臺北高等行政法院判決

原告

台北市艋舺扶輪社

代表人

張訓嘉

被告

臺北市稅捐稽徵處

代表人

黃素津（處長）住同上

上列當事人間房屋稅事件，原告不服臺北市政府中華民國99年11月5日府訴字第09970120300號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：

㈠本件起訴時被告之代表人原為謝松芳，嗣於本件訴訟程序進行中變更為黃素津，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。

㈡按司法院於92年9月17日以（92）院台廳行一字第23681號令，略以依行政訴訟法第229條第2項之規定，將同條第1項之簡易案件金額（價額）提高為新台幣（下同）20萬元，並於93 年1月1日實施；嗣依99年1月13日修正公布，同年5月1日施行之行政訴訟法第229條第1項規定，簡易案件金額（價額）提高為40萬元。

㈢經查本件原告不服被告所屬大安分處（以下簡稱大安稅稽分處）就其所有坐落臺北市○○區○○○路○段285號4樓房屋（以下簡稱系爭房屋），依非住家非營業用稅率課徵99年度房屋稅計6,022元（以下簡稱原處分）而涉訟，其爭執標的之金額為6,022元，依行政訴訟法第229條第1項第2款規定，應依簡易訴訟程序進行之，併不經言詞辯論而為判決，均合先敘明。

二、事實概要：

㈠緣原告所有系爭房屋，前經大安稅稽分處於88年8月27日以北市稽大安乙字第8803316700號函（以下簡稱大安稅稽分處88年8月27日函），依行為時房屋稅條例第15條第1項第5款規定，核定准自88年8月起免徵房屋稅在案。迨98年間，大安稅稽分處於辦理98年房屋稅籍清查時，察查原告係以入會會員為主要受益對象，乃依90年6月20日修正後（於90年7月1日施行）之房屋稅條例第15條第1項第5款規定，核認不符免徵房屋稅之要件，乃於98年8月27日以北市稽大安乙字第09833648000號函（以下簡稱大安稅稽分處98年8月27日函），核定系爭房屋應自93年7月起按非住家非營業用稅率課徵房屋稅，並依稅捐稽徵法第21條規定，補徵93年7月至98年6月之房屋稅計31,434元。

㈡原告不服，申請復查結果，經大安稅稽分處依原告所提供93年至98年之年度支出表，按各年度公益支出比例（按：分別為21%、19%、18%、15%、22%）核算94年至98年各期房屋稅免稅面積分別為12.2平方公尺、11平方公尺、10.4平方公尺、8.7平方公尺、12.7平方公尺，差額面積應改按非住家非營業用稅率課徵並補繳房屋稅；亦即非住家用非營業用稅率課徵之面積分別為45.9平方公尺、47.1平方公尺、47.7平方公尺、49.4平方公尺、45.4平方公尺，乃於98年11月19日以北市稽大安乙字第09833835200號函（以下簡稱大安稅稽分處98年11月19日函）更正93年7月至98年6月（即94年度至98年度）之房屋稅計25,458元，並撤銷大安稅稽分處98年8月27日函所為核定。

㈢惟原告仍不服，申請復查結果，因大安稅稽分處98年11月19日函所附房屋稅稅額繳款書，其納稅義務人誤繕為原告更名前之名稱，該處乃於99年3 月8 日以北市稽大安乙字第09933171600 號函（以下簡稱大安稅稽分處99年3 月8 日函）更正上開房屋稅稅額繳款書之納稅義務人為台北市艋舺扶輪社（即原告），並撤銷其98年11月19日函。原告猶不服，再次申請復查，遭被告於99年5 月31日以北市稽法甲字第09930916600 號復查決定（以下簡稱被告99年5 月31日復查決定）予以駁回。原告仍未甘服，提起訴願，亦遭臺北市政府於99年9 月23日以府訴字第09970099800 號訴願決定書（以下簡稱臺北市政府99年9 月23日訴願決定）駁回其訴願。原告不服，遂向本院提起行政訴訟（案號：99年度簡字第744 號）。

㈣其間，適99年房屋稅開徵，大安稅稽分處乃依非住家非營業用稅率，以原處分課徵99年度房屋稅計6,022元。原告不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。

三、本件原告主張：

㈠大安稅稽分處88年8月27日函係授益行政處分，不因房屋稅條例修法而當然失效，被告及訴願決定機關以房屋稅條例第15條已修正為由，認定大安稅稽分處88年8月27日函當然失效，有違行政程序法第123條規定與行政法院（現改制為最高行政法院）63年判字第558號判例、83年判字第1223號判例意旨：

⒈原告於88年間曾就系爭房屋向被告申請免稅，經被告表示「地上建物（門牌號碼：○○○○路○段285 號4 樓）經查符合房屋稅條例第15條第1 項第5 款之規定，准自88年8 月起免徵房屋稅」，是以本件被告核准原告就系爭房屋自88年8月起免徵房屋稅為有繼續效力之合法授益行政處分。

⒉按行政處分未經撤銷、廢止，或未因其他事由而失效者，其效力繼續存在，行政程序法第110條第3項定有明文。該條所稱「因其他事由而失效」者，係泛指行政處分「解決」或「消滅」（erledgt）之各種情形，其類型包括因期間之經過而失效（如行政處分附有終期或解除條件，而於期限屆滿或條件成就時，失其效力）、授益處分相對人放棄處分所賦予之利益、處分標的物滅失或處分相對人死亡等因素，而致行政處分失效。被告及訴願決定機關以該項規定顯示「行政處分除經撤銷、廢止外，尚有因其他事由而失效」之情形，逕行論斷「具有繼續性效力之行政處分所依據之法律規定，如事後變更，致該行政處分不符合變更後之法律規定時，該行政處分亦會因此而失其效力，毋庸廢止」云云，顯有邏輯跳躍之誤。

⒊次按「授予利益之合法行政處分，有下列各款情形之一者，得由原處分機關依職權為全部或一部之廢止：…四、行政處分所依據之法規或事實事後有發生變更，致不廢止該處分對公益將有危害者…」，行政程序法第123條第4款定有明文。蓋「行政處分本身原為公的權力，除其處分當時有重大明顯之瑕疵絕對認為無效，或因發生行政爭訟，經有權機關將其撤銷外，具有強制他人不得否認之確定力，故有效成立之行政處分，對於人民與國家雙方均有拘束力，縱嗣後法令有所變更，如無明文規定廢止或撤銷其原有法律上之效果，仍不得任意變更其已確定之效力」、「按合法之受益處分除具有：一、法規有准許廢止之規定；二、原處分機關保留行政處分之廢止權；三、附負擔之行政處分受益人未履行該負擔；

四、行政處分所依據之法規或事實事後發生變更致不廢止該處分對公益將有重大危害；五、其他為防止或除去對公益之重大危害等要件之一時，得由原處分機關依職權為全部或一部之廢止外，基於行政法上之信賴保護原則，行政機關不得任意廢止之」，分別有行政法院63年判字第558號判例與83年判字第1223號判例要旨可稽。是就體系解釋而言，立法者對「行政處分所依據之法律事後有變更」之類型，顯已於行政程序法第123條明確規範其法效果為「得廢止行政處分」，而非該處分當然失效。被告及訴願決定機關稱繼續性之受益處分所依據之法規事後變更者，該受益性行政處分即當然失效，無待廢止云云，顯與行政程序法第123條及前開判例意旨有違。

⒋被告及訴願決定機關固援最高行政法院97年度判字第137號及97年度判字第738號判決，主張大安稅稽分處88年8月27日函所為免徵房屋稅之授益處分，自90年7月1日起即失其效力云云。然查房屋稅條例第15條固於90年6月20日修正，暫不論原告是否符合修正後該條所定免稅要件，縱大安稅稽分處88年8月27日函之要件與90年修正後房屋稅條例第15條或有未合，被告及訴願決定機關逕認該處分當然失效，仍無理由。

㈡大安稅稽分處88年8月27日函無行政程序法所定撤銷或廢止之事由：

⒈查行政處分受益人無行政程序法第119條所列信賴不值得保護之情形時，不得撤銷該行政處分，行政程序法第117條但書第2款亦有明文。本件原告無該法第119條所列各款情形，被告自不得任意撤銷前所認定原告係公益團體免徵房屋稅之行政處分。

⒉81年7月29日修正之房屋稅條例第15條第1項第5款規定「私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：…五、不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋。…」，90年6月20日修正之房屋稅條例同條項款規定：「私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：…五、不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋。但以同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象者，不在此限。…」，96年3月21日修正之現行房屋稅條例同條項款則規定，「私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：…五、不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋。但以同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象者，除依工會法組成之工會經由當地主管稽徵機關報經直轄市、縣（市）政府核准免徵外，不在此限。…」，可知房屋稅條例第15條第1項第5款規定於90年修正時，係增加但書例外規定，列舉以同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象之4種例外情形不得免徵房屋稅，至於96年修正之現行規定乃係針對「同業」之類型為再例外之規定。由於原告非屬以同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象之團體，均與該2次修法無關，是故該2次修法自不影響大安稅稽分處88年8月27日函之處分效力，更不構成得將之廢止之事由。

⒊原告設立時本非申請設立營利事業，而屬房屋稅條例第15條第1項第5款所定「不以營利為目的，並經政府核准之公益社團」，係一公益社團法人，有臺灣臺北地方法院法人登記證書可稽，依該登記證書所載，原告成立目的乃在鼓勵並養成社會服務精神，其意在推廣服務社會之公益精神甚明，故大安稅稽分處88年8月27日函所認正確，並無違誤，自無任何得撤銷或廢止之原因。

⒋綜上，被告既早於88年認原告係公益社團免徵房屋稅，迄今10餘年，法令既未修改，事實亦無變遷，復無證據證明有行政程序法第123條所定廢止事由，是原處分有違反行政程序法第8條誠實信用原則之虞。

㈢系爭房屋係原告自有供辦公使用之房屋，且業於事實發生日即88年間申報大安稅稽分處調查核定，原告係公益社團，依現行房屋稅條例第15條第1項第5款規定，自應免徵房屋稅：

⒈按現行房屋稅條例第15條第1項第5款但書規定，例外不得減免房屋稅者，係列舉「同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象」等4種，非概括例示規定，亦無任何不確定法律概念。是該款但書例外情形，應侷限於該條但書文義所列舉同業、同鄉、同學或宗親社團此4種社團類型，並無文義模糊空間，否則有違司法院大法官會議釋字第607號解釋意旨所揭租稅法定主義。

⒉查原告章程第5章及第6章規定，原告社員資格不限特定行業，非以「同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象」至明，如同全世界之扶輪社，原告係一異業結合之非營利社團，原則上各類職業之社員以1人為限，是原告既非上開4種社團類型之一，原處分核課系爭房屋稅之處分，即屬違反房屋稅條例第15條第1項第5款之規定。

⒊被告及訴願決定機關固援財政部91年3 月26日台財稅字第0910450828號函（以下簡稱財政部91年3 月26日函）釋略以，「…如以屬性相同之行業、職業、產業『或特定人員為主要受益對象』之事業或社團…尚不宜免稅。…」云云，惟行政機關解釋法律應以文義範圍為界，若逾越文義對人民為不利擴張，則有違法律保留原則及租稅法定主義。暫不論該函釋係針對漁會應否課徵房屋稅之個案所為，並不拘束本件；就該函釋所稱，「如以屬性相同之行業、職業、產業或特定人員為主要受益對象之事業或社團，不論該事業之屬性及規模為何，均非以不特定之公眾為受益對象」云云，將房屋稅條例第15條第1 項第5 款但書例外規定，於法定列舉4 種類型外，逕自擴張至「特定人員為主要受益對象」之不確定法律概念，顯已逾越房屋稅條例第1 項第5 款但書規定之文義界線，創設人民稅捐負擔義務，構成對人民權利之限制或侵害，非單純法條文字釋疑，於法有違，此觀原處分及訴願決定均無法明指「上開函釋係針對房屋稅條例第15條第1 項第5款何一文字所為之解釋」至明。是前揭函釋既屬違法，則被告依該函釋所為原處分自亦違法，應予撤銷，無可維持。

⒋又土地稅減免規則第8條第1項第5款固有規定：「經事業主管機關核准設立之私立醫院、捐血機構、社會救濟慈善及其他為促進公眾利益，不以營利為目的，且不以同業、同鄉同學、宗親成員或其他特定之人等為主要受益對象之事業，其本身事業用地，全免。但為促進公眾利益之事業，經由當地主管稽徵機關報經直轄市主管機關、縣(市)政府核准免徵者外，其餘應以辦妥財團法人登記，或係辦妥登記之財團法人所興辦，且其用地為該財團法人所有者為限」，且暫不論原告是否係被告所認「以特定之入社會員為主要受益對象」（按：原告否認之），因房屋稅條例第15條第1項第5款但書規定，未如土地稅減免規則第8條第1項第5款但書規定，有「其他特定之人等為主要受益對象之事業」之概括規定，是被告所援財政部91年3月26日函釋無視前揭二規定之差異，強將房屋稅條例第15條第1項第5款但書規定，擴張適用於法條文義範圍之外，自難認係對房屋稅條例為文義解釋。

⒌再按司法院大法官會議釋字第620號解釋意旨，租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，除「法律」外，僅得以「法律明確授權之命令」定之。惟查房屋稅條例全文，除該條例第25條就施行日授權行政院以命令定之外，對於其他租稅構成要件，並未授權財政部以命令定之，是財政部91年3月26日函顯非「法律明確授權之命令」，被告以該函釋作為課稅依據，顯屬違反租稅法定主義。

㈣被告復查決定書嘗謂房屋稅條例第15條第1項但書規定之修法理由為：「四、公益社團包括各類職業公會及同業公會，其範圍甚廣，為免稅基腐蝕，宜適當規範，爰參照土地減免規則第8條第1項第5款規定，修正第1項第5款」，然查90年6月20日修正之房屋稅條例修法理由僅有3項，並無被告所稱第四點，被告所援者僅係主管機關之修法說明，未經立法者採為正式修法理由。是被告援引不存在之修法理由，逕自超越該條文義界線，於條文但書列舉4種例外情形外，抽象概括類推至「如以特定會員享受該社團之利益，尚不宜免徵房屋稅」云云（按：原告否認係以特定會員為受益對象），洵非適法。

㈤退步言之，縱依財政部91年3月26日函，原告亦係以非特定人為受益對象之公益團體，被告徒以原告於公益支出外，尚有其他庶務性內部營運支出，即認原告係以服務特定入會社員之社團，依現行房屋稅條例第15條第1項第5款但書規定，無免稅適用云云，實為以偏蓋全，抹煞原告長年投注社會公益之心血：

⒈觀原告章程第3章所揭，「扶輪之宗旨在於鼓勵並培養以服務之理想為可貴事業之基礎，尤其著重於鼓勵並培養：（一）增廣相識為擴展服務之機會；（二）在各種事業及專門職務中提高道德之標準；認識一切有意於社會的業務之價值；及每一扶輪社員應尊重其本身之業務，藉以服務社會；（三）每一社員能以服務之理想應用於其個人、事業及社會之生活；（四）透過結合具有服務之理想之各種事業及專業人士，以世界性之聯誼，增進國際間之瞭解、親善與和平」。具體言之，原告每年度舉辦殘障人士技能生涯發展與輔導青少年就業活動，聯合臺北市政府萬華區公所舉辦大型義賣園遊會，舉辦原住民Peinox兒童文藝獎，舉行社區環境清潔活動，邀請法界人士至臺北市市立萬華國中演講，辦理義診、捐血、關懷獨居長者等公益活動，贊助艋舺地區學生課輔活動、與多項社區認識、圖畫比賽等聯合服務活動，更完成「艋舺百年風華」與「台語念謠集」等書，更開辦了「新移民台語教學親子班」，在在顯示原告係以服務公益為主要目的之社團，而非以屬性相同之特定人員為主要受益對象，且時任臺北市市長之馬英九總統，更頒感謝狀予原告，更足認定原告係經政府核准之公益社團。

⒉按「查房屋稅條例第15條第1項第5款規定：『不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋』免徵房屋稅，其免徵範圍係包括與該社團供辦公有關之會議廳、圖書室、廚房、員工食堂、浴室、廁所、值日室、檔案室、貯藏室、講習室、值夜室、禮堂、文物貯藏室等房屋。」、「查房屋稅條例第15條第1項第5款規定，不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之私有房屋，免徵房屋稅。本案財團法人XX文教基金會，如係以公益為目的之社團（包括財團法人組織及社團法人組織），其自有供基金會及其台中、台南、高雄三地區分會辦公使用之房屋，准依上開條款規定，免徵房屋稅。」，分別為財政部66年8月15日台財稅字第35449號函（以下簡稱財政部66年8月15日函）及87年6月8日台財稅字第871947996號函（以下簡稱財政部87年6月8日函）所揭，足徵是否免徵房屋稅，應以其是否「不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋」為判斷標準。

⒊查稅捐稽徵實務係以房屋用途是否與辦公有關予以認定，而不論究公益社團是否有部分支出用於所謂「非公益事項」，蓋公益社團必有處理公益事務所附隨必要支出之行政費用，如幹事薪資、開會餐費等，至於社員聯誼費，則是凝聚原有社員、吸收新進社員、吸引挹注公益捐款所需，自難認與公益無關。被告及訴願決定機關逕以原告於94年至98年間有部分「公益支出」、部分「非公益支出」為由，否認原告係公益性社團，除區分標準不明外，更欠缺法令依據，有違前揭財政部函釋。

㈥綜上，原告所有系爭房屋確供辦公使用，符合房屋稅條例第15條第1項第5款規定，大安稅稽分處88年8月27日函並無違誤，亦未廢止，被告逕向原告課徵系爭房屋99年度房屋稅，原處分顯然違法；並聲明求為判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分。

四、被告則以：

㈠大安稅稽分處依房屋稅條例第5條第2款規定：「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：二、非住家用房屋，其為營業用者，最低不得少於其房屋現值百分之3，最高不得超過百分之5。其為私人醫院、診所、自由職業事務所及人民團體等非營業用者，最低不得少於其房屋現值百分之1.5，最高不得超過百分之2.5。」及臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項第2款規定：「本市房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：二、非住家用房屋，其為營業用者，百分之3。其為私人醫院、診所、自由職業事務所、幼稚園、托兒所、兒童托育中心、補習班、人民團體及其他性質可認定為非供營業用者，百分之2。」，按非住家非營業用稅率課徵系爭房屋99年房屋稅，洵屬有據。

㈡原告辯稱大安稅稽分處88年8月27日函，係准自88年8月起免徵房屋稅之授益行政處分，不因房屋稅條例90年6月20日修法而失效，原處分及訴願決定顯然違反行政程序法第123條規定、行政法院63年判字第558號判例及83年判字第1223號判例意旨一節。經查行政處分之失效，非僅限於行政處分之撤銷、廢止，尚得因其他事由而失效（參行政程序法第110條第3項之法理）。就具備繼續效力之行政處分而言，若該處分所據之法規事後變更，致該行政處分不符變更後之法規定，則該行政處分將因此失效，有最高行政法院97年度判字第137號判決可參。本件原告雖因大安稅稽分處88年8月27日函之作成，而取得系爭房屋往後年度免徵房屋稅之稅捐優惠，惟依前揭最高行政法院判決意旨，此種繼續性效力行政處分，自其所據法律即房屋稅條例第15條第1項第5款規定所增訂之但書自90年7月1日施行時起，即致該免徵房屋稅處分，已不符修正後之法規定而失其效力，是自斯時起，系爭房屋即應依法課徵房屋稅，則原處分按非住家非營業用稅率課徵原告系爭房屋99年房屋稅，並無違誤。

㈢原告主張其係經政府核准之公益社團，依現行房屋稅條例第15條第1項第5款規定，應免徵房屋稅，財政部91年3月26日函釋顯有逾越該款但書規定文義，違反租稅法定主義云云。經查行政機關基於法定職權，就行政法規所為釋示，係闡明法規原意，並非獨立之行政命令，故應自法規生效日之日起適用，此有司法院大法官會議釋字第287號解釋意旨可參。是財政部91年3月26日函釋係在闡明房屋稅法相關法規原意，被告並非以該函釋作為核課系爭房屋稅之法源依據，而係依房屋稅條例第15條第1項第5款等規定核課房屋稅，並無違反租稅法律主義之情事。

㈣依現行房屋稅條例第15條第1項第5款規定及財政部91年3月26日函，原告係以服務特定入會社員之社團，無免徵房屋稅之適用：

⒈按「主旨：關於××區漁會所有房屋是否應依修正房屋稅條例第15條第1項第5款規定，自90年7月1日起課徵房屋稅乙案。說明：二、90年6月20日公布修正之房屋稅條例經行政院核定自90年7月1日施行，其中第15條第1項第5款規定，不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋，免徵房屋稅。但以同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象者，不在此限。上揭規範係為確保對促進公眾利益之公益社團，始予免稅，以維護租稅公平。如以屬性相同之行業、職業、產業或特定人員為主要受益對象之事業或社團，不論該事業之屬性及規模為何，均非以不特定之公眾為受益對象，尚不宜免稅……。」，為財政部91年3月26日函釋所揭。本件原告雖係經臺北市政府社會局核准立案，非以營利為目的之人民團體，惟依原告之組織章程第3章宗旨規定：「扶輪之宗旨在於鼓勵並培養以服務之理想為可貴事業之基礎，尤其著重於鼓勵並培養；（一）增廣相識為擴展服務之機會；（二）在各種事業及專門職務中提高道德之標準；認識一切有益於社會的業務之價值；及每一扶輪社員應尊重其本身之業務，藉以服務社會；（三）每一社員能以服務之理想應用於其個人、事業及社會之生活；（四）透過結合具有服務之理想之各種事業及專業人士，以世界性之聯誼，增進國際間之瞭解、親善與和平。」、第5章社員資格規定：「第1條、一般資格：本社由品性端正，具有良好事業或專業信譽之人士組成。第2條、種類：本扶輪社有現職社員、資深現職社員、退職社員、名譽社員等四類社員。第3條、現職社員凡具國際扶輪章程第5章第3條資格之人士，得被選入本社為現職社員。具有現職社員資格，但其事業或專業之職業分類與本社之現職社員相同者，得以據本條規定被選為增額社員。……。第4條、增額現職社員種類本社得選出三類增額現職社員。本社得在每一類之下，以相同之職業分類，設置增額現職社員1名。甲、第1類-職業分類與推薦者相同。……乙、第2類-前扶輪社員。……丙、第3類-前扶輪青年服務團團員。……第5條、資深現職社員甲、一般資格。任何現職社員或退職社員曾為1社或數社現職社員及退職社員之年資，合乎下列條件者應自動成為資深現職社員：年資總計達15年者；年滿60歲且年資總計達10年者；年滿65歲且年資總計達5年者；為現任或前任國際扶輪職員。乙、前社員。本社得選舉任何社之前社員，其終止社籍時已是資深現職社員（或具備資深現職社員）資格者為本社之資深現職社員。……。第6條、退職社員……甲、退職社員之資格。下列人士有資格成為退職社員：（一）退職社員-退休。自積極之事業或專業生活退休，但除此之外合乎國際扶輪章程第5章第3條規定之扶輪社員資格之人士，包括曾持有合格之職務階層者，得被選為退職社員。（二）退職社員-喪失職業分類。凡現職社員非因個人因素之過失而喪失其職業分類者，得由本社理事會選為退職社員。……。第8條、名譽社員甲、名譽社員之資格。凡對推行扶輪理想服務有功之優秀人士，得被選舉為本社名譽社員。……。第9條、宗教、新聞媒體以及外交人員每一宗教派門，每一報社或其他新聞媒體以及任何政府的外交人員，均可各有代表1人加入為現職社員，同列相同之職業分類，惟代表者均需具備章程文件所規定之資格條件。第10條、公職人員不論係由當選或委派而任公職之人員，凡任期有限制者，不得以該職務為職業分類加入為現職社員。惟在學校、大學或其他學術機構任職者，或被選或任命為司法官者不在此限。凡現職社員當選或被委派出任有一定任期之公職者，得在其任期內繼續以現有職業分類為現職社員。第11條、國際扶輪雇員本社對受雇於國際扶輪之社員，得保留其社籍。」、第11章社會、國家及國際事務規定：「第1條、本社社員關懷社會、國家及國際的一般福利，故任何有關此等福利之一切公共問題，均得於本社集會時提出，並以公正理智之態度作集思廣益之研討，以期增進社員對各項問題之瞭解，俾作個人參考。惟對於正在爭論中之公共問題，本社不應表示任何意見……。」，可知原告係以特定會員為主要受益對象，且其個人或團體會員須具備特定資格條件，與不特定人均得申請加入之情形，顯有不同，依前揭規定及財政部函釋意旨，即得認定原告係以屬性相同之特定人員為主要受益對象之社團，自無前揭免徵房屋稅規定之適用。

⒉至原告主張長期投注社會公益活動一節，依其社團成立宗旨在於鼓勵培養社員以服務理想為可貴事業之基礎，其舉辦公益活動，係為幫助其會員參與公益事務，達成原告成立宗旨目標之手段，是原告成立本質仍係以社員為主要受益對象。

⒊再查，大安稅稽分處88年8月27日函准系爭房屋自88年8月起免徵房屋稅時，對於原告申請系爭房屋坐落土地免徵地價稅部分，業已審認原告係以注重鼓勵及培養社員聯誼，並以入會會員為特定對象，已依申請時土地稅減免規則第8條第1項第5款規定：「經事業主管機關核准設立之私立醫院、捐血機構、社會救濟慈善及其他為促進公眾利益，不以營利為目的，且不以同業、同鄉、同學、宗親成員或其他特定之人等為主要受益對象之事業，其本身事業用地，全免。……」，否准其免徵地價稅之申請，則房屋稅條例第15條第1項第5款但書規定，既於90年6月20日修正，同年7月1日施行，亦參照土地稅減免規則第8條第1項第5款規定，增訂但書規定，將同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象者，排除於減免房屋稅範圍，是系爭房屋並無現行房屋稅條例第15條第1項第5款免徵房屋稅規定之適用，原告主張尚難採據。從而，原處分所核99年房屋稅額，揆諸前揭法條及財政部函釋規定並無不合，復查決定及訴願決定亦無違誤；並聲明求為判決駁回原告之訴。

五、本院之判斷如下：

㈠按「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：．．．二、非住家用房屋，其為營業用者，最低不得少於其房屋現值3%，最高不得超過5%。其為私人醫院、診所、自由職業事務所及人民團體等非營業用者，最低不得少於其房屋現值1.5%，最高不得超過2.5%。」、「直轄市及縣(市)政府得視地方實際情形，在前條規定稅率範圍內，分別規定房屋稅徵收率，提經當地民意機關通過，報請或層轉財政部備案。」，房屋稅條例第5條第2款、第6條分別定有明文。次按「本市房屋稅依房屋現值，按下列稅率課徵之：二、非住家用房屋，其為營業用者，百分之3。其為私人醫院、診所、自由職業事務所、幼稚園、托兒所、兒童托育中心、補習班、人民團體及其他性質可認定為非供營業用者，百分之2。」，復為臺北市房屋稅徵收自治條例第4條第1項第2款所規定。

㈡又按「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：．．．．

五、不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋。但以同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象者，除依工會法組成之工會經由當地主管稽徵機關報經直轄市、縣（市）政府核准免徵外，不在此限。」，亦為96年3月21日修正施行之現行房屋稅條例第15條第1項第5款所明定。

㈢本件原告不服大安稅稽分處就其所有系爭房屋，依非住家非營業用稅率課徵99年度房屋稅計6,022元之原處分，向本院提起行政訴訟，並主張如事實欄所載，惟查：

⑴第以所謂租稅法定原則，係指租稅之徵納及減免悉以法律為據。經查，原告之組織章程第3章宗旨規定：「扶輪之宗旨在於鼓勵並培養以服務之理想為可貴事業之基礎，尤其著重於鼓勵並培養；㈠增廣相識為擴展服務之機會；㈡在各種事業及專門職務中提高道德之標準；認識一切有益於社會的業務之價值；及每一扶輪社員應尊重其本身之業務，藉以服務社會；㈢每一社員能以服務之理想應用於其個人、事業及社會之生活；㈣透過結合具有服務之理想之各種事業及專業人士，以世界性之聯誼，增進國際間之瞭解、親善與和平。」、第5章社員資格規定：「第1條、一般資格：本社由品性端正，具有良好事業或專業信譽之人士組成。第2條、種類：本扶輪社有現職社員、資深現職社員、退職社員、名譽社員等四類社員。第3條、現職社員凡具國際扶輪章程第5章第3條資格之人士，得被選入本社為現職社員。具有現職社員資格，但其事業或專業之職業分類與本社之現職社員相同者，得以據本條規定被選為增額社員。．．．。第4條、增額現職社員種類本社得選出三類增額現職社員。本社得在每一類之下，以相同之職業分類，設置增額現職社員1名。甲、第1類-職業分類與推薦者相同。．．．乙、第2類-前扶輪社員。．．．丙、第3類-前扶輪青年服務團團員。．．．第5條、資深現職社員甲、一般資格。任何現職社員或退職社員曾為1社或數社現職社員及退職社員之年資，合乎下列條件者應自動成為資深現職社員：年資總計達15年者；年滿60歲且年資總計達10年者；年滿65歲且年資總計達5年者；為現任或前任國際扶輪職員。乙、前社員。本社得選舉任何社之前社員，其終止社籍時已是資深現職社員（或具備資深現職社員）資格者為本社之資深現職社員。．．．。第6條、退職社員．．．甲、退職社員之資格。下列人士有資格成為退職社員：㈠退職社員-退休。自積極之事業或專業生活退休，但除此之外合乎國際扶輪章程第5章第3條規定之扶輪社員資格之人士，包括曾持有合格之職務階層者，得被選為退職社員。㈡退職社員-喪失職業分類。凡現職社員非因個人因素之過失而喪失其職業分類者，得由本社理事會選為退職社員。．．．。第8條、名譽社員甲、名譽社員之資格。凡對推行扶輪理想服務有功之優秀人士，得被選舉為本社名譽社員。．．．。第9條、宗教、新聞媒體以及外交人員每一宗教派門，每一報社或其他新聞媒體以及任何政府的外交人員，均可各有代表1人加入為現職社員，同列相同之職業分類，惟代表者均需具備章程文件所規定之資格條件。第10條、公職人員不論係由當選或委派而任公職之人員，凡任期有限制者，不得以該職務為職業分類加入為現職社員。惟在學校、大學或其他學術機構任職者，或被選或任命為司法官者不在此限。凡現職社員當選或被委派出任有一定任期之公職者，得在其任期內繼續以現有職業分類為現職社員。第11條、國際扶輪雇員本社對受雇於國際扶輪之社員，得保留其社籍。」、第11章社會、國家及國際事務規定：「第1條、本社社員關懷社會、國家及國際的一般福利，故任何有關此等福利之一切公共問題，均得於本社集會時提出，並以公正理智之態度作集思廣益之研討，以期增進社員對各項問題之瞭解，俾作個人參考。惟對於正在爭論中之公共問題，本社不應表示任何意見．．．」。

⑵由上以觀，可知原告係以特定會員為主要受益對象，且其個人或團體會員須具備特定資格條件，與不特定人均得申請加入之情形，截有不同，徵之首揭法條規定及租稅法定原則，原告既係以屬性相同之特定人員為主要受益對象之社團，自無免徵房屋稅規定適用之餘地。被告以原告係以服務特定入會社員之社團，認其不符房屋稅條例第15條第1項第5款所定免徵房屋稅之要件，所為認定，於法要無不合。

⑶原告雖主張其係經政府核准之公益社團，財政部91年3月26日函釋顯有逾越房屋稅條例第15條第1項第5款但書規定文義，違反租稅法定主義云云。然查：

①前於90年6月20日修正公布，同年7月1日施行之房屋稅條例第15條第1項第5款增訂但書之規定，乃出於行政院之提案：「但以同業、同鄉、同學或宗親成員等人為受益對象者，不在此限。」，其增訂之理由略以：「公益社團包括各類職業公會及同業公會，其範圍甚為廣泛，為免稅基腐蝕，宜適當規範，爰參照土地稅減免規則第8條第1項第5款規定，修正第1項第5款。」，此可見於立法院公報第90卷第26期第286頁。

②又上開修正提案雖經朝野黨團協商後法條文字略為更動，惟揆諸該次修正主要係參照土地稅減免規則第8條第1項第5款「私有土地減免地價稅或田賦之標準如左：．．．五、經事業主管機關核准設立之私立醫院、捐血機構、社會救濟慈善及其他為促進公眾利益，不以營利為目的，且不以同業、同鄉同學、宗親成員或其他特定之人等為主要受益對象之事業，其本身事業用地，全免。．．．」之規定，復遍觀立法院關於該次修正之全部審查會及院會紀錄，並無任何反對或不同之意見，況財政部91年3月26日函釋所謂：「90年6月20日公布修正之房屋稅條例經行政院核定自90年7月1日施行，其中第15條第1項第5款規定，不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋，免徵房屋稅。但以同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象者，不在此限。上揭規範係為確保對促進公眾利益之公益社團，始予免稅，以維護租稅公平。如以屬性相同之行業、職業、產業或特定人員為主要受益對象之事業或社團，不論該事業之屬性及規模為何，均非以不特定之公眾為受益對象，尚不宜免稅。．．．」等語，旨在補充闡述房屋稅條例第15條第1項第5款（包括但書）規定，本院認並未違反立法意旨，身為稅捐稽徵機關之被告縱予適用，本於法無違。遑論本件被告並未以財政部91年3月26日函釋作為核課系爭房屋稅之法源依據，而係依房屋稅條例第15條第1項第5款之規定，予以核課系爭房屋稅，揆諸前開說明，自無違反租稅法律主義情事可言，原告所稱委無可採。

⑷至原告主張本件前經大安稅稽分處以88年8月27日函，准自88年8月起免徵房屋稅，該授益行政處分不因嗣後房屋稅條例於90年6月20日修法而失效一節。經查：

①按所謂法律適用上之「已發生事件」，所稱「事件」，指符合特定法規構成要件之全部法律事實；所稱「發生」，指該全部法律事實在現實生活中完全具體實現而言。

②本件大安稅稽分處固確曾以88年8月27日函准系爭房屋自88年8月起免徵房屋稅在案；然而本件係99年度房屋稅事件，其全部法律事實所應適用之法條規定為96年3月21日修正施行之現行房屋稅條例第15條第1項第5款，業如前述。是原告既係以屬性相同之特定人員為主要受益對象之社團，即以服務特定入會社員之社團，依其應適用之上開法條規定，核與免徵房屋稅之構成要件未合，自無免徵房屋稅之餘地。則被告依法予以課徵系爭房屋99年度房屋稅，即屬有據。

③況於大安稅稽分處88年8月27日函後之90年6月20日，修正公布（同年7月1日施行）之房屋稅條例第15條第1項第5款法條，明定不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋得免徵房屋稅，但以同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象者，並非屬減免範圍甚明；財政部91年3月26日函釋復明示，如以屬性相同之行業、職業、產業或特定人員為主要受益對象之事業或社團，不論該事業之屬性及規模為何，均非以不特定之公眾為受益對象，尚不宜免稅，以維護租稅公平在案。

④是大安稅稽分處88年8月27日函，其所依據之法律，即房屋稅條例第15條第1項第5款規定，既於90年6月20日公布修正增訂但書，並自90年7月1日起施行，該免徵房屋稅之行政處分（即大安稅稽分處88年8月27日函），已然不符修正後之法律規定而當然失其效力，尚無任何繼續性效力可言。本件原告忽視該法律規定歷經2次修正（即90年6月20日修正公布《同年7月1日施行》、96年3月21日修正施行）之事實，仍一昧執取大安稅稽分處88年8月27日函，資為免徵房屋稅之依據，本屬於法不合，所稱本件是否免徵房屋稅，應以其是否「不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋」為判斷標準云云，更係誤解法令適用、斷章取義，殊無足取。綜上所述，本件被告所為原處分，揆諸首揭法條規定及前開說明，並無違誤，復查決定、訴願決定遞予維持，亦均無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。末以兩造其餘之主張及陳述等，因與本件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論究；另本件依卷內資料，事證已臻明確，故不經言詞辯論為之，均併此述明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236 條、第195 條第1 項後段、第98條第1 項前段，判決如主文。

臺北高等行政法院第六庭