臺北高等行政法院判決

上訴人

陳佛賜

訴訟代理人

洪貴叁 律師

被上訴人

新北市政府稅捐稽徵處

代表人

黃育民（代理處長）

上列當事人間地價稅事件，上訴人對於中華民國106年1月12日臺灣新北地方法院105年度簡字第132號行政訴訟判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、緣被繼承人陳鍋生所遺坐落新北市汐止區福興段1157、1189、1218、1253地號等4筆土地，宗地面積分別為714.47平方公尺、782.54平方公尺、6,698.91平方公尺、423.67平方公尺，持分各3分之1（下稱系爭某某地號土地；民國102年11月30日重測前分別為橫科段橫科小段468-1、504-3、547、466 -4地號，重測前面積分別為713平方公尺、771平方公尺、6,623平方公尺、407平方公尺），因被繼承人陳鍋生於24年死亡，系爭土地由上訴人及其他繼承人共同繼承。又因系爭土地迄今未辦妥繼承登記，亦未設有管理人，被上訴人遂依土地稅法第3條、第15條、第16條及稅捐稽徵法第12條規定，以上訴人及其他繼承人為納稅義務人，核課102年及103年地價稅分別為新臺幣（下同）15萬6,836元及15萬9,499元（下統稱原處分），上訴人不服原處分，經申請復查，遭復查決定駁回，再提訴願，亦遭訴願決定駁回，遂提起行政訴訟。經臺灣新北地方法院105年度簡字第132號判決（下稱原審判決）駁回上訴人之訴，上訴人仍不服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張及訴之聲明、被上訴人於原審之答辯及聲明、原審判決認定之事實及理由，均引用原審判決書所載。

三、上訴意旨略以：

（一）原審判決既明指系爭土地遭他人冒名申請，行政機關變更地目編定及核發建築執照等行政處分有瑕疵，卻又維護該行政處分，以達被上訴人核課系爭地價稅之目的，按憲法第19條規定：「人民有依法律納稅之義務」，依租稅法律主義，兼含正當法律程序之要求，原審判決就地政機關違法變更地目、工務機關違法核發建築執照、使用執照，致稅務機關之被上訴人據以課地價稅之整起課稅過程，係由3個機關之接續行為，堆疊所共構而成之，連動因果關係，予以切割，違背憲法第19條之規定。又本件地目之變更及建造執照、使用執照之核發違法，甚至構成犯罪，依行政程序法第111條第4款之規定，為屬無效，原審判決以撤銷該原處分對公益顯有重大危害為由，認定原處分不得撤銷，此乃誤解行政程序法第111條之規定。且原審判決亦未審究稅捐稽徵法第12條之1「衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則」、「應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有」之規定。綜上所述，原審判決顯有違背法令情事。

（二）本件依原處分卷第180頁至第184頁及原處分卷第185頁至第188頁之記載，系爭土地之土地管理人為「陳東桂」，被上訴人未向陳東桂開徵系爭土地地價稅，而向上訴人開徵，原審法院判予維持，適用土地稅法第3條之規定顯有錯誤。又系爭土地登記所有權人陳鍋生已於24年去世，其法定繼承人共5、60位，依土地稅法第12條之1、第15條、第16條之規定，應按各繼承人之應繼分，核算各所有權人應有土地面積，據以依規定稅率核稅，始屬合法。原審判決按陳鍋生1人所有權核定稅率，乃適用土地稅法第15條、第16條之錯誤。

（三）系爭土地有兩條供公眾通行之道路，其一為民權街2段109巷，另一為民權街119巷11弄。就109巷部分，被上訴人就核稅面積與核減面積，未採同一標準按實際數核計，且其保留空地較法定空地面積多出百分之10.4，並作為公眾通行之用，被上訴人卻未依土地稅減免規則第9條予以減免，原審判決予以維持，顯有違背法令。就11弄之部分，其保留空地亦較法定空地增加百分之10.1，應就實際面積核減地價稅，方屬合法。

（四）聲明並求為判決：1.原審判決廢棄。2.訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。3.訴訟費用由被上訴人負擔。

四、本院按：

（一）土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」是土地原則上應課徵地價稅或田賦。如果法令另有規定原應課徵地價稅或田賦之土地，予以減免地價稅或田賦者，則屬例外。次按「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。」「依第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：……（第5款）私有無償提供公共巷道用地（應由工務、建設主管機關或各鄉（鎮、市、區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）。」「合於第七條至第十七條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵四十日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」土地稅減免規則第9條前段、第22條第5款及第24條第1項定有明文。

（二）又行政訴訟法第189條規定，行政法院為裁判時，除別有規定外，應斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理法則及經驗法則判斷事實之真偽；依此判斷而得心證之理由，應記明於判決。據此，構成行政法院判斷事實真偽之證據評價基礎，乃全辯論意旨及調查證據之結果。基於行政訴訟之職權調查原則（行政訴訟法第125條第1項及第133條），法院必須充分調查為裁判基礎之事證以形成心證，法院在對全辯論意旨及調查證據之結果為評價時，應遵守兩項要求，一是「訴訟資料之完整性」，二是「訴訟資料之正確掌握」。前者乃所有與待證事實有關之訴訟資料，都必須用於心證之形成而不能有所選擇，亦即法院負有審酌與待證事實有關之訴訟資料之義務，如未審酌，亦未說明理由，即有不適用行政訴訟法第125條第1項、第133條之應依職權調查規定，及判決不備理由之違背法令。經查，上訴人係對102年度、103年度地價稅課稅處分不服，提起本件行政訴訟。上訴人於原審105年12月15日言詞辯論期日，已主張：「按照規定供公眾通行的道路不用去申請（免稅）」（見原審卷第167頁筆錄），被上訴人補充答辯狀則稱：「關於土地稅減免規則第9條地價稅減免優惠規定，除屬第22條但書第5款所列之土地，應由權責機關列冊送稽徵機關辦理減免外，其餘土地則須以納稅義務人之申請為必要。」（見原審卷第93頁）。而依新北市汐止區公所101年8月28日新北汐工字第0000000000號函所載，系爭466-4、504-3、547地號土地，部分「無償提供作公共巷道使用，何時開始使用已無案可稽，現由本所養護，但巷道寬度及界址以地政機關資料為準。」（見原處分卷第166頁），則系爭土地是否屬土地稅減免規則第22條但書第5款規定「私有無償提供公共巷道用地（應由工務、建設主管機關或各鄉（鎮、市、區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）」，免由土地所有權人申請之情形，原判決自應調查證據以資認定，乃其並未調查即認定重測面積增加部分，若實際供巷道使用，應由上訴人依土地稅減免規則第24條規定申請減免地價稅，對於本件有無土地稅減免規則第22條但書第5款規定之適用，未加斟酌，亦未說明理由，核有不適用應依職權調查規定，及判決不備理由之違背法令。

（三）況縱認系爭土地非屬土地稅減免規則第22條但書第5款所稱，免由土地所有權人申請之情形，而認為應由土地所有權人申請核定再憑減免。則被上訴人既稱，陳鍋生之其他繼承人陳榮陞曾於100年9月20日提出免稅申請（見本院卷第83頁、原處分卷第172頁），故以地政機關100年11月18日土複字第1521號（收件）及101年6月19日土複字第67300號（收件）土地複丈結果通知書所載面積為認定102年度、103年度課徵地價稅之認定基準等語（見原審卷第94頁、本院卷第83頁），惟卷內並無陳榮陞之申請書，亦無被上訴人就其申請免稅核定之結果；如土地所有權人申請時已表明系爭土地屬無償供公眾通行之道路土地，申請免徵地價稅，被上訴人100年11月、101年6月通知地政機關測量道路使用面積時，應係依重測前地籍圖進行測量，惟被上訴人有無或何時就該申請作成核定免稅處分？其核定時系爭土地是否已重測？卷內均無資料可憑。然原判決未進一步查明是否已有具構成要件效力之免稅申請准駁處分，遽認定重測面積增加部分，縱實際供巷道使用，但未經土地所有權人申請減免地價稅，尚嫌速斷，亦有不適用應依職權調查規定之違背法令。

（四）原判決有上揭違背法令事由，上訴雖未持此論旨，惟依行政訴訟法第236條之2第3項準用第251條第2項規定，本院於調查前揭違法事項時，不受上訴理由之拘束。原判決既有違法，其違法情事復足以影響本件判決結果，上訴求予廢棄，即有理由；而因原判決未盡職權調查義務，致事實未明，本院無從自為判決，爰將原判決廢棄，發回原審法院更為審理。

據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第236條之2第3項、第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。

臺北高等行政法院第四庭