最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第00354號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度判字第00354號

上訴人

甲○○

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄

上列當事人間贈與稅事件，上訴人對於中華民國95年7月19日臺北高等行政法院94年度訴字第2451號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人為共德營造工業股份有限公司(下稱共德公司)之負責人，財政部臺灣省北區國稅局(下稱北區國稅局)於查核共德公司86年度營利事業所得稅結算申報案件，以該公司於民國86年10月3日自上訴人取得鷹架22,500組及挖土機3台(下稱系爭機具)，經公證鑑定總價計新台幣(下同)30,175,000元，僅取具讓渡書並未取具合法憑證，乃以92年2月18日北區國稅法一字第0920005873號函請該公司提供有無贈與相關資料以供辦理，共德公司主張係付予現金並取有貼足印花收據作為合法憑證，非無償贈與而為買賣行為等語，惟該局認未能提供有關買賣現金事實之具體憑證，遂以93年3月10日北區國稅法一字第0930007419號函檢送相關事證資料，通報被上訴人依行為時(下同)遺產及贈與稅法第4條第2項(原判決第1頁誤植為第2「款」)規定，核定上訴人86年度贈與總額為30,175,000元，淨額29,175,000元，除發單補徵贈與稅額7,968,500元外，並按應納稅額處1倍之罰鍰計7,968,500元。上訴人不服，主張確係有償讓渡，並無贈與情事云云，申經復查結果略以：經核共德公司86年10月3日(復查決定第2頁誤植為「1」月3日)轉帳傳票記載，借記機具設備30,175,000元，貸記現金75,000元，預付機具設備款9,300,000元，已收資本20,800,000元，再核上訴人就共德公司86年度增資所需繳納之股款20,800,000元係以系爭機具之部分價款作價出資；乃核減贈與額20,800,000元(本院按：實為核減贈與額20,800,000元及75,000元，共計20,875,000元，此觀原處分卷所附「審查結果增減金額變更比較表」之「擬追減金額(比較增減)」欄暨復查決定主文第1項後段文字敘述「變更核定贈與總額為9,300,000元」即明)及罰鍰6,712,500元，變更核定贈與總額為9,300,000元，淨額為8,300,000元，因而變更核定補徵贈與稅額1,256,000元及處罰鍰1,256,000元。上訴人就其不利部分即核定贈與總額為9,300,000元部分，仍表不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、上訴人起訴主張：共德公司列有系爭機具之帳冊報表及財產目錄等已經各會計師簽證，又經北區國稅局核定在案，可證明共德公司86年間有購進系爭機具且已付現金之事實，並非上訴人贈與給共德公司；另北區國稅局曾於89年12月20日以共德公司就系爭機具未取得合法憑證為由處以進價5％罰鍰，經該公司復查訴願後撤銷，不料北區國稅局又將本案移至被上訴人以贈與稅事件對上訴人處罰；且查系爭機具中均未有9,300,000元之物品，原處分何以就該金額認定為贈與，實不合邏輯；又該9,300,000元部份，係上訴人抵付先前向共德公司之陸續借款，且該等原借據至86年10月3日因該公司增資時已沖轉同時將預借之收據退回，上訴人不知會被再查且共德公司係家族企業，將借據撕毀也係人之常情等語，求為判決訴願決定及原處分均撤銷。

三、被上訴人則以：北區國稅局查核共德公司86年度增購系爭機具30,175,000元之原始憑證時，該公司雖表示係向上訴人購買，惟無法提出支付價款證明，核屬無償讓渡。上訴人主張系爭9,300,000元係抵付其先前向公司之借款，惟聲稱借據已作廢撕毀，是此部分因上訴人無法提出相關證明供核，被上訴人認屬上訴人「無償」將其財產讓與公司，課徵贈與稅及處1倍罰鍰，並無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審駁回上訴人在第一審之訴，係以：查：「……因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。……」司法院釋字第537號解釋在案；雖當事人間財產之移轉，為私法自治範疇，惟當事人間係出於何原因而移轉，稽徵機關無從得知，是對於該財產移轉行為，既為當事人所發動，故稽徵機關依據稅捐稽徵法第30條暨遺產及贈與稅法之規定行使調查權，當事人應就所主張該移轉行為之實質關係及有關內容，負協力之義務。查上訴人主張部分出售系爭機具款項9,300,000元，係抵付其先前向公司之借款，如此高額之借款，衡情借貸當事人間當有相關借款憑證或資金流程等可稽，惟上訴人始終未能提出向公司借款之相關事證，是被上訴人認該9,300,000元部份，屬上訴人無償將其財產讓與公司，自屬有據等詞，為其判斷之基礎。

五、本院按：(一)按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」為行為時遺產及贈與稅法第3條第1項及第4條第2項所明定。次按行政法院應依職權調查事實關係，不受當事人主張之拘束；行政法院於撤銷訴訟，應依職權調查證據，行政訴訟法第125條第1項、第133條前段分別定有明文，是行政法院在審理案件時應盡闡明義務，使當事人盡主張事實及聲明証據之能事，並盡職權調查義務，以查明事實真相，避免真偽不明之情事發生，惟如已盡闡明義務及職權調查義務後，事實仍真偽不明時，則作舉証責任之分配，使應負舉證責任之人負擔該不利之結果。於贈與稅案件，原則上應由稅捐稽徵機關負有贈與存在之舉證責任，惟涉案人民應負協力義務，應無疑義。(二)本件依共德公司86年10月3日轉帳傳票記載系爭機具自上訴人移轉與該公司之會計分錄為：「借記機具設備30,175,000元，貸記現金75,000元，預付機具設備款9,300,000元，已收資本20,800,000元」(下稱系爭會計分錄)，此乃業經被上訴人及原審查核並審認之事實，亦有該轉帳傳票、上列除「現金」科目以外之其餘會計科目之86年全年度之總分類帳影本附原處分卷在案。原審以上訴人未能盡協力義務而提出向共德公司先前借款之相關事證為由，因而維持原處分、訴願決定認定系爭9,300,000元屬上訴人「無償」將其財產讓與共德公司，固非無見。惟查：「預付機具設備款」乃一資產科目，其增加應列於借方，表示該資產預期會於未來(例如本件之86年10月3日)能直接或間接增加企業之現金或約當現金，或減少現金或約當現金流出企業，則系爭會計分錄中之「預付機具設備款」資產科目既然係列於貸方，即表示為該公司資產之減少，以取代原來應發生「減少現金或約當現金流出共德公司」之情形，且該資產原來應有借方餘額始可供日後於86年10月3日系爭會計分錄將之沖銷；換言之，由上開未經被上訴人質疑其真正之共德公司所為系爭會計分錄內容可知，系爭機具於共德公司及上訴人間之移轉尚非可驟斷如被上訴人及原審所言之「無償」性質，而係以「預付機具設備款」之減少作為代價，且與上訴人所為系爭9,300,000元係抵付上訴人先前向共德公司之借款之主張並無明顯不符，則該「預付機具設備款」科目之原來借方餘額之由來或明細，究竟為何？其原來借方餘額是否即係支付現金或約當現金與上訴人作為代價而可證上訴人之主張為可採？即有查明之必要，詎原審未進一步依職權調查此事實關係，即認系爭機具之移轉為遺產及贈與稅法第4條第2項之「無償贈與」，已嫌速斷。又本件原處分除對上訴人補稅外，尚有加計1倍罰鍰，惟原審維持原處分及訴願決定之理由，僅係就本稅部分加以論駁，對於上訴人有如何之故意過失逃漏贈與稅，則於判決理由欄未據敘明，逕為上訴人不利之判決，亦屬理由不備。上訴意旨雖未指摘及此，惟原判決既有上開違誤，自應由本院將原判決廢棄，發回原審詳為調查後重為妥適之判決，以昭折服。(三)末查，上訴人主張本件迄北區國稅局以92年2月18日北區國稅法一字第0920005873號函請共德公司提供相關資料止，已逾核課期間(上訴狀誤植為「徵收期間」)云云，此部分主張是否可採，自應由原審一併調查審酌，附此敘明。

六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異