臺北高等行政法院高等庭(含改制前臺北高等行政法院)104年度訴字第1509號｜法律人

臺北高等行政法院判決 104年度訴字第1509號105年4月20日辯論終結原告　羅旭華訴訟代理人　陳憬德　會計師（兼送達代收人）被告　財政部臺北國稅局代　表　人　何瑞芳（局長）訴訟代理人　蔡昀庭（兼送達代收人）上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國104年 8月26日台財訴字第10413935260號（案號：第10400870號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、事實概要：原告民國100年度綜合所得稅結算申報，依財政部核定100年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準（下稱系爭財產交易所得標準），列報出售所有坐落臺北市○○區○○路0段00巷0號18樓房屋（含停車位2筆）（下稱系爭房屋）之財產交易所得新臺幣（下同）4,644,827元（房屋評定現值11,059,114元×42%），經被告初查以系爭房地取得成本及出售價格業經查核明確，輔導原告補申報，惟原告迄未補報，乃以系爭房地買進總額及賣出總額之差額，減除相關必要費用後，按出售時房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例，核定系爭房屋財產交易所得為16,925,778元，歸課核定原告當年度綜合所得總額20,374,573元，除補徵稅額4,885,204元外，並按所漏稅額 4,885,204元處0.5倍之罰鍰計2,442,602元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、本件原告主張：㈠其100年度綜合所得稅結算申報，已按系爭財產交易所得標準申報系爭財產交易所得，經被告第1次計算依財政部83年1月26日台財稅第000000000號函（下稱財政部83年1月26日函）及83年2月8日台財稅第000000000號函（下稱財政部83年2月8日函）規定，將裝潢費10,300,000元計入原始取得房屋成本後之加項，計算財產交易所得為9,968,053元【計算式：{〔出售房地價金145,000,000元-買入房地成本85,370,000元-地政士代辦等費用171,393元〕×房屋評定現值11,059, 114元÷(房屋評定現值11,059,114元+土地公告現值20,811, 891元)}-10,663,851元（房屋裝潢等費用）】（下稱計算式1）【本院卷第10頁】，惟被告第2次計算卻依財政部101年8月3日台財稅字第10100568250號令（下稱財政部101年8月3 日令）規定，將全部成本按土地公告現值及房屋評定現值之比例分攤土地及房屋成本，核定系爭財產交易所得為16,925,778元【計算式：{〔出售房地價金145,000,000元-買入房地成本96,180,287元（含裝潢工程款、代書費、規費、瓦斯外管費、印花稅及契稅等）-必要費用41,704元（買屋保險費、賣屋規費及書狀費等）〕×房屋評定現值11,059,114元 ÷(房屋評定現值11,059,114元+土地公告現值20,811,891元 )}】（下稱計算式2）【本院卷第13頁】，被告未以行為時之財政部83年1月26日函及83年2月8日函核課，而以行為後之財政部101年8月3日令據以核課系爭財產交易所得，有違信賴保護原則及從新從輕原則。㈡又財政部101年8月3日令與83年2月8日函並無相關，前者所指之「原始取得成本」，係指第1次買房地簽約之金額，並不包括後來增置、修繕、裝潢及改良；而後者則肯認取得所有權後房屋之增置、改良或修繕所支出之費用可以歸屬。是原告主張應適用行為時之函釋意旨，裝潢費用10,300,000元係原始取得成本後再增加投入之房屋成本（97年3月27日買入系爭房地；97年5月22日裝潢），可明確歸屬於房屋之成本，不應再按比例分攤計算，被告應以計算式1算出之財產交易所得核課，始符財政部83年1月26日函及83年2月8日函規定。㈢原告已按系爭財產交易所得標準申報系爭房屋之財產交易所得；又個人出售房地，致漏報財產交易所得，經稽徵機關按財政部頒定各年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準核定財產交易所得，予以補徵稅額，未予以裁罰，惟本件卻予以裁罰，有違租稅公平正義原則；且依系爭財產交易所得標準係表示「未能提出證明文件」時可適用，並非表示「未能查得證明文件」時可適用，此有誤導民眾之虞，內容不明確，違反行政程序法第5條規定。㈣長久以來個人出售房地皆以房屋評定現值按部頒標準申報房屋財產交易所得，這是徵納雙方之共識，況且部頒之「個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」亦直接列示區域房屋評定現值之計算百分比。基於公平正義，部頒標準有違行政程序法行政行為之內容應明確，原告之稅負比新制房地合一稅更重，與法令背道而馳，原處分顯有違誤等語。並聲明求為判決：（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。（二）訴訟費用由被告負擔。三、被告則以：㈠原告於97年3月27日分別以價格23,903,600元及61,466,400 元向寶徠建設股份有限公司及蔡宏建等4人購買房屋及土地，嗣於100年8月19日將系爭房地以總價145,000,000元出售予長僑投資開發有限公司。因系爭房地交易僅可劃分取得房地之個別價格，無法劃分出售房地之分別價格，依財政部83年1月26日函、83年2月8日函、101年8月3日令規定，被告依據實際查得資料核課財產交易所得16,925,778元（即依計算式2算出），並無不合。㈡至原告主張被告逕依財政部101年8月3日令規定據以核課系爭財產交易所得，有違信賴保護原則乙節，依司法院釋字第287號解釋意旨，財政部101年8月3日令係財政部基於中央財稅主管機關職權，就稽徵機關核定個人出售房地如何計算財產交易損益，予以釋示相關處理原則，實際上係在闡明所得稅法第14條第1項第7類於上開情形應如何正確適用該法規所為之解釋函令，其效力即自法規生效日起有其適用，原告主張顯係誤解。又原告向被告詢問如何計算出售房地之財產交易損益時，經由服務人員協助試算之資料，因計算式1之財產交易所得試算結果有誤，乃重行依計算式2核算財產交易所得資料交予原告，該等資料僅係試算說明性質，且計算式1之試算金額既有錯誤，被告自無須接受該錯誤計算之結果，是被告依據正確之計算式2計算結果，核定原告系爭財產交易所得，尚難謂違反信賴保護原則。㈢本件系爭房地交易僅可劃分取得房地之個別價格，無法劃分出售房地之分別價格，因取得及移轉所生之相關費用亦有無法明確歸屬於房屋或土地，故本件之收入及成本費用均有無法獨立計算，而須以合理方法加以分攤之情事，財政部83年1月26日函規定已就實際成交金額及原始取得成本均按「房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例」予以攤計，其餘相關成本費用縱有部分金額可明確歸屬於房屋或土地，然為避免所得稅法第24條第1項規定修法理由所稱「免稅部分相關成本、費用或損失列為應稅收入之減項，造成虛增免稅所得，侵蝕應稅所得稅基」之情事，自不宜以不同方式於分攤計算出房屋收入後再予減除歸屬費用，財政部101 年8月3日令規定基於斯旨，以買進賣出總價差減除相關成本費用後之餘額，再按財政部83年1月26日函釋規定以出售時之房地現值比例計算財產交易所得，顯較符合所得稅法第24條第1項規定之修法意旨，亦與正確計算損益之目的無違。㈣依所得稅法施行細則第17條之2第1項規定，個人未依規定辦理綜合所得稅結算申報，或雖已辦理綜合所得稅結算申報，惟就該年度出售房屋未能提示證明文件，且稽徵機關亦未查得相關證明資料者，得按財政部核定當年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準，計算出售房屋之財產交易所得，惟若能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，則依所得稅法第14條第1項第7類規定核實認定；倘有未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，應以房地買進總額及賣出總額之差額，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。被告已明確查得系爭房地交易之原始取得成本及出售價格，是並無適用所得稅法施行細則第17條之2第1項後段所定得依系爭財產交易所得標準之餘地。㈤被告曾於102年5月21日以財北國稅中正綜所字第1020254904號函，請原告依所得稅法第14條第1項第7類第1款規定，於文到10日內自行補報財產交易所得，惟原告迄未補申報，原告既有系爭所得，卻未於100年度綜合所得稅結算申報時，誠實列入申報，致短漏報系爭財產交易所得，核其行為，有應注意、能注意而未注意之過失，自應受罰，原告訴稱不應裁罰，洵難採據。從而，被告依所得稅法第71條第1項、第 110條第1項及行政罰法第7條第1項所規定。按所漏稅額4,885,204元處0.5倍之罰鍰2,442,602元，實已考量原告違章程度所為之適切裁罰，並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決：（一）駁回原告之訴。（二）訴訟費用由原告負擔。四、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有被告100年度綜合所得稅已申報核定稅額繳款書（原處分卷第146頁）、被告103年2月18日Z0000000000000號裁處書（原處分卷第133頁）、被告100年度綜合所得稅核定通知書（原處分卷第142頁至第144頁）、原告100年度綜合所得稅結算申報書（原處分卷第134頁至第138頁）、被告104年3月31日財北國稅法二字第1040011780號復查決定（原處分卷第149頁至第 155頁）及財政部104年8月26日台財訴字第10413935260號訴願決定（本院卷第22頁至第35頁）等件影本在卷可稽，堪認為真正。五、本件爭點厥在：被告認定原告100年度綜合所得稅結算申報，有漏報系爭房屋之財產交易所得，乃核定系爭房屋財產交易所得為16,925,778元，歸課核定原告當年度綜合所得總額20,374,573元，除補徵稅額4,885,204元外，並按所漏稅額 4,885,204元處0.5倍之罰鍰計2,442,602元，是否適法有據？本院判斷如下：甲、關於補徵稅額部分：㈠按「本法稱財產交易所得及財產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」、「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：…第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」、「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」為所得稅法第9條、第14條第1項第7類第1款、同法施行細則第17條之2第1項所明定。又財政部101年3月22日台財稅字第10104511490號令核定之系爭財產交易所得標準規定：「一、直轄市部分：（一）臺北市：依房屋評定現值之42％計算。……」。㈡次按「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，應以房地買進總額及賣出總額之差價，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」、「核釋個人出售房屋，計算其財產交易所得可減除之成本及費用項目疑義。說明：二、有關成本及費用之認列規定如下：（一）成本方面：包括取得房屋之價金、購入房屋達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等），於房屋所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息暨取得房屋所有權後使用期間支付能增加房屋價值或效能非2 年內所能耗竭之增置、改良或修繕費。（二）移轉費用方面：為出售房屋支付之必要費用如仲介費、廣告費、清潔費、搬運費等。三、至取得房屋所有權後，於出售前支付之各項費用，除前述轉列房屋成本之增置、改良或修繕費外，其餘如使用期間繳納之房屋稅、管理費及清潔費、金融機構借款利息等，均屬使用期間之相對代價，不得列為成本或費用減除。」、「個人出售房地，其原始取得成本及出售價格之金額，如經稽徵機關查核明確，惟因買進及賣出均未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，於依本部83年1月26日函規定計算財產交易損益時，其所支付之相關必要費用（如：仲介費、代書費、土地增值稅、契稅等），得自房地買進總額及賣出總額之差額中減除，再按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。」亦分別為財政部83年1月26日函、83年2月8日函、 101年8月3日令所釋示。蓋在現行稅制架構下，出售房地所生之財產交易所得，採取分離課稅方式，其中土地部分另行課徵土地增值稅，因此，所得稅法第4條第1項第16款乃將出售土地所生之財產交易所得，規定為免稅所得，該部分所得不計入所得稅之稅基內。惟社會一般交易習慣，出售不動產時，是將房屋與所坐落之基地一併出賣，計價過程亦以涵蓋土地與房屋之一個價格為之。為此，即有使出售房地不動產之人，試圖透過法律概念的操作，在同一筆收益中，增加土地獲利之比例，減少房屋獲利之比例，俾減低其所得稅之負擔。財政部為因應上揭問題，其先後作出前揭函、令釋，其意旨已明揭房地買進及賣出之總價如經查核明確，僅因買進及賣出均未劃分，或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，由於無法具體認定房屋之買進或賣出之價格，則應自房地賣出總額及買進總額之差額，再按「出售時」之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益，經核並無違背所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定，自得援用。於上述之情形，因房屋賣出價格無法具體確認，而以推計方式認定房屋財產交易收入，基於成本費用應與收入相對應之原則，其房屋與土地之成本及費用認定，也只能合計後依上開比例分攤之，即無從再「核實」將歸於房屋之成本或費用予以扣除，並據此認定房屋財產交易損益，否則，其反有悖於成本費用與收入相對應原則，要無疑義（最高行政法院96年度判字第1782號、102年度判字第673號、104年度判字第137號、105年度判字第21號判決意旨參照）。㈢經查：原告於97年3月27日分別以價格23,903,600元及61,466,400元向寶徠建設股份有限公司及蔡宏建等4人購買房屋及土地，嗣於100年8月19日將系爭房地以總價145,000,000元出售予長僑投資開發有限公司，此為兩造所不爭，並有買賣契約書【原處分卷第89頁至第84頁】、房屋買賣契約書【原處分卷第82頁至第74頁】及土地買賣契約書【原處分卷第71頁至第67頁】附卷可稽。因系爭房地交易僅可劃分取得房地之個別價格，無法劃分出售房地之分別價格，被告參照前揭財政部83年1月26日函、83年2月8日函、101年8月3日令規定，以系爭房地取得成本及出售價格業經查核明確，輔導原告補申報，惟原告迄未補報，乃依據實際查得資料，以系爭房地買進總額及賣出總額之差額，減除相關必要費用後，按出售時房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例，核定系爭房屋財產交易所得為16,925,778元（即依計算式2 --本院卷第13頁參照），歸課核定原告當年度綜合所得總額20,374,573元，並予補徵稅額4,885,204元，核無不合。㈣原告雖主張長久以來個人出售房地皆以房屋評定現值按部頒標準申報房屋財產交易所得，此乃徵納雙方之共識，況部頒之「個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準」亦直接列示區域房屋評定現值之計算百分比，基於公平正義，部頒標準有違行政程序法行政行為之內容應明確，且被告對原告補徵稅負較105年施行之新制房地合一稅更重，與法令背道而馳，原處分顯有違誤云云；惟按所得稅法係採「核實課稅」為原則；前揭所得稅法施行細則第17條之2第1項規定：「個人出售房屋，如能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，其財產交易所得之計算，依本法第14條第1項第7類第1款規定核實認定；其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之。」其前段即表明此原則；至其後段規定，乃僅於納稅義務人未能提示證明文件且稅捐稽徵機關未查得具體事證時，例外規範稽徵機關得按財政部頒布標準核定此財產交易所得，非謂納稅義務人未提供交易資料，即應按財政部頒定標準核定財產交易所得，以免納稅義務人規避提供交易資料之義務，而達到減少稅負之目的，有違租稅公平。是依所得稅法施行細則第17條之2第1項規定，個人未依規定辦理綜合所得稅結算申報，或雖已辦理綜合所得稅結算申報，惟就該年度出售房屋未能提示證明文件，且稽徵機關亦未查得相關證明資料者，得按財政部核定當年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準，計算出售房屋之財產交易所得；惟若能提出交易時之成交價額及成本費用之證明文件者，或稽徵機關已查得相關證明資料者，其財產交易所得之計算，則依所得稅法第14條第1項第7類規定核實認定。且依前揭財政部83年1月26日函及101年8月3日令意旨，倘有未劃分或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，應以房地買進總額及賣出總額之差額，按出售時之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益。本件被告既已明確查得系爭房地交易之原始取得成本及出售價格，是並無適用所得稅法施行細則第17條之2第1項後段所定得依系爭財產交易所得標準之餘地。又原告於系爭100年度綜合所得稅結算申報，有漏報系爭房屋財產交易所得情事，被告遂依據實際查得資料核課系爭房屋財產交易所得；此與105年始施行之新制房地合一稅制無涉。原告上揭主張，並非可採。㈤原告又主張財政部101年8月3日令與83年2月8日函無關，前者所指之「原始取得成本」，係指第1次買房地簽約之金額，並不包括後來增置、修繕、裝潢及改良；而後者則肯認取得所有權後房屋之增置、改良或修繕所支出之費用可以歸屬，是原告主張應適用行為時之函釋意旨，裝潢費用10,300,000元係原始取得成本後再增加投入之房屋成本（97年5月22 日裝潢），可明確歸屬於房屋之成本，不應再按比例分攤計算，被告應以計算式1算出之財產交易所得核課，始符行為時財政部83年1月26日函及83年2月8日函規定，詎被告第2次計算卻依據行為後之財政部101年8月3日令規定，將全部成本按土地公告現值及房屋評定現值之比例分攤土地及房屋成本，有違信賴保護原則及從新從輕原則云云；惟查：依前揭說明，在現行稅制架構下，出售房地所生之財產交易所得，採取分離課稅方式，其中土地部分另行課徵土地增值稅，因此，所得稅法第4條第1項第16款乃將出售土地所生之財產交易所得，規定為免稅所得，該部分所得不計入所得稅之稅基內。惟社會一般交易習慣，出售不動產時，是將房屋與所坐落之基地一併出賣，計價過程亦以涵蓋土地與房屋之一個價格為之。為此，即有使出售房地不動產之人，試圖透過法律概念的操作，在同一筆收益中，增加土地獲利之比例，減少房屋獲利之比例，俾減低其所得稅之負擔。財政部為因應上揭問題，其先後作出前揭83年1月26日函、83年2月8日函及 101年8月3日令，其意旨已明揭房地買進及賣出之總價如經查核明確，僅因買進及賣出均未劃分，或僅劃分買進或賣出房地之各別價格者，由於無法具體認定房屋之買進或賣出之價格，則應自房地賣出總額及買進總額之差額，再按「出售時」之房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例計算房屋之財產交易損益，並無違背所得稅法第14條第1項第7類第1款及同法施行細則第17條之2第1項規定。又因房屋賣出價格無法具體確認，而以推計方式認定房屋財產交易收入，基於成本費用應與收入相對應之原則，其房屋與土地之成本及費用認定，也只能合計後依上開比例分攤之，即無從再「核實」將歸於房屋之成本或費用予以扣除，並據此認定房屋財產交易損益，否則，其反有悖於成本費用與收入相對應原則。觀諸系爭房地交易僅可劃分取得房地之個別價格，無法劃分出售房地之分別價格，因取得及移轉所生之相關費用亦有無法明確歸屬於房屋或土地，故本件之收入及成本費用均有無法獨立計算，而須以合理方法加以分攤之情事，財政部83年1月26日函規定已就實際成交金額及原始取得成本均按「房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例」予以攤計，其餘相關成本費用縱有部分金額可明確歸屬於房屋或土地，然為避免所得稅法第24條第1項規定修法理由所稱「免稅部分相關成本、費用或損失列為應稅收入之減項，造成虛增免稅所得，侵蝕應稅所得稅基」之情事，自不宜以不同方式於分攤計算出房屋收入後再予減除歸屬費用，財政部101年8月3日令規定基於斯旨，以買進賣出總價差減除相關成本費用後之餘額，再按財政部83年1月26日函釋規定以出售時之房地現值比例計算財產交易所得，顯較符合所得稅法第24條第1項規定之修法意旨，亦與正確計算損益之目的無違。且財政部101年8月3日令係財政部基於中央財稅主管機關職權，就稽徵機關核定個人出售房地如何計算財產交易損益，予以釋示相關處理原則，實際上係在闡明所得稅法第14條第1項第7類於上開情形應如何正確適用該法規所為之解釋函令，參照司法院釋字第287號解釋意旨，其效力即自法規生效日起有其適用。又原告向被告詢問如何計算出售房地之財產交易損益時，經由服務人員協助試算之資料，因前揭計算式1之財產交易所得試算結果有誤，乃重行依計算式2核算財產交易所得資料交予原告，該等資料僅係試算說明性質，且計算式1之試算金額既與法未合而有錯誤，被告自無須接受該錯誤計算之結果，是被告依據實際查得資料，以正確之計算式2計算結果，核定原告系爭財產交易所得，洵無違誤。原告主張本件應以計算式1算出財產交易所得核課，詎被告依行為後財政部101年8月3日令規定，將全部成本按土地公告現值及房屋評定現值之比例分攤土地及房屋成本，有違信賴保護原則及從新從輕原則云云；委難憑採。乙、關於罰鍰部分：㈠按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」及「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」為所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項及行政罰法第7條第1項所明定。「……三、短漏報所得屬前2點以外之所得，且無第4點情形者。處所漏稅額0.5倍之罰鍰。……」為裁處時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）關於所得稅法（綜合所得稅）第110條1項規定部分所規定。而上開裁罰倍數參考表係主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，在遵循法律授權目的及範圍內，為實踐具體個案正義，並顧及法律適用之一致性及符合平等原則，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸（最高行政法院93年判字第309 號判例要旨參照），稅捐稽徵機關於個案裁罰時，援引上開裁罰基準，核屬有據。㈡次按綜合所得稅之課徵係採自行申報制，納稅義務人當年度實際有多少所得，係在其管領範圍內之事項，其知之最詳，即應注意負有誠實申報義務，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定；若對申報事項有疑義時，除參照相關法令規定辦理外，亦可向相關專業機構及稽徵機關查詢釋疑。又承前所述，所得稅法係採核實課稅為原則；同法施行細則第17條之2第1項後段（即個人出售房屋，其未申報或未能提出證明文件者，稽徵機關得依財政部核定標準核定之）規定，乃僅於納稅義務人未能提示證明文件者且稅捐稽徵機關未查得具體事證時，例外規範稽徵機關得按財政部頒布標準核定此財產交易所得，非謂納稅義務人未提供交易資料，即應按財政部頒定標準核定財產交易所得，以免納稅義務人規避提供交易資料之義務，而達到減少稅負之目的，有違租稅公平。㈢原告雖主張伊已按系爭財產交易所得標準申報系爭房屋之財產交易所得；又個人出售房地，致漏報財產交易所得，經稽徵機關按財政部頒定各年度個人出售房屋未申報或已申報而未能提出證明文件之財產交易所得標準核定財產交易所得，予以補徵稅額，未予以裁罰；惟本件卻予以裁罰，有違租稅公平正義原則；且依系爭財產交易所得標準係表示「未能提出證明文件」時可適用，並非表示「未能查得證明文件」時可適用，此有誤導民眾之虞，內容不明確，違反行政程序法第5條規定，本件不應處罰云云；惟查，本件原告因出售系爭房屋而獲有所得，其成交價額、原始取得成本及相關費用等憑證為原告所掌握，非屬未能提出證明文件之財產交易行為，遽原告竟選擇不提供相關憑證，逕依系爭房屋評定現值之42％計算申報財產交易所得，又本件交易金額非小，而房地併同出賣致房屋交易所得有所疑義時，非不得向稽徵機關申請詢問，縱仍有異見，亦得於申報書上就系爭房地買賣之各項資訊及相關交易資料為揭露，資為計算依據。詎原告捨此途徑不為，未於100年度綜合所得稅結算申報時，誠實列入申報，致短漏報系爭房屋財產交易所得（被告亦曾於102 年5月21日以財北國稅中正綜所字第1020254904號函，請原告依所得稅法第14條第1項第7類第1款規定，於文到10日內自行補報財產交易所得，惟原告迄未補申報【原處分卷第31頁及第32頁參照】），核其行為，有應注意、能注意而未注意之過失，自應受罰。從而，被告依首揭規定並參據上開裁罰倍數參考表，按所漏稅額4,885,204元處0.5倍之罰鍰2,442,602元，實已考量原告違章程度所為之適切裁罰，核無違誤。又本件被告係依查得資料核實課稅，並非依系爭財產交易所得標準核課，且個案違章情節不一，亦難比附援引。原告上揭主張，並非可採。六、綜上所述，原告起訴主張各節，均無可採。被告以原告100 年度綜合所得稅結算申報，有漏報系爭房屋之財產交易所得情事，乃依據實際查得資料，以系爭房地買進總額及賣出總額之差額，減除相關必要費用後，按出售時房屋評定現值占土地公告現值及房屋評定現值之比例，依前揭正確之計算式2，核定系爭房屋財產交易所得為16,925,778元，歸課核定原告當年度綜合所得總額20,374,573元，除予補徵稅額4,885,204元外，並按所漏稅額4,885,204元處0.5倍之罰鍰計2,442,602元，洵屬有據，復查及訴願決定遞予維持，尚無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後均核與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　105 　年　　5　　月　　11　　日臺北高等行政法院第七庭審判長法官　許瑞助法官　林玫君法官　洪慕芳一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│ 所需要件 ││代理人之情形 │ │├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨││ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 ││ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備會計師資格者。 ││ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代││ │ 理人具備專利師資格或依法得為專││ │ 利代理人者。 │├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。││ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││ ，亦得為上訴審訴│ 。 ││ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或││ │ 依法得為專利代理人者。 ││ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關││ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬││ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業││ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。 │└──────────────────────────┘中　　華　　民　　國　　105 　年　　5　　月　　11　　日書記官林苑珍

臺北高等行政法院 高等庭(含改制前臺北高等行政法院)104年度訴字第1509號

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