臺北高等行政法院判決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 99年2月25日辯論終結

原告

智易科技股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

卓隆燁（會計師）

被告

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

乙○○

訴訟代理人

丙○○

上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年7 月31日台財訴字第09800354620 號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、事實概要：緣原告民國94年度營利事業所得稅結算申報，原列報銷貨折讓新臺幣（下同）88,846,148元、其他損失25,008,731元、研究費414,065,037 元、研究與發展支出113,217,397 元及可抵減稅額33,965,219元，經被告分別核定55,822,320元、78,100元、335,241,363 元、0 元及0 元，應補稅額25,864,161元。原告不服，申請復查結果，獲准追認銷貨折讓29,415,344元及研究費65,603,704元；原告就其他損失、研究與發展支出及可抵減稅額等項仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、本件原告主張：

㈠訴之聲明：

⒈訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷。

⒉訴訟費用由被告負擔。

㈡其他損失部分：

⒈系爭非營業損失之其他損失25,008,731元，其中22,327,879元係因原告產品設計不良致品質瑕疵及延遲出貨等事實，不符合客戶Siemens 主觀預期要求所支付之賠償損失，其性質與一般外銷損失本質不同，自無涉外部機構驗證無疑。惟被告及訴願機關未究明實情，卻援營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第94條之1 就一般外銷損失認定要件之規定對本件相繩，復錯誤認定系爭賠償損失可歸屬委外加工廠為由，否准原告認列系爭其他損失22,327,879元，難謂有合，應予撤銷。

⑴按「一、營利事業經營外銷業務，因解除或變更買賣契約，致發生損失或減少收入，或因違約而給付之賠償，或因不可抗力而遭受之意外損失，或因運輸途中發生損失，經查明屬實者，應予認定。其不應由該營利事業本身負擔，或受有保險賠償部分，不得列為損失。二、外銷損失之認定，除應檢附買賣契約書（應有購貨條件及損失歸屬之規定）、國外進口商索賠有關文件、國外公證機構或檢驗機構所出具足以證明之文件等外，並應視其賠償方式分別提示左列各項文件：（一）以給付外匯方式賠償者，其經銀行結匯者，應提出結匯證明文件，未辦理結匯者，應有銀行匯付或轉付之證明文件。（二）補運或掉換出口貨品者，應檢具海關核發之出口報單或郵政機關核發之國際包裹執據影本。（三）在臺以新臺幣支付方式賠償者，應取得國外進口商出具之收據。

（四）以減收外匯方式賠償者，應檢具證明文件。」固為查核準則第94條之1 有關外銷損失之規定。查營利事業經營產品外銷業務，因解除或變更買賣契約致發生損失或減少收入，或因違約而給付之賠償，或因不可抗力而遭受之意外損失，或因運輸途中發生損失，因涉及買賣雙方以外之單位鑑定，為求公正客觀，故該準則除規定營利事業應檢附買賣契約書、國外進口商索賠有關文件外，特別國外公證機構或檢驗機構所出具足以證明之文件，合先敘明。

⑵查原告銷售根據客戶產品之構想，進行產品之研發設計及審查後，統一規範產品相關加工規格、加工技術及加工原物料，才委由委外專屬加工廠進行代工生產，除委外加工廠於加工過程有專屬可歸責之加工製程錯誤或加工工期延誤之外，如因原告本身提供產品規格設計、指揮之技術與原物料品質因素而導致產品出貨延滯求償、產品品質不良求償、技術缺失求償、產品退回處理支出等損失，因無關委外加工廠製程，基於權責分配原則，則均應由原告自行負擔，無法轉向委外加工廠進行索賠。次查原告本年度申報非營業之其他損失25,008,731元，其中包括客戶Siemens 委託原告從事研發設計生產，因原告研發產品設計、指揮之技術與原物料品質因素之因素，致延誤交貨期限、發生產品品質不良、技術缺失、及產品退回處理支出等4 項情事，遂向原告進行索賠之金額，計有22,327,879元（美金688,494.57元），其項目內容及金額明細如下：

①因交期延遲求償：美金469,892.00

②因產品品質不良求償：美金8,077.38

③因技術缺失求償：美金101,882.00

④因產品退回處理支出：美金108,643.19根據原告內部審查小組審查事證（鈞院卷第85頁證物一），前開賠償事宜確係肇因於原告產品設計等缺失個別因素，致原告產品品質瑕疵及延遲出貨，未能達到客戶Siemens 預期要求，故客戶Siemens 依照合約9.3 及及12.1規定（鈞院卷第119 頁證物二）規定向原告索取賠償，經原告成立內部審查小組審慎研判確定，並據以開立憑證（鈞院卷第211 頁證物三），足資證明賠償損失事實，況查該客戶Siemens 與原告並無利害或聯屬關係，原告據以申報認列系爭其他損失，自是客觀有合。

⑶綜上，前開賠償損失22,327,879元之肇因與前揭查核準則第94條之1 所定營利事業經營產品外銷業務，因解除或變更買賣契約致發生損失或減少收入，或因違約而給付之賠償，或因不可抗力而遭受之意外損失，或因運輸途中發生損失有別，依照商業交易經營實務，原告因產品設計缺失等因素，致發生產品品質不良及延遲出貨等未符合買方主觀之要求情事，所支付之賠償損失，自無涉外部機構鑑價，至為灼明。

⑷另查，系爭損失非肇因可專屬歸責委外加工廠之加工製程錯誤或加工工期延誤，原告無法依約轉向委外加工廠進行索賠，而必須完全自行承受。況查原告與受託加工廠Accton Technology Corporation （即原告之母公司）之合約書（鈞院卷第219 頁證物四），並無對交期延期、品質不良等詳列罰鍰之賠償規定，實無法將系爭其他損失22,327,879元歸責委外加工廠並索取賠償。

⑸惟被告未依職權究明實情，擅比援引前開查核準則第94條之1 就一般外銷損失認定要件之規定，對本件原告肇因產品設計缺失等因素未符合買方主觀要求，而支付買方之賠償損失22, 327,879 元相繩，並擅以原告生產之製成品均委外完成，即臆測該瑕疵擔保及延遲交貨損失應歸屬其委外加工廠商負擔，而非由原告承擔，而否准原告列報，其認事用法顯有違改制前最高行政法院61年判字第70號判例「認定事實，須憑證據，不得出於臆測。」之意旨，與事實不符，侵害原告權益甚鉅，難謂有合，應予撤銷。而訴願機關卻未指摘被告認事用法之違誤，仍執於訴願決定書指稱：「本件原處分機關以訴願人（即原告）94年度列報其他損失25,008,731元，其中24,930,631元係屬外銷貨物因產品瑕疵或延遲出貨之賠償損失，訴願人未能提示國外公證或檢驗機構出具證明文件供核，且依生產流程其製成品均委外加工完成，則該瑕疵擔保及延遲交貨損失應歸屬其委外加工廠商負擔，乃否准認列，經核並無不合。茲訴願人雖主張系爭損失24,930,631元，乃因其研發產品設計、指揮之技術與原物料品因素，致延誤交貨期限、發生產品品質不良、技術缺失及產品退回處理支出等所致，惟依訴願人提示之請款單、內部專案小組索賠簡報及明細資料，系爭損失主要乃係訴願人違反與Siemens 公司之間供應商合約約定，遭Siemens 公司就訴願人產品外銷因遲延出貨、品質瑕疵、技術疏忽及相關處理手續費原因索賠之損失，核屬外銷損失性質，訴願人仍未能提示符合首揭規定之國外公證機構或檢驗機構所出具之證明文件及沖銷應收貨款賠償方式之資料供核，且訴願人生產之製成品均委外加工完成，該品質瑕疵、技術疏忽及延遲交貨所致損失，本應歸屬其委外加工廠商負擔，訴願人亦未能提示與加工廠商規範權利義務之加工合約及應行追償前開於加工製造疏失所衍生系爭損失之證明文件供核，自難認為有理由。」（訴願決定書第4 頁第3 行以後），其認事用法亦有非合，應一併撤銷。

⑹退步言，縱系爭其他損失係原告委外加工完成之製成品瑕疵擔保及延遲交貨損失，應歸屬委外加工廠負擔，此向委外加工廠進行索賠之款項，亦僅為原告自該委外加工廠取得之非營業其他收益項目，與本件原告應支付予客戶Siemens 公司之非營業其他損失項目，不僅收、付對象不同，前者收款對象為委外加工廠，後者支付對象為客戶Siemens 公司，分屬不同權利義務主體；且科目屬性前者為非營業其他收益，係屬所得之加項，後者為非營業其他損失，係屬所得之減項，性質迥異，實屬二事，被告自不得混為一談，一併陳明。

⒉按查核準則第94條之1 之規定文義，有關外銷損失認定所應檢附之證明文件項目，端視外銷損失之性質而定，並未強制要求營利事業針對各類外銷損失，均應檢附國外公證機構或檢驗機構所出具證明之文件。縱該查核準則有關外銷損失之認定，係強制規定應檢附國外公證機構或檢驗機構所出具證明之文件，從法律位階角度觀之，已涉及人民權益義務，應依行政程序法第174 條之1 規定意旨，改以法律規定或以法律明列其授權依據後修正或訂定，否則失其效力；惟被告及訴願機關未審究該等準則規定之欠缺合法性，卻執予援用，加重原告稅賦，於法未合，應予撤銷。

⑴按查核準則第94條之1 規定「二、外銷損失之認定，除應檢附買賣契約書（應有購貨條件及損失歸屬之規定）、國外進口商索賠有關文件、國外公證機構或檢驗機構所出具足以證明之文件等外，並應視其賠償方式分別提示左列各項文件……」，有關外銷損失之認定應檢附基本附件規定，為買賣契約書（應有購貨條件及損失歸屬之規定）「、」國外進口商索賠有關文件「、」國外公證機構或檢驗機構所出具足以證明之文件，並非應檢附買賣契約書（應有購貨條件及損失歸屬之規定）「及」國外進口商索賠有關文件「及」國外公證機構或檢驗機構所出具足以證明之文件等充分必要要件，足見前開查核準則第94條之1 有關稅捐稽徵機關認定外銷損失，所定營利事業應檢附買賣契約書（應有購貨條件及損失歸屬之規定）、國外進口商索賠有關文件、國外公證機構或檢驗機構所出具足以證明之文件等項目，僅為概括列舉方式之規定，並非強制要求營利事業對於各類外銷損失均應逐項檢附，方得准予認列。至於營利事業究應應檢附提示何種文件，則端視系爭外銷損失之性質而定。諸如因外銷商品材料、品質成分爭議等因素造成買方權益損害範圍確定、損害程度大小而涉及賠償金額列報是否客觀依據認定，方有提示公證機構或檢驗機構出具證明之適用。而本件原告系爭賠償損失，僅單純原告交貨期間延遲、顧客產品退回原告處理支出等原因，依事前簽訂買賣契約約載標準求償，自無涉及國外公證機構或檢驗機構所出具足以證明之事由及檢附證明文件之必要。原告既已檢附前開與客戶Siemens 簽訂附有購買條件及損失歸屬規定之買賣契約書（鈞院卷第119 頁證物二）及其求償之文件等佐證賠償事實，系爭外銷損失22,327,879元自應符合前開查核準則第94條之1 之規定，惟被告及訴願機關卻以原告未能提示國外公證機構或檢驗機構所出具之證明文件為由，逕否准原告認列，侵害原告權益甚鉅，於法未合，允先敘明。

⑵另按「本法施行前，行政機關依中央法規標準法第7 條訂定之命令，須以法律規定或以法律明列其授權依據者，應於本法施行後二年內，以法律規定或以法律明列其授權依據後修正或訂定；逾期失效。」為行政程序法第174 條之1 定有明文。次按司法院釋字第287 號解釋理由書：「行政機關基於法定職權就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，性質上並非獨立之行政命令，故應自法規生效之日有其適用。……」依前揭解釋文之意旨，行政機關基於法定職權就行政法規所為之釋示，屬「職權命令」之性質，意在闡明法規之原意，性質上並非獨立之行政命令，自不得逾越母法規定。再依行政程序法第150 條規定：「本法所稱法規命令係指行政機關基於法律授權，對多數不特定人民就一般事項所作抽象之對外發生法律效果之規定。法規命令之內容應明列其法律授權之依據，並不得逾越法律授權之範圍及立法精神」亦持相同見解。另依法務部91年3 月14日法律字第0910006101號函：「說明三、次按行政程序法第174 條之1 規定：『本法施行以前，行政機關依中央標準法第7 條定訂定之命令，須以法律規定或法律明列其授權依據，應於本法施行後2 年，以法律規定或法律明列其授權依據後修正或訂定；逾期失效。』……其所稱『命令』並不限於職權命令，尚包括法規命令在內。申言之，職權命令及無具體明確授權之法規命令（例如概括授權之施行細則）規範內容涉及人民之權利義務者，均有其適用，併予敘明。」（鈞院卷第279 頁證物五），舉凡規範內容涉及人民之權利義務者，不論係職權命令或法規命令，均須依前揭行政程序法第174 條之1 規定辦理，否則失其效力，此依參諸關稅法於93年5 月5 日修正公布之增列第18條（原第14條）第4 項規定之立法理由：「第4 項新增。財政部86年4 月17日台財關第862000293 號函之內容，涉及人民權利義務之免稅規定，爰提升法律位階，於本法中訂定，以符租稅法定主義。」益證，甚明。

⑶退步言，縱該查核準則有關外銷損失之認定，係強制規定應檢附「國外公證機構或檢驗機構所出具證明之文件」，從法律位階角度觀之，顯已涉及人民之權利義務，並非單純技術性、細節性事項之規定，依前開行政程序法第174 條之1 規定，自應改以法律規定或法律明列其授權依據後修正或訂定，倘該令釋未改以法律規定，且未於法律中增列其授權依據，依前開行政程序法第174條之1 規定意旨，失其效力，被告不應續以援用。揆諸鈞院94年度簡字第1023號判決：「理由二（三）亦足被告據以駁回原告申請所引之財政部上開函令，已涉及人民權利義務，依行政程序法第174 條之1 規定，應以法律或法律明列授權而訂定命令而行之，財政部於行政程序法90年1 月1 日施行後2 年內，未改以法律規定，或於法律中增列其授權依據後修正或重新訂定之，則自92年1 月1 日以後，該函令即已失其效力，被告亦不得加以適用。」（鈞院卷第281 頁證物六），亦有相同見解。

⑷查本件被告原查未究明該查核準則之欠缺合法性，仍據其規定對原告相繩，復以原告未出具「國外公證機構或檢驗機構所出具證明」為由，全數否准原告認列系爭外銷損失，加重原告稅賦，其認事用法顯違反租稅法律主義及行政程序法第174 條之1 規定，參採前開鈞院94年度簡字第1023號判決意旨，應予撤銷，方符法益。惟查被告復查決定對於原查之違誤處分卻未加以指摘並予撤銷，自是非合，至訴願機關亦未審究該查核準則規定涉及人民權利義務，應改以法律或法律明列授權而訂定命令而行之，卻仍於訴願決定書指稱：「按行為時查核準則第94條之1 規定，係針對其他費用及損失之認定與舉證方式等技術性、細節性事項加以規定，為簡化稽徵作業、避免呆帳損失浮濫列報所必要，並未逾越所得稅法等相關規定之範圍及目的，亦未加重人民稅賦，訴願人自認該規定欠缺適法性云云，顯屬誤解。」（訴願決定書第3 頁倒數第2 行以後），於法尚有未合，應予撤銷。

㈢研究與發展支出及可抵減稅額部分：

⒈本件原告系爭年度確實有積極投入新產品技術之研發事實且取得多項發明專利，為經濟部認定有積極投入產業科技創新且績效卓著，而頒發優等創新企業獎之殊榮。惟被告及訴願機關卻未究明實情，對於原告提出之有利事證均置恁未理，逕將原告列報研發支出113,217,397 元全數否准適用投資抵減稅額規定，其認事用法顯與行政程序法第36條規定相悖，於法未合。退步言，縱原告對舊有產品技術所為之修正或改良，未能提示改進前後差異分析與規定不符，被告尚應審究原告系爭年度確實研發新技術產品之事實，而核准原告列報系爭新技術及新產品之研究發展支出89,888,129元適用投資抵減稅額，本件被告原核及訴願機關決定顯不符比例原則，難謂有合，均應予撤銷。

⑴查比例原則又稱「禁止過分原則」，可分為廣狹兩義－「廣義之比例原則」包括適當性及必要性：「適當性」是指行為應適合於目的之達成；「必要性」則是指行為不超越實現目的之必要程度，亦即達成目的須採影響最輕微之手段；「狹義之比例原則」則指手段應按目的加以衡判，任何干涉措施所造成之損害應輕於達成目的所獲致之利益，始具有合法性。亦即國家若為達成某目的必須限制人民之權利，而達成該目的手段有許多種時，必須選擇對人民侵害最小的那一種，此即為「必要性原則」。而即使是數種手段中對人民侵害最小的一種，還是必須衡量該手段與目的的關係，該手段所造成之損害必須小於其欲達成之目的所獲致之利益，此即為「狹義的比例原則」。此外，改制前行政法院71年判字第925號判例亦認「行政裁量權之行使，倘有違背法令誤認事實、違反目的、違反平等原則或比例原則等情形之一者，（下略）仍不失為違法。」，綜上，比例原則著眼於行政目的與行政手段之關係，即當一項行政處分為達成某一特定目的或效果，必須符合「適當性」、「必要性」及「比例性」。

⑵按「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額35％限度內，自當年度起5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前2 年度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前2 年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按50％抵減之。」、「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。二、生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用：……三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。……」、「公司依本辦法規定投資於研究與發展及人才培訓之支出，應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時依規定格式填報，並依下列規定檢附有關證明文件，送請公司所在地之稅捐稽徵機關核定其數額。稅捐稽徵機關於核定其抵減稅額時，如對公司申報之支出內容或相關事項有疑義，可洽各中央目的事業主管機關協助認定：一、研究與發展支出：（一）公司之組織系統圖及研究人員名冊。（二）研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之完整進、領料紀錄。（三）當年度購置專供研究與發展用儀器設備之清單。（四）研究發展單位配置圖及其使用面積占建築物總面積之比率說明書。（五）購置或使用專利權、專用技術、著作權之契約或證明文件及其攤折或支付費用計算表。（六）研究計畫及紀錄或報告。

（七）_ 其他有關證明文件。」分別為行為時「促進產業升級條例」第6 條第2 項、「公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法」（下稱「投資抵減辦法」）第2 條及第8 條第1 項第1 款所明定。

⑶查原告為ODM （即Original Design Manufacture 原始設計製造商）其主要營業項目為研究、開發、產製及銷售無線區○○路產品、整合性數位家庭及行動辦公室之多媒體閘道器產品、無線影音產品及整合性家庭網路遊戲產品等。原告根據客戶需求，成立研發專案進行研發、設計及委外代工生產符合要求之產品。原告自92年度成立迄系爭年度積極投入研究創新發明，為經濟部工業局核發屬於「新興重要策略性產業」，且原告除於系爭年度申請多項發明專利外，95年獲經濟部認定有積極投入產業科技創新且績效卓著，符合經濟部產業科技發展獎作業要點第1 點所揭「鼓勵國內企業及個人積極投入產業科技創新、強化創新研發能力、促進產業轉型升級之目的」之立意，而獲頒產業科技發展獎中之優等創新企業獎之殊榮（鈞院卷第303 頁證物七），益證原告系爭年度確有投入研發創新發明之事實。謹將原告系爭年度所投入且產生新技術、新產品之各研發計畫專案（鈞院卷第305 頁證物八）之名稱，及其列報研發支出金額89,888,129元，彙總如下附表所示。

⑷次查原告系爭年度從事之新技術、新產品之開發流程，可分為以下三個主要階段：

①計畫階段（即IBP 新產品開發階段）：原告接到客戶需求後，即由所屬研發中心團隊針對研發計畫之目的、參與專案人員之工作執掌、研發計劃預定作業流程及研發方向內容等項目進行規劃，並針對研發計劃之可行性進行討論評估。

②執行階段（分為EVT 工程驗證測試階段及DVT 設計驗證測試階段）：研發計畫經所屬研發中心團隊通盤評估定案後，由業務及行銷部門人員先完成創新產品企劃作業，與軟體、硬體研發人員召開新產品開發會議（kick-off）後成立研發專案，確認研發計畫作業流程之可行性，即依照既定研發計畫執行各項研發作業，包括工程驗證、設計驗證等工作項目，並將研發計畫之執行過程加以檢討。

③效益分析階段：原告所屬研發中心團隊將就前開研發專案之檢討結果進行效益分析，包括新產品量產銷售數量、銷售金額及毛利貢獻金額。綜上，原告系爭年度之研發流程，均須經新產品開案、EVT 工程驗證測試及DVT 設計驗證等階段，且均須由原告之專職研發人員積極投入研發、測試及驗證工作，以確認研發成果之符合預期需求。

⑸謹以前開項次8 研發計畫專案ARV4520J-B-90A為例，說明如后：

①計畫階段（即IBP新產品開發階段）：查「無線網路」涵蓋之範圍包括行動電話（GSM，GPRS），設計作為短距離無線資料傳輸交換（如PDA ）之藍芽（Bluetooth ）、802.15（WPAN）無線網路及相當普遍之無線網路802.11系列（802.11a、802.11b 、802.11g 等）。由於無線網路資料係透過空中傳輸，為能確保資料傳輸過程中資料保密及安全性，無線網路之用戶端（Client）與接取器（Access Point）之間，可採用以下三種設定以加強通訊安全：（1 ）採用1EEE所制定之標準網路安全服務：共享式金鑰（Shared Key），用戶端設定一個靜態之WEP （Wired Equivalent Privacy ）加密金鑰，以保護與接取器之間資料傳輸安全，惟加密用之金鑰在接取器與用戶端之兩端須相同。（2 ）用戶端與接取器間同時設定一組相同之服務識別碼（Service Set Identifier，SSID），以供用戶端掃描接取器之用。（3 ）在執行點對點通訊協定（Point-to-Point Protocol Over Ethernet ，PPPOE ）時，另輸入使用者ID（身分證辨識碼）與密碼。前開三種資料安全防護設定，固可提高資料保密及安全性，惟卻因此增加用戶安裝無線網路之困難度。另，因無線網路傳輸資料有數據（Data）、聲音（Voice ）及視訊（Video ）等類別，因未能有效區隔，致使不同類型資料於各接取器之間傳輸過程常會發生流量雍塞，導致資料傳輸品質不佳之現象。次查原告主要產品線之一為ADSL（AsymmetricDigital Subscribers Line）即非對稱性數位用戶迴路及路由器產品，而市場上ADSL產品皆有重複設定、流量雍塞之狀況，為了簡化用戶使用設定金鑰之繁複步驟，讓使用者無須具備高深專業知識，即可簡易安裝無線裝置，並同時處理資料分流問題，讓聲音影像訊號不會受到其他資料傳輸之影響，尤其可以應用在提供語音服務之整合性電信設備，讓使用者可以一邊打電話，一邊上網瀏覽或下載檔案，而不會影響到通話之音質，其所屬研發中心提出ARV4520J-B-90A之研發計畫專案，希望研發結果可以連結至原告主要產品線之ADSL，在競爭激烈之電信市場中，能率先有具體突破之研發成果。該研發計畫設定二項研發目的，分別為（1 ）提供一種自動設定安裝（auto-configuration）之功能，讓使用者可以簡易設定無線裝置，及（2 ）提供不同類型資料產生自動排序（auto- prioritizing）之功能，改善各接取器之間傳輸流量壅塞，導致資料傳輸品質不佳之現象。原告前開ARV4520J-B-90A研發計畫除規劃預計之研發作業流程，諸如硬體設計、研發樣本、軟體設計、軟體驗證、認證報告、客戶審核、零件清單定案等工作項目及時程外，並臚列硬體一部、軟體三部、機構工程、電路佈局、零件工程、軟體四部測試課、測試二部及工程支援部門等部門預計參與專案人員之名單及工作執掌。另查前開ARV4520J-B-90A研發計畫內容，該計劃研發方向與欲達成之成效為：（1 ）Data SSID （數據服務識別碼）藉由無線路徑傳輸至乙太網路內對應於Data SSID 之第一佇列（Queue ），再傳輸至ADSL對應於Data SSID 之第一虛擬路線，以進行資料存取。Video SSID（視訊服務識別碼）與VoiceSSID（語音服務識別碼）以此類推。在實際運用時，使用者可以自由設定管理SSID 在Data 、Video、Voice 之優先存取順序，並對應於相應之虛擬線路上。（2 ）當同一使用者欲藉由用戶端與接取器進行連接時，可藉由連結金鑰同時完成多組資料設定，而無須重複輸入SSID、WEP key 、User name及Password，可達到快速設定環境配置之目的。（3 ）當使用者根據使用目的連接不同之SSID，則用戶端會自動連接上具有管理型式功能之接取器，以監控其他接取器之運作情形，若使用者連接語音型式之SSID，用戶端會自動連接上具有語音型式功能之接取器。（4 ）使用者可根據其使用目的，在用戶端連接其所欲使用形式之SSID，藉以對接取器產生優先存取之功效，並有效區隔接取器之間傳送資料類型，使不同類型資料傳輸流量可被進一步控制，並提高不同類型之資料傳輸品質之穩定性。

②執行階段：查研發計畫ARV4520J-B-90A經原告所屬研發中心團隊通盤評估定案後，由業務及行銷部門人員先完成創新產品之企劃後，於系爭年度3 月14日與專案經理、硬體研發及軟體研發人員召開新產品開發會議（kick-off）成立研發專案，確認研發計畫作業流程之可行性，即依照既定研發計畫執行各項研發作業，包括工程驗證、設計驗證等工作項目，復並將研發計畫之執行過程加以認證檢討。

③效益分析階段：經查原告研發計畫ARV4520J-B-90A具體研發出一種創新之無線網路傳輸方法，可自動設定（auto-configuration）及自動排序（auto-prioritizing ），提供新潁之演算法，解決ADSL須重複輸入使用者設定之問題，讓使用者無須設定SSID（服務識別碼）或安全金鑰，即可安全地利用無線網路傳輸資料，大幅增加使用者之方便性，且其傳輸資料自動排序功能，能同時兼顧資料傳輸之流暢性，大幅改善網路雍塞之情況，增加ADSL使用之效率。原告前開創新突破之無線網路傳輸方法為競爭之電信市場上，領先同儕設計之重大發明，並獲得中華民國經濟部智慧財產局審查頒發「發明專利證書」（證書號碼為：發明I264211 號，發明名稱為：一種用於無線安全網路之自動設定及自動排序之方法），依專利法規定取得專利權在案。另原告所屬研發中心團隊將就前開研發專案ARV4520J- B-90A 之檢討結果進行效益分析，包括新產品量產銷售數量、銷售金額及毛利貢獻金額，如下表所示：┌─────┬──────┬──────┬──────┐│銷售年度 │銷售數量 │ 銷售金額 │毛利貢獻金額││ │（台） │（千元） │（千元） │├─────┼──────┼──────┼──────┤│94年 │ 4,710 │ 11,790 │ 1,575 │└─────┴──────┴──────┴──────┘；至原告投入前開研發專案ARV4520J-B-90A之各項支出金額，經原告財務中心彙總如下表所示：┌───────────────────┬──────┐│ 項 目 │研發支出金額│├───────────────────┼──────┤│研究發展單位專門從事研究發展工作之全職│ 4,534,883││人員之薪資 │ │├───────────────────┼──────┤│供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料│ 50,388││及樣品之費用 │ │├───────────────────┼──────┤│專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購│ 261,351││置成本 │ │├───────────────────┼──────┤│專為研究發展購買或使用之專利權、專用技│ 143,716││術及著作權之當年度攤折或支付費用 │ │├───────────────────┼──────┤│合 計 │ 4,990,338│└───────────────────┴──────┘綜上，原告研發計畫ARV4520J-B-90A之創新技術研發成果，不僅促進原告產業技術升級，亦為原告創造正面之經濟效益，至為灼明。益證原告據以該研發計畫支出申報研究發展及人才培訓支出4,990,338 元適用投資抵減金額，自是有合。

⑹經查除前開研發計畫ARV4520J-B-90A外，原告系爭年度共計投入18項創新研發計畫支出金額共計89,888,129元，且有具體創新技術研發成果，取得發明專利證明文件，為原告促進產業升級之正面經濟效益，被告自應核准原告列報系爭年度研發支出適用投資抵減金額，始符法益。退步言，縱因原告對舊有產品所為降低成本之修正或改良，未能提示改進前後差異分析與規定不符，被告尚應審究原告前開投入新技術、新產品研發之事實，核准原告列報研究發展支出89,888,129元適用投資抵減稅額，始符法益。

⑺本件被告未究明原告研發新產品及新技術之事實，卻擅認即原告僅係從事既有產品型號改良，其研究開發專案多為天線等延伸性產品及方法改良系列屬舊產品之改良與修正，為產製前準備工作及例行性開發市場業務，而非屬研究與發展支出獎勵之範圍，復以原告未能提示改進前後成本、品質或產能差異分析，與規定不符為由，逕將原告列報研發支出113,217,397 元100%全數否准適用投資抵減規定，對於原告提出經濟部智慧財產局頒發發明專利證書及經濟部頒發之優等創新企業獎等有利之事實證據，亦均置恁未理，其認事用法與行政程序法第36條「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」規定相悖，亦不符比例原則，應予撤銷。

⑻惟訴願機關仍未究明，擅於訴願決定書指稱：「（二）系爭研究與發展支出為訴願人（即本件原告）從事既有產品型號改良，並依據客戶需求，為客戶設計代工生產符合要求之產品，再以客戶之商標品牌，由客戶自行銷售，為訴願人所不爭執。」（訴願理由書倒數第2 行以後），核認原告係從事既有產品型號之改良，與原告系爭年度有積極研發新產品、新技術之一貫主張相佐，自有違誤。

⑼另，原告前開18項研究專案均有提供具體性及通盤性之研究計畫及目標，均由原告研發人員依各研發計畫所訂時程循序進行相關研究作業，有實際工作內容、測試分析報告等項文件（鈞院卷第305 頁證物八），且有獲得發明專利之具體研發成果，足證原告系爭年度確實有積極投入研發工作之事實，揆諸工商時報96年7 月24日新聞報導：「……最近經過工業局和全國五個國稅局開會協商後，國稅局終於同意彈性處理，表示工作日誌或工時紀錄，可由其他相關證明文件核實認定。」（鈞院卷第367 頁證物九），足見工時紀錄並非審視原告有無研發事實之必要證據，被告及訴願機關自不應逕以「完整工作紀錄」作為原告研發事實認定與否之要件，至為明灼。惟訴願機關卻於訴願決定書指稱：「（三）觀諸訴願人提示之各專案計畫，皆係基於客戶需求及成本降低為目的，尋求先前技術之可改進部分進行開發測試而得，又開發專案多為天線及包裝盒等延伸性產品及方法改良系列，其開發期程中屬較重要過程多僅須1 至數月不等，核屬舊產品或技術之改良與修正，故為產製前準備工作及例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，核非屬研究與發展支出獎勵之範圍。（四）訴願人所從事之營業活動既係就舊有產品或技術因應客戶需求所為客製化及降低成本之修正或改良，核其相關技術乃屬產品穩定及技術成熟之領域下，就既有產品及技術水準基礎下之修正，雖於依據客戶需求之開發過程中取得相關專利，惟未能提示符合首揭規定之改進前後成本、品質或產能差異分析憑核，自有未合。

（五）訴願人未提示實際工作內容、細部工作步驟、實施方法、研究過程分析報告等項，亦未提示研究發展人員於各研究發展階段之實施方法及完整之工時紀錄而得與研專案互為勾稽，與投資抵減辦法審查要點規定不符，無法證明有研發之事實。」（訴願理由書第10頁第3行以後），訴願機關雖肯認原告於開發過程中確實取得相關發明專利，卻一方面以原告開發期程中屬較重要過程多僅須1 至數月不等，為產製前準備工作及例行性開發市場業務，無具體性及通盤性之研究計畫及目標為由，核非屬研究與發展支出獎勵之範圍；一方面卻指摘原告從事僅舊有產品或技術之修正或改良，並以原告未能依規定提示改進前後成本、品質或產能差異分析憑核，且未提示研究發展人員於各研究發展階段之實施方法及完整之工時紀錄為由，不符合投資抵減稅額規定，其認事用法不僅與前開工商時報96年7 月24日新聞報導所揭「……最近經過工業局和全國五個國稅局開會協商後，國稅局終於同意彈性處理，表示工作日誌或工時紀錄，可由其他相關證明文件核實認定。」之主旨不符，其立論基礎前後矛盾，顯不足採。

⑽末查原告將研發之產品、技術交付加工廠進行生產，其加工製成成品後，復由原告以成本加成方式，依照BOM（Bill of Material用料清單）之約定百分比作為基礎計算加工費全數買回，即明原告研發產品技術交付委外加工僅為生產製程分工所必需，製成品最終仍為原告擁有處分受益權。至原告研發成果完全歸屬原告所有使用，委外加工廠並不得擅自使用對外處分受益，原告自無須要求該加工廠支付任何權利金或其他報酬。惟查被告及訴願機關未究明實情，訴願機關逕於訴願決定書指陳：「（六）況所主張研發之產品及技術，均係委託加工廠生產製造，再將製成品買回，訴願人將研發之成果無償提供渠等製造，無法證明確係專供其自行使用，亦未取得合理之權利金或其他合理之報酬，徒以生產製程分工所必需為理由，並無可採。」（訴願決定書第10頁倒數第8 行以後），認事用法顯有錯誤，一併陳明。

⒉本件原告系爭年度確實有新產品新技術之研發事實，依公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點規定，原告自無涉提示改進前後成本、品質或產能差異分析報告甚明。況查本件原告系爭研究計畫是否具有創新高度，或僅為舊產品技術之改良與修正等疑義，涉及科技領域之專業判斷，且攸關原告權益甚鉅，被告及訴願機關應洽請經濟部工業局協助認定，以客觀地解決徵納雙方對於研發事實之認定爭議，方符合投資抵減辦法第8 條及最高行政法院98年度判字第869 號判決意旨。惟被告及訴願機關既非具有科技領域之專業能力，卻未本諸職權調查證據，於未洽詢中央目的事業主管機關表示意見下，逕為認定為既有產品技術之改良，並以原告未能提示改進前後差異分憑核相繩，逕將原告報研發支出100%全數否准適用投資抵減，其決定理由自欠週延，難謂有合，應予撤銷。

⑴按「一、研究與發展支出係指公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。二、公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。三、研究新產品或新技術事實之認定：（一）如該項產品或技術向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，應將申請結果提示供稅捐稽徵機關查核。（二）研究新產品或新技術因故未向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，……。（三）研究新產品或新技術階段中所發生之測試如屬原形開發或創新技術開發之設計、檢討、功能、安全及耐久性等測試，……，其相關之試驗費，應屬研究與發展之範圍。……（五）研究新產品或新技術階段中為符合國外相關單位之認證要求所支出之測試費用，得核實認定適用投資抵減，至於上述階段後因銷售行為所支出之認證測試費用，則不得適用。……。（六）研究發展單位於新產品之原形設計完成後，為確定顧客之接受程度，從事試製所需耗用原、材料支出，得核實認定適用投資抵減，但試製產品之收入，應自上述支出項下扣除，以其餘額適用投資抵減。……。（七）公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行測試製模，或就其現有產品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正，再交由客戶確認後量產，係量產前之準備工作，屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，尚非屬研究發展之範圍。（八）公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行工程設計及測試製模等行為，如符合本抵減辦法第二條規定者，屬研究發展之範圍。」為公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點附件壹、研究與發展支出之認定原則所明定。按前開研究新產品或新技術事實之認定，完全無涉及改進前後成本、品質或產能差異分析報告，合先敘明。又上開要點壹、研究與發展支出應檢附之證明文件規定：「二、研究新產品如經向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權者，應提示相關證明文件。三、研究新產品或新技術因故未向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，或其研究計畫因故無法完成者，應提示整個研究計畫及紀錄或研究計畫及報告及具體研究成果或放棄繼續研究之具體原因等相關資料。」，從而，公司有無從事研究與發展工作，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附證明文件，予以核實認定。

⑵原告系爭年度確實有積極投入科技新產品及新技術之研究開發，取得多項專利權發明之證明文件，並獲經濟部頒發產業科技發展獎之優等創新企業獎殊榮為被告所不爭。以前開研發計畫ARV4520J-B-90A為例，該研發計劃創新研發之一種可自動設定（auto-configuration）及自動排序（auto-prioritizing ）之無線網路傳輸方法，能有效解決ADSL須重複輸入使用者設定之問題，讓使用者無須設定SSID（服務識別碼）或安全金鑰，即可安全地利用無線網路傳輸資料且兼顧資料傳輸之流暢性，確實係領先電信同儕之重大科技發明，依前開公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點規定，原告自無涉提示改進前後成本、品質或產能差異分析報告甚明。

⑶次按「（三）依前揭行為時投資抵減辦法第2 條第1項及第8 條之規定，所謂研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用；稅捐稽徵機關於核定其抵減稅額時，如對公司申報之支出內容或相關事項有疑義，可洽請各中央目的事業主管機關協助認定。……。原判決雖認系爭EP731 產品僅係上訴人在既有產品及技術水準基礎下加以修正，並無高度之『前瞻性』、『風險性』與『開創性』，核非屬研究發展之範圍等語，但查系爭EP731 產品屬於新產品或既有產品之改良，……，是否不具『創新高度』？事關科技領域之專業判斷，且涉及其研發計畫是否屬研究發展範圍之疑義，似應洽請中央目的事業主管機關即經濟部工業局協助認定，較為妥適。原審未洽詢中央目的事業主管機關表示意見，逕為認定，理由自欠週延，而難昭折服。……. 」為最高行政法院98年度判字第869 號判決理由（鈞院卷第369 頁證物十）所揭，揆諸前開投資抵減辦法第8 條及最高行政法院98年度判字第869 號判決意旨，研發計畫事關科技領域之專業判斷，為客觀地解決徵納雙方對於研究與發展事實認定之爭議，稅捐稽徵機關應洽請中央目的事業主管機關協助認定，以維納稅義務人之權益，合先敘明。

⑷退步言，原告系爭年度ARV4520J-B-90A該等研究計畫成果是否具有創新高度，或僅為舊產品技術之改良與修正等疑義，已涉及科技領域之專業判斷，且影響原告權益甚鉅，被告及訴願機關既然未具有此領域之專業能力，自應洽請中央主管機關經濟部工業局予協助認定，方符前開投資抵減辦法第8 條，及最高行政法院98年度判字第869 號判決意旨，以客觀地解決徵納雙方對於本件研究與發展事實認定之爭議。惟被告未究明實情，訴願機關亦未本諸職權調查證據，且在未徵詢中央主管機關表示意見下，逕於訴願決定書指稱：「（七）以訴願人訴稱專案8 為例，經查Project Kickoff 之Project Type係Customization （即客製化）、Project Period為94年3 月11日至94年4 月15日止（專案期間約僅1 個月）、Certification Class 為Partial Test（部分測試）及相關測試過程，且該專案乃係針對既有技術中，有關無線網路之安全設定，改善用戶安裝之困難度及從事未能有效區隔數據、聲音及視訊致傳輸過程常會發生壅塞而品質不佳現象之改良，此觀諸專利摘要：『為一種用於無線安全網路之自動設定（auto- configuration ）以及自動排序（auto-prioritizing ）之方法，係包括：用戶端藉由掃描該無線裝置之服務識別碼（SSID）取得MAC 位址，以及傳輸優先順序。其中該傳輸優先次序係以不同服務識別碼分離。依據不同傳輸格式指定不同傳輸優先次序之通道於對應之上述傳輸格式，依據該MAC 位址以及該服務識別碼（SSID）取得一無線安全金鑰，對該無線安全金鑰加密；透過該無線裝置以認證金鑰連接一網路。當該認證金鑰經過認證，則產生一安全金鑰。接續以該安全金鑰進行通訊。』故訴願人乃為簡化用戶使用設定之繁複步驟而能簡易安裝，並分別以不同佇列之相對應原理來處理資料分流問題，改善聲音及影像訊號資料傳輸，並執行相關工程測試驗證，核屬依據客戶需求就既有技術改良之開發過程中取得相關專利，……」（訴願決定書第10頁倒數第4 行以後），擅斷認定原告該研發成果僅為舊產品技術之改良與修正，無涉創新之事實，並以原告未能提示改進前後差異分憑核對原告相繩，逕將原告報研發支出113,217,397 元100%全數否准適用投資抵減，顯不符行政程序法第36條「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」規定，亦與前開投資抵減辦法第8 條，及最高行政法院98年度判字第869 號判決意旨相悖，其決定理由自欠週延，難謂有合，應予撤銷。

⒊原告系爭年度所投入且產生新技術、新產品之18項創新研發計畫專案，不僅有實際工作內容、細部工作步驟、實施方法及研究過程分析報告，且有研發人員實際投入研發工作之事實，另，專案研發前後之產品品質效能、成本效益亦均有顯著成果，故該等研發計畫專案研發支出89,888,129元應得適用投資抵減稅額規定。

⑴查原告為原始設計製造商，自設立起即不斷投入多媒體無線通訊技術之研發工作，積極投注研發資源於支援多款網際網路相關通訊產品，其研發結果不僅申請取得多項發明專利，且獲經濟部頒發產業科技發展獎中之優等創新企業獎之殊榮，可證原告系爭年度確有投入研發創新發明之事實，原告業已陳明，詳如前述。另，原告於行政訴訟起訴狀臚列系爭年度所投入18項研發計畫專案及取得專利（鈞院卷第305 頁證物八）之相關文件，並以其中項次8 研發計畫專案ARV4520J-B-90A為例，按計畫階段（即IBP 新產品開發階段）、執行階段（分為EVT 工程驗證測試階段及DVT 設計驗證測試階段）及效益分析階段等三階段，逐次說明該專案之研發過程，具體說明該計畫之研發成果有促進原告產業升級之正面經濟效益，佐證系爭研發支出金額89,888,129元確實有投資抵減稅額規定之適用。

⑵謹提示原告系爭年度投入18項研發計畫專案之研發過程相關文件紀錄（證物十一），並以其中項次1 研發計畫專案WN4501H-LF-AK 之相關事證為例，就一、研發事實（各研發階段之實際工作內容、細部步驟及實施方法），二、研發人員（投入研究專案之工作紀錄），及三、效益分析（產品品質效能、成本效益）結果等項，說明如后：

①研發事實（各研發階段之實際工作內容、細部步驟及實施方法）：查研發計畫專案WN4501H-LF-AK ，分為1. IBP新產品開案階段、2. EVT工程驗證測試階段及3. DVT設計驗證測試階段等3 階段，謹將各研發階段之實際工作內容、細部步驟及實施方法，彙總如附表。

②研發人員（投入研究專案之工作紀錄：查研發計畫專案WN4501H-LF-AK ，從事研究發展工作全職人員，諸如：郭信郎（硬體研發處協理）、戴建民（軟體四部資深經理）、趙文信（無線開發課專案經理）、張志豪（Wireless軟體課資深技術經理）及陳勝忠（機構工程師課長）、張平（設計審查處專案經理）等等，均依該研發計畫所訂時程循序進行相關研究作業，有各研發過程相關文件紀錄（期間為94年10月5 日迄94年12月20日止）（鈞院卷第209 頁證物十二）可茲證明。參照工商時報96年7 月24日新聞報導：「……最近經過工業局和全國五個國稅局開會協商後，國稅局終於同意彈性處理，表示工作日誌或工時紀錄，可由其他相關證明文件核實認定。」（卷第367 頁證物九），足見「工作日誌」或「工時紀錄」並非絕對必要文件，而應以公司所提示之研發計畫及紀錄核實認定。即被告自應採取彈性認定標準，核實認定原告有投入研發之事實，方屬有合。謹彙整該研發專案研究發展工作人員其實際工作內容、細部工作步驟、實施方法，暨研發過程相關文件紀錄及列報研發薪資支出（鈞院卷第341 頁證物十三），得與互為勾稽，足以證明原告有研發之事實。惟查被告於行政訴訟補充答辯狀（一）指稱：「（五）原告未提示實際工作內容、細部工作步驟、實施方法、研究過程分析報告等項，亦未提示研究發展人員於各研究發展階段之實施方法及完整之工時紀錄而得與研究專案互為勾稽，與公司研究發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點規定不符，無法證明有研發之事實，縱原告以工商時報96年7 月24日新聞報導載有工業局和全國五個國稅局開會協商同意彈性處理表示，工作日誌或工時紀錄可由其他相關證明文核實認定為爭執，俾為原告迴避無法提示完整工時紀錄為抗辯，惟該彈性處理乃於原法規明載應提示工時紀錄文件下例外放寬得以其他相關之證明文件替代，然原告仍需就等同完整工時紀錄之其他相關證明文件提供以憑核實認定方符，原告捨此不為，空言被告依法以完整工時紀錄之未提示有違彈性處理，並無可採。」（鈞院卷第頁詳附件，第15頁第9 行以後），」，被告逕認原告未提示實際工作內容、細部工作步驟、實施方法、研究過程分析報告等項，亦未提示研究發展人員於各研究發展階段之實施方法，其認事用法與事實不符。另，被告未基於前開國稅局協商會議共識，同意彈性以其他相關證明文件代替之美意，對本件採取彈性認定標準，核實認定，卻擅以原告未提示「等同完整工時紀錄之其他相關證明文件」為由，否認原告研發人員投入研發之事實，其認事用法，與前開國稅局協商會議之共識相悖，難謂有合，要無可採。

③效益分析（產品品質效能、成本效益）結果：原告研發計畫專案WN4501H-LF-AK 新產品研發計畫觀之，不論產品效能、系統及軟體應用與介面設計等方面均存有極大之差異，謹就該專案新產品，與其他專案WN4501G1-ZZ 產品品質效能、成本效益差異分析彙總如附表。據上，研發計畫專案WN4501H-LF-AK 研發創新技術，提供結構簡單、小型尺寸之天線，不僅於室內或室外，其資料傳送（Tx）與接收（Rx）效能皆較其他專案優越，且MI專磁干擾測試結果取得更多地區國家之認證通過。至成本收益方面，不僅BOM 零件清單成本US$1.3668 ，比其他專案零件成本US$3.7822 大幅降低，且出貨量1,243,878 件（銷售年度94年：200,24件，95年：466,651 件，96年：757,203 件，參照本件行政訴訟起訴狀證物八研發計畫效益分析），亦有大幅成長，足見是項研發專案成果確實為原告帶來顯著效益。

⑶綜上論陳，原告研發計畫專案WN4501H-LF-AK 不僅有實際工作內容、細部工作步驟、實施方法及研究過程分析報告，且依據各研發文件紀錄，足可證明研發人員實際投入研發工作之事實，且該專案研發前後之產品品質效能、成本效益均有顯著效益，該項專案研發支出應適用投資抵減稅額規定，至為明灼。

㈣綜上論陳，系爭非營業損失之其他損失25,008,731元，其中22, 327,879 元係因原告產品設計不良致品質瑕疵及延遲出貨等事實，不符合客戶Siemens 主觀預期要求所支付之賠償損失，其性質與一般外銷損失本質不同，自無涉外部機構驗證無疑。惟被告及訴願機關未究明實情，卻援查核準則第94條之1 就一般外銷損失認定要件之規定對本件相繩，復錯誤認定系爭賠償損失可歸屬委外加工廠為由，否准原告認列系爭其他損失22,327,879元，難謂有合，應予撤銷。按查核準則第94條之1 之規定文義，有關外銷損失認定所應檢附之證明文件項目，端視外銷損失之性質而定，並未強制要求營利事業針對各類外銷損失，均應檢附國外公證機構或檢驗機構所出具證明之文件。退步言，縱該查核準則有關外銷損失之認定，係強制規定應檢附國外公證機構或檢驗機構所出具證明之文件，從法律位階角度觀之，已涉及人民權益義務，應依行政程序法第174 條之1 規定意旨，改以法律規定或以法律明列其授權依據後修正或訂定，否則失其效力。甚明。另，本件原告系爭年度確實有積極投入新產品技術之研發事實，惟被告及訴願機關卻未究明實情，逕將原告列報研發支出113,217,397 元全數否准適用投資抵減稅額規定，其認事用法自有未合。退步言，縱原告對舊有產品技術所為之修正或改良，未能提示改進前後差異分析與規定不符，被告尚應審究原告系爭年度確實研發新技術產品之事實，而核准原告列報系爭新技術及新產品之研究發展支出89,888,129 元 適用投資抵減稅額，本件被告原核及訴願機關決定顯不符比例原則，難謂有合，均應予撤銷。原告系爭年度除對於舊有產品因應客戶需求所為客製化及降低成本之修正或改良外，亦積極投入新產品及新技術之研究開發，取得多項專利權發明之證明文件，並獲經濟部頒發產業科技發展獎之優等創新企業獎殊榮可資證明。惟被告卻未究明實情，逕將原告列報研發支出113,217,397 元全數否准適用投資抵減稅額規定，其認事用法顯有違誤，亦不符比例原則，應予撤銷。本件原告系爭年度確實有新產品新技術之研發事實，依公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點規定，原告自無涉提示改進前後成本、品質或產能差異分析報告甚明。本件被告及訴願機關既非具有科技領域之專業能力，卻未本諸職權調查證據究明實情，於未洽詢中央目的事業主管機關表示意見下，逕為認定為既有產品技術之改良，並以原告未能提示改進前後差異分憑核對原告相繩，全數否准原告所列報研發支出113,217,397 元適用投資抵減，其決定理由自欠週延，難謂有合，應予撤銷。

三、被告則以：

㈠訴之聲明：

⒈駁回原告之訴。

⒉訴訟費用由原告負擔。

㈡其他損失

⒈原告94年列報其他損失25,008,731元，原查以其中24,930, 631 元係屬外銷貨物因產品瑕疵或延遲出貨之賠償損失，核屬外銷損失性質，惟原告未能提示國外公證或檢驗機構出具證明文件供核，且依生產流程其製成品均委外加工完成，則該瑕疵擔保及延遲交貨損失應歸屬其委外加工廠商負擔，否准認列，核定78,100元。原告主張遭否准認列之損失中22,327,879元係因設計不良所致之賠償損失，非委外加工過程之延誤而無法向加工廠索賠，另依原告與客戶Siemens 合約約定，該賠償損失為雙方約載事項，無涉產品品質鑑價而須提示國外公證或檢驗機構證明，且已取得收據憑證，請准予追認云云，申經被告復查決定略，經就原告提示之請款單、索賠簡報及明細資料查核，系爭損失係產品外銷因技術疏忽造成產品品質瑕疵及延遲出貨等原因而賠償Siemens 公司之損失，核屬外銷損失之性質，其仍未能提示國外公證機構或檢驗機構所出具之證明文件及沖銷應收貨款賠償方式之資料，且原告生產之製成品均委外加工完成，該瑕疵擔保及延遲交貨損失本應歸屬其委外加工廠商負擔，亦未能提示追償損失之證明文件，依首揭規定，原核定其他損失78,100元並無不合，而予維持。

⒉經查：

⑴依原告提示之請款單、內部專案小組索賠簡報及明細資料，系爭損失22,327,879元主要乃係原告違反與Siemens 公司之間供應商合約約定，遭Siemens 公司就原告產品外銷因遲延出貨（美金469,892 元）、品質瑕疵（美金8,077.38）、技術缺失（美金101,882 元）及產品退回相關處理手續費（美金108,643.19元）原因索賠之損失（詳原處分卷第1123至1126頁），核屬外銷損失之性質，惟原告仍未能提示符合首揭規定之國外公證機構或檢驗機構所出具之證明文件以明損失之歸屬對象及損失以沖銷應收貨款賠償方式之資料供核，自有不符。

⑵原告生產之製成品均委外加工完成，該品質瑕疵、技術疏忽及延遲交貨所致之損失及衍生之處理手續費，本應歸屬其委外加工廠商負擔，惟原告亦未能提示與加工廠商規範權利義務部分之加工合約及應行追償前開於加工製造疏失所衍生系爭損失之證明文件，空言其與委外加工廠間未對交期延期、品質不良等等詳列罰鍰之賠償規定，故而無法向加工廠索賠，顯與一般委外製造產品本應明訂前揭事項之權利及義務常情不合，亦無足採。

⑶又原告再以縱若系爭損失應歸責委外加工廠，此向委外加工廠取得之賠償款項為非營業其他收益項目，其收付對象不同，各為所得之加減項為由抗辯，核其主張顯係一方面未收取應歸責委外加工廠之賠償收入而列為所得加項；一方面再將非其負擔所致損失列為所得之減項，有違首揭所得稅法第24條規定甚明，竟訴稱列報損失有據，實不足採。

⑷查核準則第94條之1 規定有關應檢附國外公證機構或檢驗機構所出具證明之文件以憑認定，乃係為證明因國際間廠商交易於外銷損失實現時，客觀由第三公證或檢驗機構調查而證明該兩造責任歸屬，作為應歸責之一方列報外銷損失之證明，並無涉及人民權益義務之情亦未逾越所得稅法等相關規定之範圍及目的，僅為一般證明文件之提示而已，原告不應獨就該證明文件之未能提示，轉而以無限擴充至權利義務之涉及，甚且片面推論而欲以廢止查核準則業經本法授權之援用，圖為其無法提示證明為迴避舉證之理由，所訴委無足採，原處分請續予維持。

㈢研究與發展支出及可抵減稅額

⒈按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。」「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額35 ﹪限度內，自當年度起5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額。」為促進產業升級條例第1 條第1 項及第6條 第2項前段所明定。次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。……三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。」為投資抵減辦法第2條第1 項第1 款、第3 款至第6 款所規定。又「公司投資於第2 條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內得按30% 抵減當年度應納營利事業所得稅額。」投資抵減辦法第5 條第1 項前段所規定。再按「公司依本辦法規定投資於研究與發展之支出，應符合下列情形之一：（一）公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用。（二）公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或其他合理之報酬。」為投資抵減辦法審查要點第7 點所規定。「研究新產品或新技術事實之認定……（七）公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行測試製模，或就其現有產品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正，再交由客戶確認後量產，係量產前之準備工作，屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，尚非屬研究發展之範圍。」為投資抵減辦法審查要點附表項目壹、認定原則三、（七）所規定。又按「公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術如有具體成果，其屬降低成本者，應提出改進『前』、『後』之成本差異分析；屬增加產能者，應提出改進『前』、『後』產能差異分析；屬提高產品品質者，應提出改進『前』、『後』產品品質差異分析；屬改善現有產品生產程序或系統者，應提出改進『前』、『後』之生產程序或系統之差異分析。公司申請適用本款之費用，應予併入相關製造成本內，並計算其產品每單位成本、售價及差異分析。」為投資抵減辦法審查要點壹、二、認定原則二所規定。末按「研究與發展計畫書與報告或紀錄、研發流程圖、參與研究人員完整之工時紀錄、研發費用申報明細表及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料。」為投資抵減辦法審查要點

壹、應檢附之證明文件一所規定。

⒉原告係經營其他無線通信機械器材製造業，94年度列報研究與發展支出113,217,397 元及可抵減稅額33,965,219元，原查以其提示之研發紀錄應屬製造產品前之準備及舊產品改良或應客戶要求降低成本，惟未能提示改進前後之差異分析等資料供核，又原告並無生產線，其製成品均係委外製造完成，故其研發技術及成果並非自行使用，亦未取得合理權利金及報酬與前揭審查要點第7 點規定不合，全數否准認列，核定研究與發展支出及可抵減稅額均為0 元。原告主張係設計製造商，積極從事產品研究開發創新，基於技術專業分工亦委外從事研究發展，並獲頒經濟部產業科技發明獎，乃為從事產品研發之具體事證，其投入研究與發展工作係以達成新生產技術之研發與改良為目的，亦藉由改進製程技術而降低成本，均符合產業科技創新、促進產業轉型升級獎勵之立意，其產品及技術雖交付委外代工廠加工使用，惟受託加工廠均屬原告生產加工製程工廠，成品由原告買回後銷售，成品所有權屬其所有，委外加工既為生產製程分工所必需，自符合專供公司自用之範疇，請准予認列云云，申經被告復查決定略以，經就原告提示之Project Kickoff 及Project Management System、專利證書、研究單位平面配置圖、研究人員名冊及薪資支出明細、研發領料紀錄及費用統計表等資料查核，（一）原告雖取得包裝盒、單極、雙偶極天線、網路資訊存取裝置及方法及可適應視訊信號改變之顯示系統及方法等專利證書，惟查專利法之立法目的乃在鼓勵、保護、利用發明與創作，以促進產業發展（專利法第1 條參照），至產業發展是否能促進產業升級，並非所問；而促進產業升級條例之立法目的所重者，即在促進產業升級須有從事相關產業升級之研究發展支出事實，始得據以抵減稅額。（二）系爭研究與發展支出為原告從事既有產品型號改良，並依據客戶需求，為客戶設計代工生產符合要求之產品，再以客戶之商標品牌，由客戶自行銷售，且開發專案多為天線等延伸性產品及方法改良系列，核屬舊產品之改良與修正，為產製前準備工作及例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，核非屬研究與發展支出獎勵之範圍。（三）原告所從事之營業活動係就舊有產品因應客戶需求所為客製化及降低成本之修正或改良，核其相關技術乃屬產品穩定及技術成熟之領域下，就既有產品及技術水準基礎下之修正，雖於開發過程中取得相關專利，惟未能提示符合首揭規定之改進前後成本、品質或產能差異分析憑核；況所主張研發之產品，均係委託加工廠生產製造，原告將研發之成果無償提供渠等製造，無法證明確係專供其自行使用，亦未取得合理之權利金或其他合理之報酬，依首揭規定，原核定否准認列並無不合，而予維持。

⒊茲就研發專案查核如下：原告主張94年度共有18項研究發展計畫，均屬創新產品及技術，惟查該18項原始提示證明文件載，所謂新產品之計畫內容均無計畫名稱，僅具Project Kickoff （IBP ），且原告為智邦科技股份有限公司（下稱智邦公司）之百分之百持有之子公司，所稱專案僅就智邦公司已開發之既有產品投入專案開發活動，核原告所從事之活動係就舊有產品因應客戶需求所為客製化及降低成本之修正或改良，核其相關技術乃屬產品穩定及技術成熟之領域下，就既有產品及技術水準基礎下之修正：

⑴以計畫1 為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Customization （即客製化）、ProjectPeriod為94年10月5 日至94年12月20日止（專案期間約僅2.5 個月）、Certification Class ：無、Accton（即智邦公司）Model No：WN4501H-AK（類似於計畫2 、9 、11、12及14之Accton Model No ）、OriginalModel No：Common－RD（即一般開發）、Change：WN4501H-LF-AK （類同於智邦公司之Model No）、ProductDescription：Local solution 11g USB for Belkin （貝爾金）、Internal IBPMEETING Approve ：主要從事Integration Testing （整合測試）活動，相關測試過程（詳原處分卷第668 頁至665 頁）僅包含如機構Dewey 說會有尺寸上的問題、請從BOM （投料清單）去處理、Change UL label （改變標籤）、因供應商的錯誤訊息以致CE誤判了此顆元、Cost Down 、拉除替代料、TestProgram upgrade （測試程式升級）、Customer requestto upgrade package（客戶需要升級包裝）、原cable成本過高、更換廠商等。

⑵以計畫2 為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Customization （即客製化）、ProjectPeriod為94年7 月20日至94年9 月30日止（專案期間約僅2.5 個月）、Certification Class ：Partial Test（部分測試）無、Accton（即智邦公司）Model No：WN4501G1-BT （類似於計畫1 、9 、11、12及14之AcctonModel No）、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：DSL23121RW、change：WN4501G-1-LF-BT （類同於智邦之Model No）、Customer OEM Code ：BT Thomsom Telecom、ProductDescription：phase in new chipset、InternalIBPMEETINGApprove：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第631 頁至630 頁）僅包含測試活動。

⑶以計畫3 為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：無、Project Period為94年5 月2 日至94年8 月15日止（專案期間約僅3.5 個月）、Certification Class ：無、Accton（即智邦公司）Model No：AR4505GW-1-AK （類似於計畫7 及17之Accton Model No）、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：FD7632-4 V3000、Change：AR4505GW-1- A-AK（類同於智邦之Model No）、Customer OEM Code ：AK Belkin components（貝爾金零件）、Product Description ：T1 ohio －1350 on boardcost reduction solution for wireless ADSL router、Internal IBPMEETING Approve ：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第610 頁）僅包含如增加插入卡、彩盒label 、label add WEEE LOGO （增加標章）、方便購料、測試程式升級、改變標籤尺寸等。

⑷以計畫4為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：無、Project Period為94年2 月2 日至94年3 月31日止（專案期間約僅2 個月）、Certification Class ：無、Accton（即智邦公司）Model No：WA4001C-17、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：無、Customer OEM Code：無、Product Group ：2p. 11g SOHO Access point、Product Description ：11g Wireless AP, AR2316、Internal IBPMEETING Approve ：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第578 頁至577 頁）僅包含如cost down 、料號錯誤、移除零件號碼、將有鉛料改為無鉛料、客戶需求變更、add WEEE LOGO （增加標章）等。

⑸以計畫5 為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Normal、Project Period為93年12月10日至94年3 月1 日止（屬本年度專案期間約僅2 個月）、Certification Class ：Fully Test（全面測試）、Accton（即智邦公司）Model No：MLR050-ZZ 、OriginalModel No：MR. Media Receiver、Customer Model No：無、Customer OEM Code ：無、Product Group ：MR. Media Receiver、Product Description ：CostDownMLR50 ，support microsofe WMA/MMS/DRMBackend SERVER 、Internal IBPMEETING Approve ：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第554 頁）僅包含PCB 進版從R01 為R01A、零件位置錯了、電容誤差，有三家供應商……、移除分隔……、增加熱熔膠數量等。

⑹以計畫6 為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Customization （即客製化）、ProjectPeriod為94年5 月10日至94年7 月10日止（專案期間約僅2 個月）、Certification Class ：Fully Test（全面測試）、Accton（即智邦公司）Model No：AR6519AMW-A-LF-09、Original Model No ：Common －RD （即一般開發）、Customer Model No ：無、Customer OEMCode：09 Juinper Networks,Inc 、Product Group ：6A. Wireless ADSL Router、Product Description ：ADSL2+, 6LAN, 802.11 a+g , 2 module slot（ISDN,V.92. T1/ E1, ADSL2+）、InternalIBPMEETINGApprove ：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第531 頁）僅載No Documents! 。

⑺以計畫7 為例：依特定產品文件/ 記錄所載乃為客戶有市場需求而作，計畫名稱：無、Release Date：93年7 月1 日及93年7月9 日、Milestone 為93 年7月9 日至93年10月31日止（詳原處分卷第518 頁至第511 頁，專案期間約僅3.5個月）【非屬本年度投入之專案】、Model No：AR4505AW-B-09 （類似於計畫3 及17之Model No改款）、主要從事測試活動、關鍵零件檢討及樣品試產等。

⑻以計畫8 為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Customization （即客製化）、ProjectPeriod為94年3 月11日至94年4 月15日止（專案期間約僅1 個月）、Certification Class 為Partial Test（部分測試）、Accton（即智邦公司）Model No：ARV4520J-B-90A、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：SX553 dsl 、ProductDescription ：Wired IAD, 2510+4LAN+ 1WAN+USB2.0、Product Group ：66. ADSL router 、InternalIBPMEETING Approve：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第441 頁至437 頁）僅包含如BOMerror（ 投料單錯誤）、改變圖解檔、增列客戶需求通知、HW ERROR（軟體錯誤）、包裝及底座升級、方便購料、刪除代用料，測試升級、增加螺絲3.6mm 並刪除標籤等。

⑼以計畫9 為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Normal（一般）、Project Period為93年11月19日至94年1 月31日止（屬本年度專案期間約僅1 個月）、Certification Class ：Partial Test（部分測試）無、Accton（即智邦公司）Model No：WN4501N-ZZ（類似於計畫1 、2 、11、12及14之Accton ModelNo）、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：無、Customer OEM Code ：無、Product Group ：2j 11g Wireless USB Card、Internal IBPMEETING Approve ：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第346 頁）包含如CostDown、有鉛改無鉛作業、停用代用料、方便購料等。

⑽以計畫10為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Customization （即客製化）、ProjectPeriod 為93年12月8 日至94年2 月28日止（屬本年度專案期間約僅2 個月）、Certification Class 為Partial Test（部分測試）、Accton（即智邦公司）Model No：WA4001C-90A 、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：無、CustomerOEM Code：無、Product Description ：Atheros 11gwireless AP、Product Group ：2p.11g SOHO AccessPoint 、Internal IBPMEETING Approve ：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第289 頁）僅包含如有鉛料改無鉛料、BOM error （投料單錯誤）、客戶需求增加、標籤增加圖誌、提高生產良率等。

⑾以計畫11為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Customization （即客製化）、ProjectPeriod為93年12月8 日至94年1 月31日止（屬本年度專案期間約僅1 個月）、Certification Class 為Partial Test（部分測試）、Accton（即智邦公司）Model No：WN4501G 1-ZZ（類似於計畫1 、2 、9 、12 及14 之Accton Model No ）、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：無、Customer OEM Code ：無、Product Description ：Conexantcohiba 11g USB key type cost down solution 、Product Group ：2j 11g Wireless USB Card、InternalIBPMEETING Approve：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第252 頁）僅包含如cost down 客戶需求、有鉛改無鉛作業、停用代用料、方便購料、缺料等。

⑿以計畫12為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Customization （即客製化）、ProjectPeriod為94年4 月14日至94年5 月20日止（專案期間約僅1.2 個月）、Certification Class 為Partial Test（部分測試）、Accton（即智邦公司）Model No：WN4501G1-U5 （類似於計畫1 、2 、9 、11及14之AcctonModel No）、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：無、Customer OEMCode：01原告、Product Description ：11g.USB cohibacost down key type、Product Group ：2j 11gWirelessUSB Card 、Internal IBPMEETING Approve ：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第204 頁）僅包含如cost down 、有鉛改無鉛作業、停用代用料、方便購料、缺料、客戶需求等。

⒀以計畫13為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Normal、Project Period為93年10月28日至94年3 月31日止（屬本年度專案期間約僅3 個月）、Certification Class ：Fully Test（全面測試）、Accton（即智邦公司）Model No：OR4507EW-88 、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：無、Customer OEM Code ：88 CiscoSystem, Inc 、Product Group ：4A VOIP Gateway 、Product Description ：Wireless VOIP gateway withrouting and interface 2FXS and 802.11g、InternalIBPMEETING Approve：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第184 頁）僅包含cost down 、有鉛料改無鉛料、DC plug 尺寸變更、PCB 進版從R01 為R01A、零件位置錯了、電容誤差，方便購料、三夾板取代原木等。

⒁以計畫14為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Customization （即客製化）、ProjectPeriod 為94年11月8 日至95年1 月27日止（屬本年度專案期間約僅1.7 個月）、Certification Class 為Partial Test（部分測試）、Accton（即智邦公司）ModelNo：WN4501H-LF-17 （類似於計畫1 、2 、9 、11及12之Accton Model No ）、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：無、Customer OEM Code ：17 SMC、Product Description ：WLAN USB CARD 、Product Group ：2j 11g WirelessUSBCard 、Internal IBPMEETING Approve ：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第165 頁至164 頁）僅包含如從BOM （投料清單）去處理尺寸問題、因供應商錯誤訊息誤判元件、W 階數量錯誤、因為IC改版、測試程式升級、拉除替代料、、標籤、cost down、客戶需求增加線路、改變通知標示、電源開關按鍵、提供傳輸速度等。

⒂以計畫15為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Cost Down （即降低成本）、ProjectPeriod 為94年9 月20日至94年10月30日止（專案期間約僅1.3 個月）、Certification Class ：無、Accton（即智邦公司）Model No：WG4005F1-17 （類似於計畫15之Accton Model No ）、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：無、Customer OEM Code ：01原告、Product Description ：Share the same PCBA as AK （WG4005F1-AK ZZ）exceptDIP LEDs……、Product Group ：2B 11g WirelessGateway、Internal IBPMEETING Approve ：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第129 頁）僅包含如建第二項來源以方便購料等。

⒃以計畫16為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Strategic （即策略性）、ProjectPeriod 為94年6 月10日至94年8 月10日止（專案期間約僅2個月）、Certification Class ：無、Accton（即智邦公司）Model No：WG4005F1-AK ZZ（類似於計畫15 之Accton Model No ）、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：無、Customer OEM Code ：01原告、Product Description ：Enhanced Platform ，For AK Sub-brand promotion（強化平台為AK次品牌促銷）、Product Group ：2B 11gWireless Gate way 、Internal IBPMEETING Approve：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第108 頁）僅包含如客戶需求、建第二項來源以方便購料等。

⒄以計畫17為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：無、Project Period為94年6 月30日至94年10月30日止（專案期間約僅4 個月）、Certification Class ：無、Accton（即智邦公司）Model No：AR4505NW-A-LF-32（類似於計畫3 及7 之Accton Model No改款）、Original Model No ：Common－RD（即一般開發）、Customer Model No ：無、Change to ：AR4505NW- 1-A-LF-32 （類同於智邦之Model No）、CustomerOEM Code：無、Product Description ：11g ADSLrouter for 3Com （T1 Ohio+1350 module ）、ProductGroup：6A. Wireless ADSL Router、InternalIBPMEETINGApprove：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第87頁）僅包含如BOM （投料清單）錯誤、改變原件規格、客戶需求、機構所留安全間距太低等。

⑱以計畫18為例：依Project Kickoff （IBP ）所載，計畫名稱：無、Project Type：Customization （即客製化）、ProjectPeriod為93年11月9 日至94年4 月30日止（屬本年度專案期間約僅4 個月）、Certification Class ：FullyTest（全面測試）、Accton（即智邦公司）Model No：HMB610G-ZZ、Original Model No ：HMB610-90A（DT）、Customer Model No ：Media 3 、Customer OEMCode：ZZ原告、Product Description ：IP Set Top Boxbased on Sigma Design EM8620L/EM8622L for 原告nobrand name、Product Group ：MX：IP Set-Top Box、Internal IBPMEETING Approve ：主要從事整合測試活動，相關測試過程（詳原處分卷第61頁）並無文件。

⒋綜上可知，原告94年度列報研究與發展支出113,217, 397元及可抵減稅額33,965,219元，經查：

⑴原告雖取得包裝盒、單極天線、雙偶極天線、網路資訊存取裝置及方法及可適應視訊信號改變之顯示系統及方法等18項專利證書，惟查專利法之立法目的乃在鼓勵、保護、利用發明與創作，以促進產業發展（專利法第1條參照），至產業發展是否能促進產業升級，並非所問；而促進產業升級條例之立法目的所重者，即在促進產業升級須有從事相關產業升級之研究發展支出事實，始得據以抵減稅額，合先陳明。又原告雖獲頒產業科技發展獎之優等創新企業獎，該獎勵目的及宗旨或與科技發展有關，然原告得否因之而蓋論即符合租稅獎勵目的，仍須視其有無提示相關證文件以符合首揭獎勵規定而斷。

⑵系爭研究與發展支出為原告從事既有產品型號改良，並依據客戶需求，為客戶設計代工生產符合要求之產品，再以客戶之商標品牌，由客戶自行銷售，此本為原告主張而不爭執（詳原處分卷第1349 頁 ）。

⑶觀諸原告提示之各專案計畫皆係基於客戶需求及成本降低為目的，尋求先前技術（詳原告各專案計畫之計畫目的所述）之可改進部分進行開發測試而得，又開發專案多為天線及包裝盒等延伸性產品及方法改良系列，其開發期程中屬較重要過程多僅須1 至數月不等，核屬舊產品或技術之改良與修正，故為產製前準備工作及例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，核非屬研究與發展支出獎勵之範圍。

⑷原告所從事之營業活動既係就舊有產品或技術因應客戶需求所為客製化及降低成本之修正或改良，核其相關技術乃屬產品穩定及技術成熟之領域下，就既有產品及技術水準基礎下（詳原告各專案計畫之計畫目的所述）之修正，雖於依據客戶需求之開發過程中取得相關專利，惟未能提示符合首揭規定之改進前後成本、品質或產能差異分析憑核，自有未合。

⑸原告未提示實際工作內容、細部工作步驟、實施方法、研究過程分析報告等項，亦未提示研究發展人員於各研究發展階段之實施方法及完整之工時紀錄而得與研專案互為勾稽，與公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點規定不符，無法證明有研發之事實，縱原告以工商時報96 年7月24日新聞報導載有工業局和全國五個國稅局開會協商同意彈性處理表示，工作日誌或工時紀錄可由其他相關證明文核實認定為爭執，俾為原告迴避無法提示完整工時紀錄為抗辯，惟該彈性處理乃於原法規明載應提示工時紀錄文件下例外放寬得以其他相關之證明文件替代，然原告仍需就等同完整工時紀錄之其他相關證明文件提供以憑核實認定方符，原告捨此不為，空言被告依法以完整工時紀錄之未提示有違彈性處理，並無可採。

⑹況原告所主張研發之產品及技術，均係委託加工廠生產製造，再將製成品買回，原告將研發之成果無償提供渠等製造，無法證明確係專供其自行使用，亦未取得合理之權利金或其他合理之報酬，徒以生產製程分工所必需為理由，並無可採。

⑺再以原告訴稱專案8 為例，經查Project Kickoff 之Project Type係Customization （即客製化）、ProjectPeriod為94年3 月11日至94年4 月15日止（專案期間約僅1 個月）、Certification Class 為Partial Test（部分測試）及相關測試過程（詳原處分卷第441 頁），且該專案乃係針對既有技術中，有關無線網路之安全設定，改善用戶安裝之困難度及從事未能有效區隔數據、聲音及視訊致傳輸過程常會發生壅塞而品質不佳現象之改良，此觀諸專利摘要：「為一種用於無線安全網路之自動設定（auto- configuration ）以及自動排序（auto-prioritizing ）之方法，係包括：用戶端藉由掃描該無線裝置之服務識別碼（SSID）取得MAC 位址，以及傳輸優先順序。其中該傳輸優先次序係以不同服務識別碼分離。依據不同傳輸格式指定不同傳輸優先次序之通道於對應之上述傳輸格式，依據該MAC 位址以及該服務識別碼（SSID）取得一無線安全金鑰，對該無線安全金鑰加密；透過該無線裝置以認證金鑰連接一網路。當該認證金鑰經過認證，則產生一安全金鑰。接續以該安全金鑰進行通訊。」故原告乃為簡化用戶使用設定之繁複步驟而能簡易安裝，並分別以不同佇列之相對應原理來處理資料分流問題，改善聲音及影像訊號資料傳輸，並執行相關工程測試驗證，核屬依據客戶需求就既有技術改良之開發過程中取得相關專利，惟未能提示符合首揭規定之改進前後成本、品質或產能差異分析憑核，亦未提示實際工作內容、細部工作步驟、實施方法、研究過程分析報告等項，亦未提示研究發展人員於各研究發展階段之實施方法及完整之工時紀錄而得與研發專案互為勾稽，而其餘17項專案不符情形亦類同於前揭所述，是原告之系爭項目與公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點規定不符。

⑻原告引用最高行政法院98年度判字第869 號判決欲拘束鈞院及被告對原告研發產品有無創新高度之判定，有尚乏專業判斷之虞而應洽請經濟部工業局協助認定等語，經查前揭判決前於鈞院95年度訴字第4439號判決中，業就該原告研發產品為調查，並判斷其與既有投影機產品之差異僅在於鏡頭位置不同、燈泡功率不同、規格不同而針對使用者及用途不同所為之改變，並參中強光電股份有限公司公開說明書等而為判定該原告乃於既有產品及技術水準基礎下加以修正，並無高度之前瞻性、風險性與開創性且未具足相關審核之證明文件等由，核非研究與發展之範圍，顯見鈞院業已善盡職權調查並作出符合法理之判斷，縱最高行政法院仍以上開改變事項而容有未能專業判斷之虞，論以應洽請經濟部工業局協助認定創新高度意旨，亦僅對該個案判決適用，且僅為最高行政法院對該個案認有補足專業認定起見，並非否定創新高度乃為研究與發展支出適用抵減之必要審酌事項，亦非論以鈞院及最高行政法院對類似未具創新高度之判決皆因未函詢工業局協助認定創新高度即生欠妥而得撤銷，此即法律所賦予鈞院及被告有職權調查可得判決及認定，縱有洽請協助認定之需，亦僅發生於稅捐稽徵機關於核定公司申報之支出內容或相關事項有疑義時，主動為之，此明訂於投資抵減辦法審查要點第3 點規定，斷非原告片面持疑即有送請認定之適用。

⑼租稅優惠之本質，在於相同負擔能力，賦予其不同之租稅待遇，而以經濟政策或社會政策，作為不同待遇之合理正當事由，然國家之所以給予企業研究發展費用之稅捐抵減優惠，其目的在於經濟上之長遠發展，而犧牲稅捐之公平性與中立性，給予研究發展之企業特殊優惠，此為權衡之結果，自應維持目的與手段上均衡，租稅優惠如過於寬縱，而不能嚴其要件，則當初減免稅捐之立法目標即無從達成。是以認定首揭促進產業升級條例第6 條第2 項所謂「研究發展」，自不應過於寬鬆，導致「過份給予稅捐減免優惠，卻無端犧牲量能課稅理想，導致憲法上（租稅）平等原則難以維持」的困境產生。是上開研發支出投資抵減辦法第2 條第1 項所稱之「研究新產品」、「改進生產技術」、「改進提供勞務技術」及「改善製程」等「研究發展」活動，即須考慮其活動之本身「創新高度」，並以確立符合促進產業升級條例所欲達成之經濟發展之政策目標，又不會過度犧牲稅捐公平性與中立性之衡平性法律見解，此有最高行政法院94年度判字第1514號及95年度判字第1117號判決，可資參照，益證創新高度乃為稅捐減免優惠措施之必備審查事項。

⑽原告從事之天線產品改良客觀上自得依其提供之證明文件查明，如被告有疑義時，方主動洽詢經濟部工業局就原告所提研究計畫及報告或研究計畫及紀錄定是否屬研究與發展之範圍，或就改進計畫及報告或就改進計畫及紀錄認定是否屬改進生產技術、改進提供勞務技術或改善製程範圍，惟原告未提示實際工作內容、細部工作步驟、實施方法、研究過程分析報告等項，亦未提示研究發展人員於各研究發展階段之實施方法及完整之工時紀錄而得與研專案互為勾稽，自不符合被告及訴願機關已依其提供之證明文件（原告未提示完備）查明勾稽之態樣而有疑義，更非鈞院、訴願機關及被告欲為判斷而有受限專業認定不足之虞，況原告僅針對既有技術為之些微改變（如結構簡單的天線，小尺寸天線、簡易設定、良率高、縮小天線體積、改善小型天線傳輸距離不足、低價位的、提供測試方法、將用戶無線網路手動設定改為自動設定方法、易拆解之包裝盒、易壓平之包裝盒以利資源回收、提供新的無線網路操作改善用戶操作不易經驗、具保護強度包裝盒、增加儀器被操作使用效率及作業員作業效率、可重覆利用之包裝盒、螢幕顯示比率切換之美觀改善等），自不符合投資抵減辦法規定之獎勵範疇，且未能提示可供勾稽之研究發展計畫報告或紀錄、研發流程圖、參與研究人員完整工時紀錄、研發專案項目列示領料及用料之有關紀錄供核，是被告否准其適用投資抵減獎勵並無不合。原處分請續予維持。綜上論述，本件原處分、復查及訴願決定並無不合，請准如訴之聲明判決。

四、兩造之爭點：

㈠其他損失部分：

⒈按行為時所得稅法第24條第1 項：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」。次按查核準則第94條之1 第1 款、第2 款規定：「外銷損失：一、營利事業經營外銷業務，因解除或變更買賣契約致發生損失或減少收入，或因違約而給付之賠償，或因不可抗力而遭受之意外損失，或因運輸途中發生損失，經查明屬實者，應予認定。其不應由該營利事業本身負擔，或受有保險賠償部分，不得列為損失。二、外銷損失之認定，除應檢附買賣契約書（應有購貨條件及損失歸屬之規定）、國外進口商索賠有關文件、國外公證機構或檢驗機構所出具足以證明之文件等外，並應視其賠償方式分別提示左列各項文件：（一）以給付外匯方式賠償者，其經銀行結匯者，應提出結匯證明文件，未辦理結匯者，應有銀行匯付或轉付之證明文件。（二）補運或掉換出口貨品者，應檢具海關核發之出口報單或郵政機關核發之國際包裹執據影本。（三）在臺以新臺幣支付方式賠償者，應取得國外進口商出具之收據。（四）以減收外匯方式賠償者，應檢具證明文件。」上開查核準則之規定，係基於所得稅法第80條第5 項之授權，就外銷損失之認定標準所為細節性、技術性之規範，乃為簡化稽徵作業，避免浮列外銷損失所必要，並未逾越所得稅法等相關規定，且合於外銷實務及舉證原則，自得予以適用。原告主張上開查核準則規定涉及人民之權利義務，未經法律授權制定云云，顯有誤會。

⒉本件爭點之一為原告94年度營利事業所得稅結算申報所列報之其他損失25,008,731元，應否認列？原告主張國外廠商Siemens 向原告求償項目及金額如下：①因交期延遲求償：美金469,892.00元②因產品品質不良求償：美金8,077.38元③因技術缺失求償：美金101,882.00元④因產品退回處理支出：美金108,643.19元，合計為22,327,879元（美金688,494.57元），經其內部審查小組審查事證後，認為係肇因於原告產品設計等缺失個別因素，致原告產品品質瑕疵及延遲出貨，未能達到客戶要求，此非屬外銷損失。惟查，原告提出證英文版契約書影本為證，指此為其與Siemens 公司間之合約關係，姑置該項書證未提出原本、全部譯文，能否證明與本件損失發生之交易有關等形式證據力尚有疑義一節於不論，逕依原告主張為其賠償責任所由生之部分約款節譯內容：「9.3 節譯：延遲出貨天數在5 天內，且係由供應商（此指智易）造成遲延，供應商需負責所有將貨物盡快送達的費用。Siemens 可向供應商（此指智易）求償。12.1節譯：產品未達既定規格，供應商（此指智易）應負責更換。供應商（此指智易）係對Siemens 負起產品保固之責，而不是對Siemens 的客戶。（註：智易出貨給Siemens ，Siemens 再出貨給其客戶）。當產品故障不是起因於客戶的不當使用，而是設計或製造的錯誤所引起，供應商（智易）應免費更換未達既定規格的產品。⒌節譯：當退回率（定義於本文第7 款）超過1.2%時，Siemens 可要求智易支付所有相關的費用。智易有義務對於退回率超過1.2%的產品支付每件27.5歐元的處理費。這些處理費用包含但不限於服務專線、運輸、行政及後勤支援費用。」（以上見本院卷第165 、175 、197 頁），可知上開損失之發生係因其外銷標的延期、瑕疵而生之賠償責任。查按時交付合於約定品質之無瑕標的，乃買賣契約之基本要求，本件既有延期給付及給付瑕疵，原告因而給付賠償，自屬前揭查核準則第94條之1 第1 款所規定「因違約而給付之賠償」，為外銷損失無誤。

⒊本件既為外銷損失，自應按查核準則第94條之1 第2 款規定，提出國外進口商索賠有關文件、國外公證機構或檢驗機構所出具足以證明之文件，及已為賠償之證明文件，乃原告僅提出請款單（證三）、內部專案小組索賠簡報（證一）及雙方契約（證二），並未能提出由國外客觀之第三公證或檢驗機構調查而證明確為原告責任之證明文件，被告自難徒憑原告內部專案小組之審查結果予以認列。又原告僅提出Siemens 所出具之invoice 影本（即證三），不只其形式證據力不足，且無以證明原告主張其係沖銷應收貨款之方式進行賠償一節為真。

⒋是以，原告申報本件其他損失，核其性質應屬外銷損失，原告又未能提出符合查核準則第94條之1 第2 款所列之證明文件，已證明確有系爭損失，被告否准認列，自屬有據。

㈡研究與發展支出及可抵減稅額部分：

⒈按行為時促進產業升級條例第1 條第1 項：「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。」；第6 條第2 項前段：「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額35﹪限度內，自當年度起5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額。」。次按行政院基於促進產業升級條例第6條第4 項之授權訂立投資抵減辦法第2 條第1 項第1 款至第6 款：「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。二、生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用：㈠提供原有機器設備效能。㈡…三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。」；第5 條第1 項前段：「公司投資於第2 條所稱研究與發展之支出，在同一課稅年度內得按30% 抵減當年度應納營利事業所得稅額。」。再按「公司依本辦法規定投資於研究與發展之支出，應符合下列情形之一：（一）公司所研發之產品、技術應專供公司自行使用。（二）公司研發之產品或技術供他人製造、使用者，應取得合理之權利金或其他合理之報酬。」為投資抵減辦法審查要點第7 點所規定。「研究新產品或新技術事實之認定……（七）公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行測試製模，或就其現有產品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正，再交由客戶確認後量產，係量產前之準備工作，屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，尚非屬研究發展之範圍。」為投資抵減辦法審查要點附表項目

壹、認定原則三、（七）所規定。又按「公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術如有具體成果，其屬降低成本者，應提出改進『前』、『後』之成本差異分析；屬增加產能者，應提出改進『前』、『後』產能差異分析；屬提高產品品質者，應提出改進『前』、『後』產品品質差異分析；屬改善現有產品生產程序或系統者，應提出改進『前』、『後』之生產程序或系統之差異分析。公司申請適用本款之費用，應予併入相關製造成本內，並計算其產品每單位成本、售價及差異分析。」為投資抵減辦法審查要點壹、二、認定原則二所規定。上開認審查要點暨所附認定原則及應檢附證明文件之規定，係財政部就改進生產技術之研究發展之認定標準及其證據方法所為細節性、技術性之規範，供下級機關於審查投資抵減稅賦時之作業依據，核於法律無違，自得予以適用。

⒉再按稅捐優惠乃是以減少國庫收入之方法，增加一部分人之利益，隱藏有「補貼」意義。國家以稅捐優惠之方式鼓勵企業投資於研究發展，實係為國家經濟力之向上提升，而犧牲稅捐之公平性與中立性。故以租稅優惠之手段獎勵產業，自與衍生自憲法平等權而來之「量能課稅」理想產生衝突。故為求衡平，對於上開研發抵減辦法第2 條第1項所稱之「研究新產品或新技術」、「改進生產技術」、「改進提供勞務技術」及「改善製程」等「研究發展」活動，應求其「創新高度」。亦即必須對於「研究發展」作嚴格之解釋，將之限制在「具有高度前瞻性、風險性、開創性之營業活動」範圍內，始提供稅捐優惠。俾免企業藉口研究發展將市場生存中所必要之提升，任意解為「研究發展」換取優惠，造成稅收不公損及國家財政。且稅捐減免係屬稅捐債權之消滅事由，自應由主張有此積極事實之納稅義務人負其舉證責任。

⒊本件原告經營其他無線通信機械器材製造業，94年度列報研究與發展支出113,217,397 元及可抵減稅額33,965,219元，其主張：確實有積極投入新產品技術之研發且取得多項發明專利，並經經濟部頒發優等創新企業獎，此無涉提示改進前後成本、品質或產能差異分析報告。且原告已提出實際工作內容、細部工作步驟、實施方法及研究過程分析報告，有研發人員實際投入研發工作之事實，另專案研發前後之產品品質效能、成本效益亦均有顯著成果，故該等研發計畫專案研發支出（經原告減縮為）89,888,129元應得適用投資抵減稅額規定。況查原告系爭研究計畫是否具有創新高度，或僅為舊產品技術之改良與修正等疑義，涉及科技領域之專業判斷，被告應洽請經濟部工業局協助認定，焉得逕行認定系爭計畫僅為既有產品技術之改良云云。

⒋經查：

⑴原告主張94年度共有18項研究發展計畫，經被告審查結果如前述被告主張理由之㈢之⒊各點所示，經核對原處分卷第1-675 頁該18項計畫相關文件中之project kickoff 及project management system 之記載，被告審查結果並無錯誤。足認原告主張其投入之研發，實係依據客戶需求，尋求先前技術（詳原告各專案計畫之計畫目的所述）之可改進部分進行開發測試及改良，為客戶設計及委外代工生產符合要求之產品，再以客戶之商標品牌，由客戶自行銷售，此亦經原告於訴願時陳稱「訴願人為ODM （即original design manufacture 原始設計製造商）其主要營業項目為研究、開發、產製及銷售無線區○○路產品，整合性數位家庭及行動辦公室之多媒體閘道器產品、無線影音產品及整合性家庭網路遊戲產品等。訴願人根據客戶需求，成立研發專案進行研發、設計及委外代工生產符合要求之產品後，由客戶授權訴願人貼上該公司之商標品牌」等語（見原處分卷第1349頁）甚明。又開發專案多為天線及包裝盒等延伸性產品及方法改良系列，其開發期程中屬較重要過程多僅須1至數月不等，核屬舊產品或技術之改良與修正，尚難認定其具有創新高度。原告雖以項次8 之計畫專案為例，說明該專案於計畫階段、執行階段之實施內容，足以證明原告有投入新技術、新產品研發之事實，惟查原告於前述主張中自承「市場上ADSL產品皆有重複設定、流量雍塞之狀況，為了簡化用戶使用設定金鑰之繁複步驟，讓使用者無須具備高深專業知識，即可簡易安裝無線裝置，並同時處理資料分流問題，讓聲音影像訊號不會受到其他資料傳輸之影響，尤其可以應用在提供語音服務之整合性電信設備，讓使用者可以一邊打電話，一邊上網瀏覽或下載檔案，而不會影響到通話之音質，其所屬研發中心提出ARV4520J-B-90A之研發計畫專案，希望研發結果可以連結至原告主要產品線之ADSL，在競爭激烈之電信市場中，能率先有具體突破之研發成果。」，即謂該項計畫係依客戶需求，簡化用戶使用金鑰之手續。另依該項次8 之專案開案報告（project kickoff ）之記載（見原處分卷第438 頁），其Project Type：Customization ，意即客製化之型態；Project Period為94年3 月11日至94年4 月15日止，即專案期間約僅1 個月；Certification Class 為Partial Test部分測試；Original Model No ：Common－RD，即屬一般開發。另原告提出該專案之Project Management System （專案管理系統），其中關於料物之測試情形有如BOM error（投料單錯誤）、改變圖解檔、增列客戶需求通知、HWERROR （軟體錯誤）、包裝及底座升級、方便購料、刪除代用料，測試升級、增加螺絲3.6mm 並刪除標籤等記載，惟並無具體結果之記錄（見原處分卷第433- 438頁），自無以判斷該專案之具體成效為何？是依原告提出之文件僅能證明是該項次8 之計畫係屬一種基於客戶之要求所進行之既有技術之改進工程，僅具一般開發之程度，自難認具有創新高度，亦無洽請經濟部工業局協助認定之必要。至原告雖取得包裝盒、單極、雙偶極天線、網路資訊存取裝置及方法及可適應視訊信號改變之顯示系統及方法等專利證書，惟查專利法之立法目的乃在鼓勵、保護、利用發明與創作，以促進產業發展；而促進產業升級條例之立法目的所重者，即在促進產業升級須有從事相關產業升級之研究發展支出事實，始得據以抵減稅額，自非以專利權之取得即得認定其具有創新高度，而得獲減稅之優惠。

⑵況原告所主張研發之產品及技術，均係委託加工廠生產製造，再將製成品買回，原告將研發之成果無償提供渠等製造，無法證明確係專供其自行使用，亦未取得合理之權利金或其他合理之報酬，自與投資抵減辦法審查要點第7 點規定研發之技術應專供公司自行使用或應取得合理之權利金、報酬之要件不合。原告雖稱其以成本按一定比例加成買回，研發成果最終仍歸其自行享有云云，惟僅係空言，並無事證可佐，難以採信。

⑶此外，原告亦未依前揭投資抵減辦法審查要點，提出技術改進前後成本、品質或產能差異分析及相關文件、事證以供審核。

⒌綜上，本件原告未能檢附相關事證以證明其有從事具有創新高度之研發事實，被告否准認列其申報之研發支出，自無不合。

五、本件原處分（即復查決定不利於原告部分）並無不合，訴願決定予以維持，亦屬有據。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。

六、本件業經判斷如上，兩造其餘攻防尚不影響於判斷結果，爰不另為贅述。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第四庭