最高行政法院(含改制前行政法院)107年度裁字第63號

最　高　行　政　法　院　裁　定

107年度裁字第63號

上訴人

周輝啟

訴訟代理人

吳榮昌 律師

被上訴人

財政部北區國稅局

代表人

王綉忠

上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國106年11月14日臺北高等行政法院106年度訴字第1132號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。

二、緣上訴人民國93年度綜合所得稅結算申報，於列舉扣除額項下列報捐贈所有坐落新北市○○區○○段494地號土地（持分1/5，面積151.33平方公尺；下稱系爭土地）予彰化縣員林市公所（改制前為員林鎮公所）之捐贈扣除額新臺幣（下同）6,089,448元；被上訴人初查，以上訴人涉有安排墊高捐贈土地取得成本之買賣資金流程情事，乃按系爭土地公告現值6,089,448元之16%，核定土地捐贈扣除額為974,312元，並核定上訴人當年度綜合所得總額10,563,490元，綜合所得淨額7,807,182元，補徵應納稅額1,943,259元。上訴人不服，申請復查、提起訴願，均遭駁回，向臺北高等行政法院（下稱原審）提起行政訴訟，經原審101年度訴字第808號判決：「原告之訴駁回。」復提起上訴，經本院以102年度判字第103號判決：「原判決廢棄。訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。」嗣被上訴人依判決撤銷意旨，以106年2月22日北區國稅法二字第1060002802號重核復查決定：「復查駁回。」上訴人仍表不服，再向財政部提起訴願，遭決定駁回，復向原審提起行政訴訟，嗣經原審判決駁回後，提起上訴。

三、本件上訴人對於原審判決上訴，主張：㈠上訴人於復查申請書中已就系爭土地取得成本詳予說明，並檢附土地買賣契約書及付款資料以為附證，已善盡提具土地取得成本確實證據之協力義務。至於原地主林宜長以多少價額出賣系爭土地予張家禎，屬林宜長及張家禎之契約關係，與上訴人無涉。又土地買賣、贈與、價金如何約定等處分行為，皆屬契約自治原則所保障之範疇，至於土地變現性差與依法應以土地公告現值認定，係屬二事不得混為一談，被上訴人不得主觀臆測變現性差，即不以上訴人之取得成本來認定土地捐贈之申報價額，上訴人並未虛列捐贈扣除額。㈡系爭處分適用之所得稅法第17條之4及其授權制定之個人以非現金財產捐贈列報扣除金額之計算及認定標準違反法律溯及禁止原則，而前開法令是否違憲，顯然於該案件之裁判結果有影響，本件應有裁定停止訴訟，聲請大法官解釋之必要。爰請本院裁定停止訴訟，就所得稅法第17條之4規定聲請大法官解釋。㈢本件應依行為時有效之所得稅相關法令，按系爭土地捐贈時之公告土地價值認列捐贈列舉扣除額，詎被上訴人依捐贈時公告土地現值之16%核認系爭土地捐贈扣除額，實有違法。㈣92年度以前之綜合所得稅結算申報，納稅義務人得依法捐地節稅，財政部皆依法准許納稅義務人以捐贈土地之公告現值列報土地捐贈列舉扣除額。人民依法捐地節稅已行之有年，數十年來已形成行政上之慣例，在法律未修改前，納稅義務人已對財政部如何核定土地捐贈列舉扣除額之金額產生信賴，並著手買地進行節稅之規劃，除非法律有所變更，財政部不得任意變更核定基準，否則即有違信賴保護原則。又財政部92年6月3日台財稅字第0920452464號函釋業經司法院釋字第705號解釋宣告違憲，該函即自始、當然、確定無效，故納稅義務人應仍得信賴既有之行政慣例，並主張信賴保護原則。㈤上訴人以公告現值計算土地捐贈列舉扣除額符合租稅法律主義；反觀系爭處分僅考量稅收流失，未考量政府所得之利益，非本於立法意旨所為之釋示，與租稅法定主義有違。被上訴人未全盤考量所得稅法捐地抵稅的立法原意，亦未考量捐地節稅制度長遠來說對國家整體財政之貢獻，系爭處分抹煞立法者之租稅優惠立法目的，明顯有法規適用之違法等語。上訴意旨雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，無非重述其在原審提出而為原審所不採之主張，或重申其一己之法律見解，並就原審已論斷者，泛言不備理由，或就原審所為論斷，泛言其適用法規不當，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。至上訴人聲請就所得稅法第17條之4釋憲乙節，惟依原判決所述：被上訴人依同條規定核定系爭土地捐贈扣除額，並未違反法安定性原則或信賴保護原則，核無不合；且依該條立法理由，該條即係依司法院釋字第705號解釋宣示捐贈公設保留地土地捐贈列舉扣除金額之計算，僅以函釋意旨核定，違反法律保留原則而違憲之意旨，所新增之法律明文規定，所以本件應無裁定停止訴訟聲請釋憲之必要，併此敘明。

四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

最高行政法院第四庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異