最高行政法院(含改制前行政法院)98年度裁字第1387號

最　高　行　政　法　院　裁　定

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　98年度裁字第1387號

上訴人

甲○○

送達代收人

乙○○

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄

路4段199巷23號3樓

上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人不服中華民國96年4月24日臺北高等行政法院95年度訴字第421號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由，並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項第4款及第2項所明定。準此，當事人對於高等行政法院判決提起上訴，如以高等行政法院判決有行政訴訟法第243條第1項規定之不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容；如以高等行政法院判決有行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。

二、本件上訴人對於臺北高等行政法院民國（下同）95年度訴字第421號判決（下稱原判決）上訴，雖以：㈠上訴人雖是依醫師法及醫療法規定之負責醫師，並於榮善堂中醫醫院（下稱榮善堂）執行醫療業務，然榮善堂醫療收入均直接匯入以榮善堂名義開立之帳戶，相關收入之運用均由劉建所支配，上訴人自始皆未曾「獲得」或「控制」醫療收入，原判決認定上訴人取得榮善堂收入，未適用司法院釋字第420號解釋及財政部86年11月21日台財稅第861924319號函闡示之實質課稅原則，實有判決不適用法規之違法。㈡上訴人從未表明榮善堂之「淨所得」皆歸屬於劉建，而是主張榮善堂醫療收入皆實質歸屬於劉建。上訴人既未曾獲得醫療收入，自無從透過讓與、移轉以處分其所得，或透過其他法律行為而使該所得歸屬於第三人，原判決認定上訴人主張榮善堂「淨所得」應歸屬於劉建，自屬無據，益證原判決認定事實有違經驗及論理法則，而有判決適用法規不當之違法。且本件與系爭醫療收入是否因上訴人依醫師法及醫療法規定實際執行醫療業務而來無涉，原判決逕以上訴人依醫師法及醫療法規定實際執行醫療業務，即認定系爭執行業務所得直接歸屬於上訴人，亦違實質課稅原則，而有判決適用法規不當之違法。㈢原判決既謂：「所得之歸屬主體，並不以物權或債權之所有人（持有人）為斷，而係以該關係人是否親自利用產生課稅所得的取得基礎（指經濟交易活動），並因此獲得所得為準」云云，卻又以榮善堂之形式負責人為上訴人，即以物權或債權之所有人（持有人）為斷，認定榮善堂之醫療收入即歸屬上訴人，實有判決理由矛盾之處。原判決復謂：「實際從事經濟活動而獲得收益者於實現稅捐構成要件時，稅捐債務即已發生，…本件上訴人為依醫師法及醫療法規定實際執行醫療業務之人，其本身親自利用產生課稅所得的取得基礎，實現獲得所得的構成要件」云云，惟本件利用於榮善堂看診醫師診療服務，而產生課稅所得的取得基礎（指經濟交易活動），並因此獲得所得之人為劉建，非上訴人本身。上訴人僅提供醫療服務獲取薪資收入（皆誠實申報）。故上訴人非自榮善堂看診醫師診療服務，而產生課稅所得的取得基礎（指經濟交易活動），並因此獲得所得，原判決理由顯有矛盾之違誤。㈣榮善堂為數名中醫師同時於同地進行醫療業務之醫療機構。故被上訴人所核定醫療機構收入，為榮善堂所有醫師執行業務所得之總和。倘原判決所言為真，上訴人所應負擔之稅捐義務亦應僅止於其本身執行醫療業務之所得，而不及於其他中醫師執行醫療業務之收入。再者，上訴人為醫療法上負責醫師，僅因醫療法規定負有督導之公法上義務，並無控制或取得榮善堂其他中醫師執行醫療業務而獲取之收入，亦未因擔任負責醫師與看診等醫療業務，即利用產生課稅所得的取得基礎，實現獲得醫院其他中醫師執行醫療業務之收入的構成要件，原判決理由有速斷之嫌及判決不備理由之違法。㈤原審法院89年度訴字第2518號判決及臺中高等行政法院90年度訴字第1007號判決與本件事實幾無二致；原審法院92年度訴字第2792號判決及本院95年度判字第261號判決與本件法律爭點相同；高雄高等行政法院94年度簡字第46號判決及本院95年度裁字第2108號、第2299號裁定與本件事實幾乎相同；惟原判決認定上開相關實務見解於本件無適用餘地，實有判決不備理由之違法。㈥依本院94年度判字第221號判決見解，稅捐稽徵機關應對醫院實際負責人課徵綜合所得稅。準此，本件榮善堂之醫療收入所生之綜合所得稅應歸課予實際負責人劉建負擔，而非由上訴人負擔。原判決認定本件榮善堂之醫療收入所生之綜合所得稅應歸課予上訴人負擔云云，無視上開判決揭櫫之實質課稅原則，實有判決不適用法令之違法等語，為其論據。惟核上訴狀所載內容，或係重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或係就原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，任加指摘違誤，或係就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言原判決不備理由或理由矛盾及判決不適用法規、法則或適用不當，而未具體表明原判決究竟有如何合於不適用法規或適用不當、或有行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，尚難認為已對原判決之如何違背法令有具體之指摘。依首揭規定及說明，應認其上訴為不合法，應予駁回。

三、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異