事判決，固未記載上開系爭13筆交易中于廣公司100年3月開立編號SY00000000金額910,227元之統一發票，惟行政爭訟不受刑事判決認定事實之拘束，被上訴人仍得職權調查認原處分課稅基礎並未錯誤，是上訴人此部分主張，不足採據。再者，物流面，上訴人無法提出貨物運送簽收證明，堪認系爭進貨未實際運送至上訴人營業處所，上訴人與于廣公司間無進貨事實；金流面，上訴人主張系爭13筆交易均以現金交易銀貨兩訖云云，惟顯違一般交易常情，且上訴人亦未能提示現金資金來源證明，上訴人現金帳目無法與銀行勾稽，難認上訴人有支付系爭貨款予于廣公司之事實。綜上，系爭13筆交易，經被上訴人認定上訴人與于廣公司並無實際交易事實，核定補徵營業稅額593,503元，並無不合，並未違反財政部99年12月8日函釋。

2、上訴人主張陳永霖至被上訴人處製作之「營業人負責人談話記錄表」陳述：「銷貨對象有些不認識，但有多家公司登記地址相同只與鈞緯實業有限公司交易，其他皆不認識」等語，足證上訴人確實有向陳永霖進貨之事實，此有利上訴人之重要證據，被上訴人避而不採，對課稅裁罰基礎證據割裂使用，僅擇對其有利部分，忽視有利上訴人部分，難謂符合行政程序法第9條及第36條云云。惟訴外人陳君霖在被上訴人101年6月28日上午10時30分談話稱：「…進貨對象為附近住家的老人家送來的或是公司自己送來的，銷貨對象有些不認識，但有多家公司登記地址相同，只與鈞緯實業有限公司交易，其他皆不認識。」等語，然此僅能證明于廣公司與鈞緯公司間有交易事實，尚難遽認于廣公司與上訴人間有交易事實。況被上訴人於復查階段，曾通知上訴人提示系爭期間與于廣公司交易之相關帳簿憑證、進銷項統一發票、進貨驗收單、銷貨送貨單及收付款證明文件等供核，上訴人未提示，就主張其與于廣公司間有交易事實並未舉證，難認主張為真，亦難認被上訴人有違反行政程序法第9條及第36條。

3、上訴人主張被上訴人以于廣公司系爭期間取得進貨憑證不足，即認上訴人無進貨事實，顯為臆測之詞，蓋基於國內資源回收業之特性，大部分進貨無法取得憑證之現實情況，被上訴人推論不符經驗及論理法則，固以財政部98年4月8日令釋為其論據云云。惟納稅義務人有申報協力義務，稽徵機關對納稅義務人有課稅要件之存在，已據相當證據為證明；如納稅義務人為相反主張，納稅義務人對此有利事實負舉證責任。惟上訴人無法提出貨物運送簽收證明，足認上訴人與于廣公司間並無進貨事實；上訴人亦未能提示上開現金付款之資金來源證明，則難認上訴人有支付系爭貨款予于廣公司之事實。又因上訴人99年度營利事業所得稅，經剔除系爭進項金額10,959,802元後，申報淨利率皆已達同業利潤標準，依「財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣抵銷項稅額及虛列成本費用查處原則（下稱查處原則）」規定，99年度取具之不實進項憑證，應認定為有進貨事實；惟100年度營利事業所得稅，經剔除系爭進項金額910,227元後，申報淨利率未達同業利潤標準，該年度取具之不實進項憑證，應認定為無進貨事實，而上訴人所指被上訴人應指出上訴人實際交易對象為何乙節，顯與財政部80年7月16日號函揭示營業人收購廢棄物應依法取得進貨憑證，及財政部98年4月8日令釋揭示未能取得收據者，營業人可自行設簿登記，並由採購貨物之經手人，依事實記載並簽章證明及例外等意旨不符，自不足採。

(二)罰鍰部分

1、上訴人99年1至12月間進貨，未取得合法憑證，卻持于廣公司開立之不實統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，違章事證明確，有應注意、能注意而未注意之過失，依行政罰法第7條第1項規定，自應受罰。又上訴人自違章行為發生日（99年3月9日）至查獲日（101年5月24日）止累積留抵稅額最低金額為0元，經就各期實際扣抵數予以加總之漏稅額為547,992元，又因上訴人同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第5款規定，按行政罰法第24條第1項規定，應依營業稅法第51條規定，按漏稅額547,992元處以最高5倍之罰鍰計2,739,960元，與依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明認定應取得憑證總額10,959,802元處以5倍之罰鍰計547,990元，兩者相較從重者，本件應以營業稅法第51條第1項第5款規定為處罰之法據，被上訴人參酌財政部102年9月12日修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定「納稅義務人有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰……五、虛報進項稅額者。有進貨事實者：

（一）以加值型及非加值型營業稅法第19條第1項第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵。按所漏稅額處1倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處0.5倍之罰鍰。」，以上訴人於裁罰處分核定前未補繳稅款，乃按所漏稅額547,992元處1倍罰鍰547,992元。

2、上訴人於100年1至4月間無進貨事實，卻持于廣公司開立之不實統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，違章事證明確，有應注意、能注意而未注意之過失情事，應有過失，依行政罰法第7條第1項規定，自應受罰。又上訴人自違章行為發生日（100年3月12日）至查獲日（101年5月24日）止累積留抵稅額最低金額為0元，經就各期實際扣抵數予以加總之漏稅額為45,511元，被上訴人參酌修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，以上訴人於裁罰處分核定前未補繳稅款，乃按所漏稅額45,511元處以2.5倍之罰鍰計113,777元。已考量上訴人違章情節而為適切之裁罰，並無裁量不當或逾越為由，因將訴願決定及原處分均予維持，駁回上訴人在原審之訴。

五、上訴人上訴意旨略謂：

(一)被上訴人指稱上訴人於99年1月起至100年3月止，取得于廣公司開立統一發票計13張，金額合計11,870,029元，均屬違章，惟經上訴人就與本案相牽連之桃園地院101年度訴字第750號刑事判決書核對，發現100年3月開立統一發票，編號SY00000000金額910,227元統一發票，並未列入，乃課稅基礎明顯錯誤，原判決何又未說明理由，有不備理由之違法。

(二)補稅處分亦係負擔處分，機關對漏稅之要件事實亦應證明確實存在，否則補稅處分難謂合法；又稅捐處分直接影響人民財產權，其證明程度自應以「高度蓋然性」為原則，亦即適用「幾近於確實的蓋然性」作為訴訟上證明程度的要求，且法院得個案調整納稅義務人協力義務之證明程度。另關於租稅裁罰處分，國家行使處罰高權與課稅平等或稽徵便利無關，其證明程度自應達到使法院完全的確信（本院102年度判字第816號判決、97年度判字第432號判決及32年判字第16號判例參照）。本案被上訴人無積極證據證明上訴人有漏稅違章事實存在，原判決未予糾正，又僅依據于廣公司進貨憑證不足，即認定違章肯認裁處罰鍰，判決顯有理由不備或矛盾之違誤。

(三)因資源回收業進貨對象多以現金為之，出售者為拾荒者、個人、家戶、大樓社區、小型工廠等，均不願提供身分資料，不開立發票，故財政部爰以財政部80年7月16日函及98年4月8日令而為不需取得進貨憑證之意旨，以解資源回收業中小盤商困境。原判決已調查此情，被上訴人亦不爭執，足徵此為業界事實；甚者資源回收業因進貨無法取得憑證，在加值型營業稅制下，銷項稅額無進項稅額可扣抵，須以銷項稅額為應納稅額繳稅，實質稅負顯高於他行業，已屬不公，被上訴人無視該行業採現金交易之事實，不憑證據輕易認定無進貨事實，難平事理。且由101年尚專企業社之授權代理人陳永霖（亦于廣公司實際負責人）至被上訴人機關製作之「營業人負責人談話記錄表」，亦陳述公司進貨對象為老人家送來、公司直接送來的，並指明進銷貨「皆為現金交易」，足證資源回收業中小盤商進貨來源無法取得進貨憑證之事實。惟原判決以于廣公司進貨憑證不足，推論上訴人無向其進貨之事實，顯與資源回收業經驗及論理法則有違。

(四)依據桃園地院101年度訴字第750號判決、101年10月3日法院準備程序筆錄、101年11月20日法院審判筆錄及101年3月20日檢察官詢問筆錄之記載，足證陳曉如供述明顯前後矛盾。況依財政部78年8月3日台財稅第780195193號函釋意旨，被認定出售統一發票牟取不法之利益者，依法具有免予課徵營業稅之利益，則尚專企業社、于廣公司先前繳納之營業稅款依法可申請退還，尚未清繳之欠稅亦必須註銷，其間有莫大套利空間，而陳曉如於桃園地院101年度訴字第750號判決並未宣告其不法所得應歸還國庫，是上訴人有理由懷疑其犧牲他公司而免繳欠稅並謀取不法利益，請求原審法院調查，原判決未說明何以不採此部份之理由，有不備理由之違誤。

(五)本案被上訴人認定上訴人有無進貨事實，係依查處原則為認定標準，惟其並非法律，亦無法律授權，本案涉課稅併罰，被上訴人以查處原則認定有無進貨事實，顯違租稅法律，原判決援引查處原則認定事實，亦難謂可採。另尚專企業社及于廣公司為有實際從事資源回收買賣之合法組織，非虛設行號，既有實際交易，銷售貨物即有開立統一發票，縱開立有虛假，亦非全屬虛假，被上訴人無積極證據一律先認定無進貨事實。且既認定上訴人取得非實際交易對象發票，理應已查得上訴人實際交易對象，然被上訴人又無法舉證說明，憑臆測課稅，租稅法律形同虛設等語，求為廢棄原判決，及訴願決定與原處分均撤銷。

六、本院查：原判決駁回上訴人之訴，並無不合。茲就上訴意旨論斷如下：

(一)稅捐之繳納義務具有特定人（稅捐義務人）對於特定人（國家或地方自治團體）負有一定金錢上或財產上給付義務之特徵，而被定性為公法上債務關係。依法律要件分類說，稅捐債務成立之舉證責任即應由稅捐稽徵機關負擔。營業稅之銷項與進項金額之正差為課稅處分權利所由根據之事實，從而如有進項事實真偽不明之情形，原則上應由主張稅捐構成要件之稅捐債權人負擔客觀舉證責任。惟稅捐稽徵機關在核定稅額過程中，須稅捐債務人協同辦理者所在多有，學理上稱為「協力義務」，包括申報義務、記帳義務、提示文據義務等，係以證明有關課稅要件事實為目的，參酌行政訴訟法第135條第1項︰「當事人因妨礙他造使用，故意將證據滅失、隱匿或致礙難使用者、行政法院得審酌情形認他造關於證據之主張或依該證據應證之事實為真實。」之規定，應可認為如有因可歸責於稅捐債務人之事由，而妨礙事實關係解明之情形時（如違反協力義務），原則上可於自由心證之範圍內予以斟酌，而認為稅捐稽徵機關於該證據之主張為正當，或減輕其證明程度，其減輕之程度應視該事實或證據方法在稅捐債務人掌握範圍之程度而定，愈是事實或證據方法屬於其所支配的資訊或活動範圍者，愈應由其解明事實。從而，考慮營業人是否銷進貨之證據均掌握於稅捐債務人手中，稅捐稽徵機關要證明其「不存在」有實際上困難，此際，稅捐債務人如未盡其記帳、提示文據之協力義務，應可酌量減輕稅捐稽徵機關舉證證明之程度，始符合當事人間不利益負擔之公平。

(二)原判決以營業稅之進項稅額係列為稅捐債權之減項，屬稅捐債權之消滅事實，上訴人應證明其與于廣公司進貨事實之真實性，惟依于廣公司99至100年度列報之進項金額以及來源明細所載，主要係取具上訴人以外之中租迪和公司及其他廢棄物清除公司，而廢棄物清除之進項金額合計僅1,057,386元，且于廣公司尚需供應其他銷售對象，上開金額與系爭交易金額高達11,870,029元差異甚大，衡諸經驗法則及論理法則，于廣公司難有相當貨源可資供應上訴人，又被上訴人於復查階段函知上訴人提示與于廣公司交易之相關帳簿憑證、進銷項統一發票、進貨驗收單、銷貨送貨單及收付款證明文件等資料供核，上訴人均未提示，且未能提示現金付款之資金來源證明，易言之，就系爭13筆交易之物流及金流之查核結果，均足認上訴人與于廣公司並無實際交易事實。又于廣公司經辦會計之陳曉如為個人資金周轉調度，基於違反商業會計法之犯意，明知于廣公司與上訴人並無交易事實，接續開立不實之統一發票交付予上訴人作為進項憑證之犯罪事實，業經桃園地院101年度訴字第750號判決認定在案，據而肯認原處分以上訴人上開取具于廣公司之進項憑證為虛偽所計算之漏稅額。經核，原判決業已詳細論究上訴人所提各項主張如何不採之理由，指出陳永霖於101年6月28日在被上訴人處之談話紀錄，僅能證明于廣公司與鈞緯公司間之交易事實，尚難據以認定于廣公司與上訴人間有交易事實；財政部80年7月16日函及98年4月8日令釋均已敘明營業人收購廢棄物支付價款者，應依法取得統一發票、普通收據、個人一時貿易資料申報表或自行設簿登記等作為進貨憑證，但上訴人無法提出貨物運送簽收證明等物流及金流證據，查上訴人對於自己公司之交易對象為何、有無交易之事實，自較稽徵機關之被上訴人易於掌握，距離證據也最為接近，依司法院釋字第537號解釋意旨，上訴人負有提供相關事證之協力義務，乃上訴人始終未能提出其交易對象及交易事實之帳證，揆諸前揭說明，原判決認定上訴人取具虛偽憑證以充為營業稅進項憑證之論理，與證據法則、經驗法則要無不符。上訴意旨主張被上訴人無積極證據證明上訴人有漏稅違章事實存在，認定上訴人取得非實際交易對象發票理應查得上訴人實際交易對象，原判決未予糾正，又僅依據于廣公司進貨憑證不足，即認定違章肯認裁處罰鍰，判決顯有理由不備或矛盾之違誤云云，洵不足採。至上訴人所提桃園地院102年度簡字第98號判決之當事人與案情與本件無關，要無執為上訴有利之證據，合此敘明。

(三)按原處分係依據上訴人列報99年1月至100年4月間取具于廣公司之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之資料，調查其進貨事實之有無；而桃園地院上開判決則係依據檢察官偵查所取得之證據為憑，就商業會計法第71條第1款之構成要件所為之論斷，兩者未必一致。桃園地院101年訴字第750號判決未記載于廣公司100年3月開立編號SY00000000金額910,227元之統一發票，僅能認刑事案件未就上訴人取得101年訴字第750號系爭發票部分為處理，而無得據此反推上訴人取得系爭發票係基於真實交易。上訴人以前揭判決書未列載系爭發票即證其與于廣公司係有真實交易云云，容有誤解。又刑事案件本與行政事件事實之認定範疇及標準不同，是原判決自行依卷證資料而為事實審究，雖未論及該事實與刑事案件所認定之犯罪行為之差異，亦無違背法令可言，上訴意旨指稱原判決有不備理由之違法云云，自無可採。

(四)次按原判決係適用財政部99年10月13日修正「財政部各地區國稅局辦理營業人取得不實進項憑證扣抵銷項稅額及虛列成本費用查處原則」肆、四、（二）及五規定：「肆、查核原則：……四、符合下列各款之一者，按有進貨事實認定；跨年度案件按年度個別認定之……（二）未提示帳簿、憑證或已提示帳簿、憑證等資料但無法查核認定有無進貨事實，惟經查核該進貨與其營業有關，且有下列情形之一者……2.依該年度結算申報毛利率或淨利率達同業利潤標準者：...（3）未提示帳簿憑證，按申報淨利率認定。3.已提示帳簿憑證，申報或核定之毛利率或淨利率未達同業利潤標準，惟經剔除該進項金額後，毛利率或淨利率超過同業利潤標準，且自行依同業利潤標準毛利率或淨利率更正申報同年度營利事業所得稅，並補繳稅額者。五、未符合前項情形者，按無進貨事實認定。」作為認定上訴人有無進貨事實之依據之一。原判決係依上訴人99年度及100年度之申報，扣除各該年度取得于廣公司進項發票銷售額後，申報淨利率是否達同業利潤標準，作為其有無自于廣公司進貨之認定基礎。被上訴人以上訴人99年度淨利率已超過同業利潤標準2倍以上，從寬認定其有進貨事實，係對上訴人有利之處置。按上開查處原則係財政部依稅捐稽徵法、行政罰法、營業稅法、所得稅法、商業會計法、營利事業所得稅查核準則及財政部相關法令，為統一規範營業人取得不實進項憑證扣抵銷項稅額及虛列成本費用查處作業，以防杜逃漏維護租稅公平所訂定之行政規則，核與我國上揭現行法之相關規定相符，尚無逾越母法及法律保留原則，被上訴人自應予以援用。上訴人主張查處原則違反租稅法律原則，原判決援引查處原則認定事實，難謂可採云云，亦屬無據。

(五)至於上訴意旨主張依財政部78年8月3日台財稅第780195193號函釋意旨，被認定出售統一發票牟取不法之利益者，依法具有免予課徵營業稅之利益，則尚專企業社、于廣公司先前繳納之營業稅款依法可申請退還，尚未清繳之欠稅亦必須註銷，其間有莫大套利空間，而陳曉如於桃園地院101年度訴字第750號刑事判決並未宣告其不法所得應歸還國庫，是上訴人有理由懷疑其犧牲他公司而免繳欠稅並謀取不法利益，請求原審法院調查，原判決未說明何以不採此部份之理由，有不備理由之違誤云云，經核此項主張與本件違章之成立及判決結果毫無干涉，殊不足採。

(六)綜上，原判決對上訴人在原審主張如何不足採之論證取捨等事項，均詳為論斷，其所適用法規與本件應適用者並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無不適用法規或適用法規不當之違背法令情事。核上訴人之上訴無非重述其於原審提出而為原審不採之主張，或一己歧異之法律見解，並無理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異