臺灣臺北地方法院八十八年度訴字第五ОО號

臺灣臺北地方法院刑事判決　　　　　　　　　　　　　八十八年度訴字第五ОО號

公訴人

臺灣臺北地方法院檢察署檢察官

被告

甲○○

選任辯護人

劉敏卿

右列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（八十七年度偵緝字第五四九號），本院判決如左：

主文

事實

一、甲○○係日成營造股份有限公司（下稱日成公司，址設：台北市○○○路○段九三號十二樓）之負責人，並為稅捐稽徵法及商業會計法所稱之納稅義務人及商業負責人，負有據實登載營利事業所得稅結算申報書暨會計憑證之義務，為從事業務之人。明知營業稅之納稅義務人即日成公司並無向鍵璟企業有限公司（下稱鍵璟公司）、瑾興實業有限公司（下稱瑾興公司）進貨購買砂石之事實，竟基於概括犯意，於民國八十三年十一月至同年十二月間，連續取得以鍵璟公司、瑾興公司名義開立，各如附表一、二所示業務上登載不實之統一發票計有十七張、進項金額合計新台幣（下同）六百七十一萬四千五百元（發票日期、號碼、銷售金額均詳如附表），委由日成公司不知情之會計人員據此不實之會計憑證記入帳冊，作為進貨憑證，併同業務上作成之八十三年十二月三十一日資產負債表、八十三年度營利事業所得稅結算申報書，於八十四年五月三十日，委請不知情之莊祺輝會計師，持向財政部台北市國稅局松山分處申報日成公司八十三年度之營業稅，虛增公司進項成本，藉此不正當方式逃漏該年度營業稅達三十三萬五千七百二十五元，足生損害於稅捐機關對於稅捐稽徵管理之正確性。

二、案經台北市稅捐稽徵處函請臺灣台北地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

理由

一、訊據被告甲○○固不諱言未向鍵璟公司、瑾興公司購買砂石，並取得該二公司開立之不實發票作為進項憑證，委請會計師持之申報營業稅各情（見本院審理筆錄），惟矢口否認有違反稅捐稽徵法、商業會計法等犯行，辯稱：伊雖係公司負責人，但無從兼顧各工地內部會計稽核細節，且日成公司確有承包臺北市○○路國宅改建等工程採購砂石，但因包商無法開立發票，故向鍵璟公司、瑾興公司取得發票以資申報云云。經查：

（一）日成公司為取得鍵璟公司之七張統一發票，固據該公司提出承攬工程合約書、估驗單、彰化銀行大安分行為付款人之支票四紙為憑，惟上開四紙支票實際兌領人係由日成公司員工辛○○於八十四年十月十三日於臺北銀行西松分行提示兌領三百二十二萬八千二百二十五元，旋於同年十一月四日再依被告指示匯出八百五十萬元予被告設於同一銀行帳戶等情，業據證人黃正宗於本院審理時證述綦詳（見本院八十八年七月廿日訊問筆錄），併有黃正宗於臺北市稅捐稽徵處談話筆錄、臺北銀行西松分行八十六年一月十日北銀西松字第００四五號函、八十七年三月十七日北銀西松字第四六四號函、八十八年八月四日北銀西松字第八八六０一四九四００號函可稽，證人黃正宗於本院審理時自承：「伊與日成公司或被告間並無借貸關係，且鍵璟公司亦未向其辦理貼現」等語（見本院上開筆錄），顯見黃正宗設於臺北銀行西松分行上開帳戶應為轉手帳戶，上開日成公司給付鍵璟公司之價款確有回流之現象無疑，參以鍵璟公司負責人庚○○於另案偵查中亦供稱並未與日成公司間有交易之事實，亦經臺灣士林地方法院明白認定上揭鍵璟公司開立予日成公司上開七張統一發票並無實際交易，而為不實之會計憑證，有該院八十五年度訴字第一００一號判決可考，且稽之日成公司與鍵璟公司訂立之買賣合約，未載明工程名稱、地點以利貨物運送，被告亦未能提出該處工地砂石進貨之過磅單或其他計算砂石重量之相關證據資料以實其說，足證日成公司與鍵璟公司間確無實際交易，可堪認定。

（二）次查，日成公司為承攬建國南路工專北側懷生出租國宅建築工程取得瑾興公司開立之統一發票十張，進貨金額總計三百六十四萬元，固有承攬工程合約書、估驗單、送貨單及付款支票等件可稽，惟據證人即日成公司會計乙○○、李雅荺均證稱：「伊等依據各工地彙送之請款單、送貨單、發票等件以書面初審後製作傳票，經主管己○○審核轉呈丙○○副總經理核可後，再交由出納開立公司支票」等語（見本院八十八年十月八日訊問筆錄），顯見日成公司所製作之估驗單係以書面審核，未能反映實際交易狀況，不足作為有利被告之認定。又上開日成公司支付予璟興公司之金額，其中三百四十二萬八千八百八十元部分，實際兌領人雖為瑾興公司設於臺灣中小企業銀行士林分行開立之活存帳戶，該帳戶又於八十四年五月二日將同一金額匯入被告設於同一銀行東台北分行之活期帳戶，各有臺灣中小企業銀行士林分行八十八年三月十日八八士林字第００三四九號函、八十八年三月十八日八八士林字第００五０五號函及該銀行東台北分行八十八年四月八日八八東北字第００九四五號函可資足憑，足徵日成公司為支付購買砂石價金而支付予瑾興公司之金額，確有回流現象至為灼然，況被告於本院審理時亦不否認未與璟興公司往來（見本院八十九年一月四日訊問筆錄），故日成公司與瑾興公司並無實際砂石買賣交易，亦臻明確。

（三）據證人即前日成公司會計己○○於本院審理時證稱：「如果進貨之砂石廠商規模較小，無法提供發票，該公司會在採購合約上增列實際開立發票之公司作為共同承攬人」等語（見本院八十八年八月廿六日訊問筆錄），核諸上開日成公司分別與鍵璟公司、瑾興公司訂定之工程承攬契約內容，並未加列其他公司或行號做為砂石提供之承攬人，以及日成公司實際並未與鍵璟公司、瑾興公司交易各情，堪認日成公司純為虛增進項成本訂立是項承攬契約，並未另向其他個人、公司或行號採購砂石。至於證人庚○○於本院審理時雖證稱與日成公司間有砂石交易云云，核與事實有間，另證人戊○○、丁○○○雖均證稱曾出售砂石予日成公司，且該公司均以開立支票方式給付價款云云，惟證人既不能提出交貨時之簽收單據，亦未能提出與日成公司簽訂供應砂石之契約，被告亦未提出給付價款之支票兌付紀錄，以供本院查核，微論與前揭證人己○○所述情節不符，尚不足作為有利被告之認定。

（四）又被告確有利用該公司不知情會計人員委託莊祺輝會計師持附表所示統一發票作為進項憑證申報稅捐乙節，復有稅捐機關檢附之專案申請調檔統一發票查核清單、統一發票，營業人使用三聯式統一發票明細表、資產負債表及財政部台北市國稅局八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書附於承辦機關檢送之相關資料卷內可佐，被告此舉確使日成公司逃漏如附表所示之營業稅，亦經卷附台北市稅捐稽徵處稽核報告書二份敘述甚明，被告既係日成公司實際負責人，且上開資金均回流至被告個人開設之銀行帳戶內，業如前述，就日成公司與鍵璟公司、瑾興公司間並無實際交易各情，實難諉稱毫無所悉，是被告所辯各節，均無非卸責之詞，不足採信。本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應予依法論科。

二、按商業負責人有以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者，依八十四年五月十九日修正前商業會計法第六十六條第一款規定，處五年以下有期徒刑、拘役或一萬元以下罰金，雖被告行為後，該法業於八十四年五月十九日及八十七年十月廿九日分別修正公布，並先後自八十四年五月廿一日、八十七年十月卅一日生效，依修正後現行商業會計法第七十一條第一款規定之法定刑為五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金，比較新舊法結果，以舊法較有利於被告，依刑法第二條第一項但書，應適用八十四年五月十九日修正前之商業會計法相關規定，應先敘明。查被告甲○○為日成公司之負責人，係公司法第八條規定所稱之公司負責人，又為商業會計法第四條所指之商業負責人，明知納稅義務人日成公司並未與鍵璟公司、瑾興公司實際交易，該二公司所開立之統一發票係不實之會計憑證，竟委由不知情之會計人員據此不實之會計憑證記入帳冊，再登載於業務上所製作之日成公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書，扣抵銷項稅額，合計逃漏營業稅達三十三萬五千七百二十五元，核其所為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款（公訴人漏未記載）、第四十一條，及修正前商業會計法第六十六條第一款之罪。被告明知不實事項而委由不知情之會計人員據此不實之會計憑證記入帳冊，再登載在日成公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書，持以行使扣抵銷項稅額，均屬間接正犯。公訴人雖漏未就日成公司向瑾興公司取得不實統一發票，虛增進項成本據以申報營業稅部分，惟此部分犯行與起訴部分或有實質上一罪關係（逃漏營業稅部分），或有連續犯之裁判上一罪關係（將上開不實統一發票記入帳冊），本院自得併予審究，附此敘明。公訴意旨雖以被告所為，另涉犯刑法第二百十六條，行使同法第二百十五條之業務登載不實文書罪，惟查修正前商業會計法第六十六條第一款之處罰規定，與刑法第二百十五條所規範之犯罪態樣相同，即有特別法與普通法之法條競合關係，應優先適用特別法之修正前商業會計法論罪，而被告所涉前揭以不實事項記入帳冊行為，係犯有修正前商業會計法第六十六條第一款之罪，其性質原即含有業務上登載不實之行為，自亦不必另依刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪論擬（最高法院七十九年度臺上字第四九六四號、八十七年度臺上字第一一號判決參照）。又其先後多次填載不實進項憑證資料於帳冊之犯行，均時間緊接，觸犯構成要件相同之罪名，顯均係基於概括犯意反覆為之，應依連續犯之規定論以一罪，並加重其刑。復按，稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍，轉嫁於公司之負責人，故於此情形受罰之公司負責人，乃屬「代罰」，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，是公司以不正當方法逃漏稅捐，無成立連續犯之可能，亦無所謂與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡與行為分擔。又刑法第五十五條之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，僅係代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言（最高法院八十一年五月十九日、八十一年度第三次刑事庭會議決議四、最高法院八十七年度台上字第一九七四號、八十六年度台上字第三九九一號判決參照）。揆此，被告以日成公司負責人身分，為納稅義務人日成公司申報扣抵銷項稅額逃漏稅捐之「代罰」犯行，及其本身填製不實會計憑證記入帳冊並持以行使之犯行間，即無何連續犯或牽連犯之裁判上一罪關係，應予分論併罰。公訴人認逃漏稅捐，性質上係屬連續犯，且所犯上開各罪間，有方法結果之牽連關係，容有未洽，併此敘明。爰審酌被告犯罪之動機、目的、手段、擾亂稅務作業、危害稽徵公正、逃漏稅捐之數額、所生危害程度及犯後態度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並定其應執行之刑。查被告未曾受有期徒刑以上以上刑之宣告，有臺灣高等法院檢察署刑案紀錄簡覆表一紙可稽，其因一時失慮，為規避稅捐，乃罹刑章，且已自行補繳稅款並繳納罰款，經此偵查審理之冗長程序，當知所警惕，信無再犯之虞，本院認所宣告之刑以暫不執行為適當，併諭知緩刑三年，以啟自新。

據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，修正前商業會計法第六十六條第一款，刑法第十一條前段、第二條第一項但書、第五十六條、第五十一條第五款、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。

本案經檢察官楊文慶到庭執行職務

臺灣臺北地方法院刑事第八庭

（附本案論罪科刑依據之法條：稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，修正前商業會計法第六十六條第一款）稅捐稽徵法第四十七條第一款本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：

一、公司法規定之公司負責人。

二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。

三、商業登記法規定之商業負責人。

四、其他非法人團體之代表人或管理人。稅捐稽徵法第四十一條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅者，處五年以下有期徒刑、拘或科或併科一千元以下罰金。

商業會計法第六十六條第一款商業負責人，主辦及經辦會計人員，有左列各款情事之一者，處五年以下有期徒刑拘役或一萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊者。

二、故意使應保存之會計憑證、帳薄報表滅失毀損者。

三、意圖不法之利益，而變造會計憑證、帳薄報表內容或撕毀其頁數者。附表一：（鍵璟公司開立之不實發票明細）┌──┬─────┬─────┬─────────┬─────────┐│編號│發票日期 │ 發票號碼 │銷售金額（新台幣）│ 稅 額 │├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│一 │83.11 │WN00000000│四十萬九千五百元 │二萬零四百七十五元│├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│二 │83.11 │WN00000000│四十一萬零八百元 │二萬零五百四十元 │├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│三 │83.11 │WN00000000│四十一萬四千七百元│二萬零七百三十五元│├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│四 │83.12 │WU00000000│四十四萬八千五百元│二萬二千四百二十五││ │ │ │ │元 │├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│五 │83.12 │WU00000000│四十二萬九千元 │二萬一千四百五十元│├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│六 │83.12 │WU00000000│四十六萬八千元 │二萬三千四百元 │├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│七 │83.12 │WU00000000│四十九萬四千元 │二萬四千七百元 │├──┴─────┴─────┴─────────┴─────────┤│附註：銷售金額共計：三百零七萬四千五百元，稅額共計十五萬三千七百二十││ 五元。 │└──────────────────────────────────┘附表二：（瑾興公司開立不實發票明細）┌──┬─────┬─────┬─────────┬─────────┐│編號│發票日期 │ 發票號碼 │銷售金額（新台幣）│ 稅 額 │├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│一 │83.11 │WN00000000│三十四萬四千五百元│一萬七千二百二十五││ │ │ │ │元 │├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│二 │83.11 │WN00000000│三十五萬四千九百元│一萬七千七百四十五││ │ │ │ │元 │├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│三 │83.11 │WN00000000│三十五萬八千八百元│一萬七千九百四十元│├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│四 │83.11 │WN00000000│三十七萬一千八百元│一萬八千五百九十元│├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│五 │83.11 │WN00000000│三十五萬七千五百元│一萬七千八百七十五││ │ │ │ │元 │├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│六 │83.11 │WN00000000│三十六萬四千元 │一萬八千二百元 │├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│七 │83.12 │WU00000000│三十七萬零五百元 │一萬八千五百二十五││ │ │ │ │元 │├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│八 │83.12 │WU00000000│三十六萬九千二百元│一萬八千四百六十元│├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│九 │83.12 │WU00000000│三十七萬四千四百元│一萬八千七百二十元│├──┼─────┼─────┼─────────┼─────────┤│十 │83.12 │WU00000000│三十七萬四千四百元│一萬八千七百二十元│├──┴─────┴─────┴─────────┴─────────┤│附註：銷售金額共計：三百六十四萬元，稅額共計：十八萬二千元。 │└──────────────────────────────────┘