最高行政法院(含改制前行政法院)104年度判字第433號

最　高　行　政　法　院　判　決

104年度判字第433號

上訴人

林書辰 送達處所：臺北郵局第10506號信

上訴人

箱

訴訟代理人

王子文律師

訴訟代理人

盧姵君律師

被上訴人

財政部北區國稅局

代表人

李慶華

送達代收人

陳詣惟

上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國103年12月25日臺北高等行政法院103年度訴字第1319號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人辦理96年度綜合所得稅結算申報，漏報受扶養親屬廖柏柔（更名前為廖若華）營利所得合計新臺幣（下同）157,778元，另未依所得基本稅額條例第12條第1項第3款規定，申報應計入基本所得額之出售未上市（櫃）及非屬興櫃臺灣立凱電能科技股份有限公司（下稱立凱公司）有價證券交易所得15,654,385元，經被上訴人查獲，核定基本所得額15,654,385元，基本稅額1,930,877元，補徵應納稅額1,930,877元，並處罰鍰1,900,447元。上訴人就有價證券交易所得及罰鍰處分不服，申請復查，經被上訴人103年1月14日北區國稅法二字第1030001213號復查決定（下稱原處分）駁回後，提起訴願亦經決定駁回，提起行政訴訟，經原審法院即臺北高等行政法院103年度訴字第1319號判決（下稱原判決）駁回。上訴人不服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：㈠94年11月間，上訴人任職之鴻運電子股份有限公司（下稱鴻運公司）經營陷入困境，負責人董鼎禾乃請託上訴人向銀行借款3,580,000元供鴻運公司週轉使用。因前述借款對上訴人而言實為鉅款，為使上訴人安心，董鼎禾於94年12月1日將其個人所有之立凱公司股票（下稱系爭股票）移轉至上訴人名下做為擔保，雙方約定若鴻運公司無力還款，即以系爭股票為償還工具，但因系爭股票未上市上櫃，缺乏流動性，不易變現，故特別約定若鴻運公司無力還款，則由董鼎禾負責處理出售事宜，上訴人依其指示賣出股票，並依其指示返還除擔保金額外之餘款。為求說服上訴人答應上述條件，董鼎禾與上訴人約定一旦出售系爭股票有獲利，除償還擔保金額外，另提供部分所得款項為上訴人之所得，即系爭股票售價30元以下股款歸董鼎禾所有，售價30元以上股款歸上訴人所有。嗣94年12月13日鴻運公司及其負責人董鼎禾與上訴人簽訂承諾書與同意書，上訴人為鴻運公司向銀行所貸款項於陸續自銀行撥款匯入上訴人台新國際商業銀行東基隆分行帳戶（帳號00000000000000）後，再將款項匯入鴻運公司帳戶。顯見系爭股票係鴻運公司負責人董鼎禾提供予上訴人之擔保品，並非上訴人財產。96年間上訴人依與董鼎禾間之上開約定，由董鼎禾與購買者洽訂以每股45元出售，再由上訴人辦理後續相關手續，於96年8月7日出售系爭股票，共計所得20,205,000元，依前揭約定方法分配結果，董鼎禾分得13,470,000元，上訴人分得6,735,000元。是上訴人因出售系爭股票所得僅6,735,000元，於繳交證券交易稅後，即認已完成所有繳稅義務，此後依董鼎禾指示，將其所得13,470,000元扣除擔保款項後，陸續交付完畢。㈡被上訴人以片面文件率然認定上訴人於94年12月1日以每股10元現金增資認股取得系爭股票，罔顧上訴人所提事證：⒈立凱公司提出之證券交易稅一般代徵稅額繳款書、該公司95年度營利事業投資人明細及分配盈餘表、96年度股東股票（股份、出資額）轉讓通報表及102年6月14日台立凱字第AS130614001號函等文件僅係立凱公司之紀錄文件，立凱公司並不知上訴人與董鼎禾間之私下約定，且當時立凱公司負責人張聖時亦向銀行借款供鴻運公司週轉使用，若董鼎禾將其個人所有系爭股票提供予上訴人當擔保品，張聖時卻無擔保品，對雙方關係易造成負面影響。被上訴人漠視上訴人所陳之事實，逕執片斷資訊認其核定之有價證券交易所得並無不合，顯屬無稽。⒉95年3月1日鴻運公司曾向民間借款，民間債權人要求鴻運公司財務長蔡紹嵩擔任連帶保證人，蔡紹嵩向董鼎禾要求提供其個人所有之立凱股票作為擔保，可證95年3月1日時系爭股票屬於董鼎禾所有，系爭股票僅係董鼎禾提供予上訴人之擔保品，並非上訴人所有。上訴人因協助鴻運公司向銀行貸款之故，方有權要求董鼎禾提供擔保，進而有此意外所得，否則豈能驟然獲得幾近上訴人年收入6倍之鉅額款項。被上訴人罔顧商業社會約定方式之變化與上訴人提出之事實與證明，僅以其方便適用法律之方式處理本案，顯屬不當。㈢95年初，鴻運公司陸續積欠地下錢莊大筆款項。鴻運公司於該年7月下市，董鼎禾名下所有銀行帳戶亦遭凍結，為求與地下錢莊協議減少還款事宜，經與上訴人協商並獲同意，依照先前約定，積極處分系爭股票，終於在96年以溢價4.5倍賣出。董鼎禾鑑於處分系爭股票所得金額並不足全額償還多間地下錢莊，需將總款項分成數筆，與每間錢莊各自談判打折。為避免遭受單一錢莊暴力討債一次獲取，造成無餘款與其他錢莊談判，因而要求上訴人依其需求，視與錢莊談判進度分批將款項以現金秘密交付予其使用。故既無帳戶可供匯款，亦不能以匯款方式交付，只能逐筆依董鼎禾指示領現秘密交付，並要求董鼎禾簽收。在董鼎禾無銀行帳戶得以使用之情況下，若要將此近13,470,000元全數提領後以現金交付，由董鼎禾在地下錢莊環繞的環境下以現金保存這筆收入，才屬不合常情。㈣董鼎禾未於當年度申報此筆所得，顯係不知該等規定，況董鼎禾針對此筆收入，業已補辦申報繳納手續。上訴人已舉出之證據足以為主張事實之證明，被上訴人以改制前行政法院36年判字第16號判例意旨逕認上訴人之主張不可採，卻未說明不採原因。又董鼎禾繳納稅款亦屬納稅義務人之義務，不可因被上訴人之錯誤核定，而將董鼎禾之納稅義務歸於上訴人，原處分違背量能課稅原則。㈤上訴人誠實申報繳納證券交易稅，經稽徵機關核稅完成，未曾收到任何補稅或補申報通知，從上訴人行為觀之，自可認定稅捐義務完成，已無注意義務，無過失可言；且上訴人既已申報證券交易稅，顯見並非故意漏報此筆所得。依行政罰法第7條第1項之規定，對本件應不予處罰。退而言之，若認上訴人確有過失，被上訴人亦應適用同法第8條但書規定，按本件情節減輕或免除處罰，以符法律規定云云，為此求為「訴願決定及原處分均撤銷」之判決。

三、被上訴人則以：㈠有價證券交易所得：⒈上訴人於96年8月7日以每股45元將系爭股票99,000股、200,000股及150,000股（共計449,000股）分別出售予王秋燕、許碧雲及陳金裕3人，成交總價額20,205,000元（45元×449,000股）。又系爭股票係上訴人於94年12月1日以每股10元現金增資認股取得，依行為時有價證券交易所得計入個人基本所得額查核辦法（101年11月22日修正名稱為個人證券交易所得或損失查核辦法，下稱查核辦法）第2條第1款、第4條第1項、第8條第1項、第10條第3款及第12條規定，以其交易時之成交價格，減除原屬取得成本及必要費用（證券交易稅及手續費）後之餘額為所得額，被上訴人據以核定有價證券交易所得為15,654,385元（20,205,000元－4,490,000元－60,615元），並無不合。⒉依立凱公司102年6月14日函略以，上訴人係於94年12月1日以現金增資方式取得股票，其繳付股款方式為現金匯款，無從證明立凱公司之股票係因上訴人用以擔保而取得。又上訴人取得系爭股款後，雖於96年8月10日至97年6月18日間自同帳戶以現金提領或匯款匯出金額合計20,159,090元，其中96年12月25日及97年6月18日分別匯款2,275,040元及1,257,760元，其受款人為上訴人本人，其餘皆為現金提領，上訴人雖提示董鼎禾收受現金之簽收單影本，主張其自96年8月10日至98年1月23日間，自存摺提領現金合計10,846,000元，係其依約定應交付予董鼎禾之股款，惟上訴人於96年8月8日取得系爭股票出售款，其返還股票出售款遲延期間長達1年5個月，交易型態不合常情，僅能認定其有現金提領，不能證明上訴人與董鼎禾間確有因系爭股票出售而有相關資金之收付情事。⒊不能因上訴人於稽徵機關查獲並做成復查決定後，董鼎禾依上訴人通知補報補繳稅款而影響本件之核定。況財政部臺北國稅局文山稽徵所並未將董鼎禾該次補申報資料併入予以核定，且被上訴人於103年5月26日以北區國稅法二字第1030009256號函將本件查核結果通報該稽徵所，請自行申報案依法核辦。㈡罰鍰：上訴人未申報所得基本稅額條例第12條第1項第3款規定之有價證券交易所得15,654,385元，違章事證明確。又本件上訴人因出售立凱公司股票而獲有所得，金額尚非微小，上訴人當年度實際有多少所得，係在其管領範圍內，本人知之最詳，則當年度既有系爭所得，即應據實申報，系爭有價證券交易所得既經核定如前，其未就實際所得予以申報，有應注意，能注意，而不注意之情事，核有過失，被上訴人就其所漏稅額分別處0.4倍及1倍罰鍰，實已考量上訴人之違章程度所為之適切裁罰，並無違誤等語，資為抗辯。

四、原判決略以：㈠上訴人雖主張系爭股票係鴻運公司負責人董鼎禾個人所有並提供做為其受委託為鴻運公司向銀行借款3,580,000元之擔保，且系爭股票出售後實際歸屬其之所得僅6,735,000元，其餘13,470,000元為董鼎禾所分得，不應全數計入其個人之基本所得額云云，並提出上訴人與鴻運公司就委託借款事宜於94年12月13日簽訂之承諾書及上訴人與董鼎禾就擔保借款事宜於同日簽訂之同意書為證。惟查，系爭股票係上訴人於94年12月1日以現金增資方式直接取得，並無由董鼎禾取得後再移轉予上訴人之情，業經立凱公司函復明確，上訴人所提上開同意書約定事項二、㈠載以「甲方（按即董鼎禾）同意擔保第1點債權，並將其所有之立凱電能科技股份有限公司股份共計449,998股……移轉至乙方（按即上訴人）名下，用以擔保第1點債權。」，顯與事實不符。又出售系爭股票所得款項20,144,385元（扣除證券交易稅款60,615元）係全數匯入上訴人帳戶，已據上訴人自陳在卷，並有上訴人渣打銀行活期存款/活期儲蓄存款帳戶存摺影本可參。上訴人雖提示其帳戶存簿提款紀錄以及董鼎禾出具之簽收單，稱其已將依約應屬董鼎禾分得之款項13,470,000元陸續交付予董鼎禾云云，然上訴人帳戶存簿提款紀錄僅得證明上訴人有現金提領之事實，尚不能證明上訴人與董鼎禾間確有相關資金之支付情事，至於董鼎禾收受現金之簽收單，因依上訴人所陳及其提出之資料所示，上訴人僅交付10,846,000元予董鼎禾，與前述董鼎禾應分得款項13,470,000元，已有不符，與上訴人另以董鼎禾「應分股配股款13,470,000元減去其應負擔之證券交易稅60,615元與擔保債權約255萬元剩餘10,859,385元」之計算結果，金額亦有未合；且上開10,846,000元係由上訴人自96年8月10日起至98年1月23日止，以長達1年6個月期間分20次陸續交付，除其中96年12月27日之1,026,000元係以匯款方式為之外，其餘均為現金交付，每次交付金額最多1,880,000元，最少90,000元，其餘交付金額均為數十萬元，其數額非少，竟以現金提領交付，均與常情不合，尚非上訴人以董鼎禾因積欠多數地下錢莊欠款，出售系爭股票所得金額不足以全額償還，為避免遭受單一錢莊暴力討債一次獲取，乃要求上訴人依其與錢莊談判進度分批將款項以現金秘密交付云云可為合理解釋，遑論上訴人提出之電話留言檔案及電子郵件並不足證所稱民間借款即係地下錢莊借款或有暴力討債情事。況上訴人於96年8月8日即取得系爭股票出售款，若如上訴人所言，系爭股票係做為其受委託為鴻運公司向銀行借款之擔保，則在出售後理應立即清償擔保借款，以免除上訴人身為借款債務人而受銀行追償之風險，且依上訴人所陳，其自96年8月10日起至98年1月23日止共計交付董鼎禾10,859,385元，亦係減除董鼎禾應負擔之證券交易稅60,615元以及擔保債權約2,550,000元後計算而得，依此而論，上開擔保債權至遲應於98年1月前清償完畢，否則即無從彙算得出董鼎禾實際所得款項應為10,859,385元，並由上訴人於98年1月23日前交付10,859,385元，惟上訴人陳報貸款清償完畢日期分別為99年12月14日（誠泰銀行）、101年12月13日（台新銀行、中國信託）、98年12月27日（花旗銀行），二者顯然矛盾、不符。是上訴人主張出售系爭股票實際歸屬其之所得僅6,735,000元云云，洵非可採。被上訴人核定，並無違誤。至董鼎禾於103年2月17日以郵寄方式補報有價證券交易所得13,470,000元，係在被上訴人為本件核定之後，其補申報資料亦未經稅捐稽徵機關併入予以核定，且系爭股票買賣與之無涉，復經認定如前，故上開認定自不受董鼎禾事後補申報之影響。㈡本件上訴人96年度因出售系爭股票而有應計入個人基本所得額之有價證券交易所得15,654,385元，既經認定如前，則上訴人自應就上開有價證券交易所得，依所得基本稅額條例規定計算、申報並繳納所得稅，上訴人未予計算及申報，即構成同條例第15條第2項規定之違章，且就上開違章行為核有過失，自應受罰。上訴人徒以被上訴人為稅捐稽徵機關，於其當年度申報時猶未發現有本件違章行為，苛求上訴人熟稔法律規定，顯不合理，並進而主張上訴人未申報系爭有價證券交易所得並無過失云云，自不足採。是被上訴人依據行為時所得基本稅額條例第15條第2項規定，並參酌財政部所頒裁罰金額或倍數參考表關於所得基本稅額條例（綜合所得稅）第15條第2項之規定，按所漏稅額1,911,894元分別處以0.4倍及1倍罰鍰合計1,900,447元，未逾越法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量上訴人違章程度所為之合義務性裁量，並無違誤。另財政部發布之裁罰金額或倍數參考表與本件相關部分，迄至本件言詞辯論終結時並未變更等語，資為論據，因將訴願決定及原處分予以維持，駁回上訴人在原審之訴。

五、上訴人主張原判決違背法令，上訴意旨略以：㈠稅捐課徵之法令如有變動，稅捐稽徵法第48條之3明訂應依「裁處時」之法令辦理，所謂「裁處」，依本院89年9月份第1次庭長法官聯席會議決議意旨，包括「訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決」，原判決之言詞辯論終結時為103年12月4日，當時所得基本稅額條例第12條已刪除「未在證券交易所上市或未在證券商營業處所買賣之公司所發行或私募之股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明其權利之證書」納入個人基本所得稅額之規定，乃原判決就此不察，適用修正前之法令維持原處分及訴願決定，判決顯有適用法令錯誤。㈡本件應適用101年8月8日頒布修正，102年1月1日施行之所得基本稅額條例第12條第1項第3款之規定，退步言之，若認本件應適用舊法，則原判決適用98年12月8日修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數表，亦為判決理由矛盾。㈢本件被上訴人於裁罰時，均未綜合審查上訴人違反行政法上義務行為應受責難之程度、所生影響、違反行政法上義務所得之利益及其他相關情狀等而為裁處，使責罰相當，卻逕依倍數參考表規定，按所漏稅額處以最高額一倍罰鍰，而未具體說明上訴人之「違章行為」，何以應處該罰鍰之理由，構成不行使法規授與之裁量權，亦為判決不備理由。㈣原處分裁處罰鍰處分，為裁罰性不利處分，屬行政罰，被上訴人裁罰時未實質審酌上訴人是否具故意或過失等責任原則，原判決未察逕謂屬合義務性裁量，亦為判決不備理由。㈤行政處分之作成應由行政機關依職權調查，惟原判決未就上訴人所提出之證據為調查，僅憑推測事實之方式逕認系爭股票非因擔保而取得，且未說明訴外人董鼎禾之現金簽收單不足採信之理由，顯為判決不備理由云云。

六、本院查：

㈠按「個人之基本所得額，為依所得稅法規定計算之綜合所得淨額，加計下列各款金額後之合計數……下列有價證券之交易所得：㈠未在證券交易所上市或未在證券商營業處所買賣之公司所發行或私募之股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明其權利之證書。……第1項第3款規定有價證券交易所得之查核……由財政部定之。」，行為時所得基本稅額條例第12條第1項第3款第1目及第4項定有明文。次按「本條例第12條第1項第3款所稱有價證券，指下列股票、證書或憑證：於中華民國95年1月1日以後出售時，屬未在證券交易所上市或未在證券商營業處所買賣之公司所發行或私募之股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明其權利之證書。」；「有價證券交易所得之計算，以交易時之成交價格，減除原始取得成本及必要費用後之餘額為所得額。」；「第2條第1款規定之有價證券交易所得，應於買賣交割日所屬年度，計入基本所得額。」；「第4條所定成本，於股票、新股權利證書、股款繳納憑證及表明股票權利之證書，依下列規定認定：……因公司現金增資而取得者，以發行價格為準。」；「第4條及第5條所稱必要費用，指證券交易稅及手續費。」，行為時有價證券交易所得計入個人基本所得額查核辦法（現為個人證券交易所得或損失查核辦法）第2條第1款、第4條第1項、第8條第1項、第10條第3款及第12條分別設有規定。又按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」；「營利事業或個人未依本條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現有依本條例規定應課稅之所得額者，除依規定核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」，行為時所得稅法第71條第1項前段及所得基本稅額條例第15條第2項分別定有明文。另按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」；「不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。」，行政罰法第7條第1項及第8條設有規定。再按「個人未依本條例規定計算及申報基本所得額……未申報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得……處所漏稅額0.4倍之罰鍰。……未申報所得屬前二點以外之所得……處所漏稅額1倍之罰鍰。」，稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（所得稅法部分─所得基本稅額條例第15條第2項）設有規定。末按「納稅義務人已依所得稅法規定辦理綜合所得稅結算申報，但未依所得基本稅額條例規定計算及申報基本所得額，經稽徵機關調查，發現短漏報依同條例第12條第1項規定應計入基本所得額之綜合所得淨額及各款規定之所得額或金額，致短漏基本稅額者，應依同條例第15條第2項規定處罰。」，有財政部100年1月10日台財稅字第09904154480號令釋可參，該令釋核與相關法規，並無不合。

㈡本件係上訴人於96年8月7日以每股45元將系爭股票即未上市、上櫃及非屬興櫃之立凱公司股票99,000股、200,000股及150,000股（共計449,000股）分別出售予王秋燕、許碧雲及陳金裕3人，成交總價額20,205,000元（45元×449,000股），有立凱公司96年度股東股票（股份、出資額）轉讓通報表、證券交易稅一般代徵稅額繳款書、線上查詢一般繳款書檔、立凱公司95、96年度營利事業投資人明細及分配盈餘表（原處分卷第92-103頁）可稽。而系爭股票係上訴人於94年12月1日以現金增資方式取得，每股取得單價10元，其繳付股款方式為現金匯款，亦經立凱公司以102年6月14日台立凱字第AS130614001號函復明確（原處分卷第6頁），並有該公司營業稅稅籍資料查詢作業資料及96年度公司股東股票（股份、出資額）轉讓通報表（原處分卷第108-109、93頁）可按。是被上訴人以交易時之成交價格20,205,000元，減除原始取得成本4,490,000元（10元×449,000股）及必要費用（證券交易稅60,615元）後之餘額為所得額，據以核定有價證券交易所得為15,654,385元（20,205,000元－4,490,000元－60,615元）。又綜合所得稅係採自行申報制，而辦理所得稅申報時，應依所得基本稅額條例規定計算、申報及繳納所得稅，為所得基本稅額條例第5條第2項所明定，上訴人96年度因出售系爭股票而有應計入個人基本所得額之有價證券交易所得15,654,385元，未予計算及申報，構成同條例第15條第2項規定之違章。被上訴人依據行為時所得基本稅額條例第15條第2項規定，並參酌財政部所頒裁罰金額或倍數參考表關於所得基本稅額條例（綜合所得稅）第15條第2項之規定，就上訴人96年度漏報受扶養親屬廖柏柔營利所得157,778元，以及未申報應計入基本所得額之出售系爭股票有價證券交易所得15,654,385元，按所漏稅額1,911,894元分別處以0.4倍及1倍罰鍰合計1,900,447元。上訴人就有價證券交易所得及罰鍰處分不服，申請復查，經被上訴人103年1月14日北區國稅法二字第1030001213號復查決定（即原處分，訴願卷1第9-17頁）駁回後，提起訴願亦經決定駁回（原審卷第15-27頁），提起行政訴訟，經原審法院以原判決駁回。上訴人不服，提起本件上訴，主張原判決違背法令，請求廢棄，核其主張各節，並非可採，茲說明如下。

㈢上訴人主張原判決未依職權調查及說明理由，即認上訴人系爭立凱公司股票非因擔保而取得，及訴外人董鼎禾之現金簽收單不足採信，理由不備，其判決違背法令云云。經查，原判決已調查敘明：系爭股票係上訴人於94年12月1日以現金增資方式直接取得，並無由董鼎禾取得後再移轉予上訴人之情，業經立凱公司函復明確（原處分卷第6頁）。出售系爭股票所得款項20,144,385元（扣除證券交易稅款60,615元）係全數匯入上訴人帳戶，已據上訴人自陳在卷，並有上訴人渣打銀行活期存款/活期儲蓄存款帳戶存摺影本在卷可參。上訴人雖提示其帳戶存簿提款紀錄以及董鼎禾出具之簽收單，稱其已將依約應屬董鼎禾分得之款項13,470,000元陸續交付予董鼎禾，然上訴人帳戶存簿提款紀錄僅得證明上訴人有現金提領之事實，尚不能證明上訴人與董鼎禾間確有相關資金之支付情事。依上訴人所提出之資料所示，上訴人僅交付10,846,000元予董鼎禾，與前述董鼎禾應分得款項13,470,000元，尚有未符，另上訴人以董鼎禾「應分股配股款13,470,000元減去其應負擔之證券交易稅60,615元與擔保債權約255萬元剩餘10,859,385元」之計算結果，金額亦有未合。上開10,846,000元係由上訴人自96年8月10日起至98年1月23日止，以長達1年6個月期間分20次陸續交付，除其中96年12月27日之1,026,000元係以匯款方式為之外，其餘均為現金交付，每次交付金額最多1,880,000元，最少90,000元，其餘交付金額均為數十萬元，其數額非少，竟以現金提領交付，凡此均與常情不合等語（參見原判決第10-12頁）。則原判決所認上訴人系爭立凱公司股票非因擔保而取得，訴外人董鼎禾之現金簽收單不足採信等情，其論證說明，核屬有據，並無理由不備之違法。上訴人主張原判決違背法令云云，自非可採。

㈣上訴人主張稅捐課徵之法令如有變動，依稅捐稽徵法第48條之3規定，應依「裁處時」之法令辦理，原判決適用98年12月8日修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數表，亦屬理由矛盾，其判決違背法令云云。經查，從新從輕原則係適用於違反稅捐義務而裁處之行政罰，如罰鍰金額或倍數修正之情形，尚不及本稅之課徵。故納稅義務人對於租稅負擔，不能適用從新從輕原則，課徵本稅之法律規定雖於行為後經修正，本稅仍適用行為時之法律。是本件本稅部分，並無從新從輕原則之適用。至於罰鍰部分，按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」，稅捐稽徵法第48條之3定有明文。經查，本件罰鍰適用之所得基本稅額條例第15條第2項及其稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，被上訴人業已按最新且裁罰倍數最輕之參考表予以裁處，有該稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（所得稅法部分─所得基本稅額條例第15條第2項）附本院卷可稽，並無不合。上訴人上開主張，揆諸前揭規定及說明，核屬誤會，自不足採。

㈤上訴人主張原處分未審酌上訴人是否具故意或過失等責任，原判決予以維持，其判決違背法令云云。經查，本件上訴人因出售系爭股票而獲有所得，金額尚非微小，上訴人當年度實際有多少所得，係在其管領範圍內，本人知之最詳，則當年度既有系爭所得，即應據實申報，其未就實際所得予以申報，有應注意，能注意，而不注意之情事，核有過失；據此，原處分以上訴人未申報所得基本稅額條例第12條第1項第3款規定之有價證券交易所得15,654,385元，違章事證明確，核無不合。而原判決審認上訴人96年度因出售系爭股票而有應計入個人基本所得額之有價證券交易所得15,654,385元，未予計算及申報，構成同條例第15條第2項規定之違章，且就上開違章行為核有過失，自應受罰，上訴人主張未申報系爭有價證券交易所得並無過失云云，自不足採等情，據而維持原處分，亦無違誤。上訴人上開主張，依前所述，並非可採。

㈥上訴人復主張原處分未審酌相關情狀而為裁處，逕依倍數參考表按所漏稅額處以最高額一倍罰鍰，於法未合，原判決予以維持，其判決違背法令云云。經查，財政部為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀標準可供參考，爰訂定裁罰倍數參考表，分別就相關稅法中裁罰之行為特性、違章金額等一切情狀，考量行政罰法第18條規定所示，訂定裁量基準，以供下級機關於具體典型違章事件，一體適用，被上訴人自得據以適用。又依所得基本稅額條例第15條第2項規定，上訴人未依所得基本稅額條例規定計算及申報基本所得額，應按補徵稅額處3倍以下之罰鍰，本件被上訴人按所漏稅額分別處0.4倍及1倍罰鍰，並非以最高倍數3倍裁處。而原判決係以原處分依據行為時所得基本稅額條例第15條第2項規定，並參酌裁罰金額或倍數參考表關於所得基本稅額條例（綜合所得稅）第15條第2項之規定，就上訴人96年度漏報受扶養親屬廖柏柔營利所得157,778元，以及未申報應計入基本所得額之出售系爭股票有價證券交易所得15,654,385元，按所漏稅額1,911,894元分別處以0.4倍及1倍罰鍰合計1,900,447元，未逾越法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量上訴人違章程度所為之合義務性裁量等情，據以維持原處分，揆諸前揭規定及說明，並無不合。上訴人上開主張，亦非可採。

㈦綜上所述，原判決認本件原處分，認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。且上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第二庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異