臺灣桃園地方法院98年度簡字第129號

臺灣桃園地方法院刑事簡易判決　　　　　 98年度簡字第129號

公訴人

台灣桃園地方法院檢察署檢察官

被告

庚○○

上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（96年度偵緝字第1206號），被告自白犯罪，本院認為宜以簡易判決處刑，爰不經通常審判程序，逕以簡易判決處刑如下：

主文

事實及理由

一、被告庚○○係址設桃園縣八德市○○○街6 巷9 號2 樓之「昇清企業有限公司」（下稱昇清公司）負責人，屬稅捐稽徵法之公司負責人、商業會計法之商業負責人，亦為公司法規定之公司負責人，而昇清公司則屬稅捐稽徵法之納稅義務人。庚○○明知卯○○、己○○、丁○○○、乙○○、甲○○、辛○○、寅○○、壬○○、丑○○、子○○、癸○○及丙○未在昇清公司工作及支薪，竟於民國93年間某日，以冒用他人名義具領薪資之方式，於昇清公司之會計憑證即請領薪資清冊上偽造卯○○等12人之署押即指印，表示卯○○等12人在昇清公司各支領薪資新台幣（下同）20萬元之不實事項，並持該不實之請領薪資清冊併同卯○○等12人之國民身分證影本，據以向財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局提出申報員工薪資支出總計240 萬元，另製發不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單予卯○○等12人，致昇清公司逃漏稅捐共計60萬元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性；又於93年間某日，在不詳處所，委由不知情之刻印店人員偽刻卯○○、己○○、丁○○○、乙○○、甲○○、辛○○、寅○○、壬○○、丑○○、癸○○及丙○等11人之印章，足生損害於卯○○等11人。嗣因卯○○等12人收受上開昇清公司所寄發之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，發現有異，向財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局檢舉，法務部調查局桃園縣調查站人員並於95年7 月31日上午10時許持本院核發之搜索票，在昇清公司內扣得偽造之卯○○、己○○、丁○○○、乙○○、甲○○、辛○○、寅○○、壬○○、丑○○、癸○○及丙○之印章共11枚。案經財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局移請台灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。

二、上揭犯罪事實，業據被告於本院審理時坦承不諱，核與證人卯○○、己○○、丁○○○、乙○○、丙○於法務部調查局桃園縣調查站之證述、證人徐永福、李金來於檢察官訊問時之證述相符。復有證人卯○○等12人檢舉書、切結書、申訴書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、昇清公司請領薪資清冊、本院94年度家催字第260 號裁定、財政部北區國稅局93年度綜合所得稅各類所得資料清單、國泰世華銀行薪津明細表、昇清公司基本資料查詢表、扣案之印章11枚等在卷可稽。又稅捐稽徵法上之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須有逃漏應繳納之稅捐之結果發生，始足構成（最高法院95年度台上字第486 號判決意旨參照），查本件昇清公司虛報卯○○等12人93年度資新所得總計2,400,000 元，而漏稅額為60萬元，有卷附財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局97年11月21日北區國稅桃縣一字第0970009387號函可稽。被告自白應與事實相符，堪予採信。本件事證明確，被告犯行堪予認定，應依法論科。

三、新舊法之比較：

㈠按被告行為後，稅捐稽徵法雖迭經修正，然有關該法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐應受刑事處罰之規定，其法定刑並未修正，另同法第47條轉嫁之規定，亦同未修正，故此部分行為，並無法律變更之問題。

㈡次被告行為後，商業會計法於95年5 月24日修正公布全文，並於同年月26日生效（以下依此為基準，分別稱為修正前、修正後商業會計法）。修正前商業會計法第71條第1 款關於罰金部分之法定刑最高為新台幣15萬元；修正後同條款關於罰金部分之法定刑最高為新台幣60萬元，比較修正前、後之規定，以修正前之規定較有利於被告。

㈢復按被告行為後，刑法部分條文業於94年1 月7 日修正，同年2 月2 日公布，並於95年7 月1 日施行，修正後刑法即現行刑法第2 條第1 項規定：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。」上開規定乃與刑法第1 條罪刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2 條本身雖經修正，但刑法第2 條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時即修正後刑法第2 條規定以決定適用之刑罰法律，合先敘明。而有關新舊法之比較，應就罪刑有關之共犯、連續犯、牽連犯加重等暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年第8 次刑事庭會議決議參照）。又所謂不能割裂適用，係指與罪刑有關之本刑而言，並不包括易刑處分在內，易刑處分係刑罰執行問題，既與罪刑無關，自應分別就新舊法所規定之有利不利為比較，而適用最有利於行為人之規定以定其易刑之折算標準（最高法院97年度台上字第463 號判決參照）。經查：

1.修正前商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵法第41條法定刑分別明定「科或併科新台幣15萬元以下罰金」、「科或併科新台幣6 萬元以下罰金」。依修正後刑法第33條第5款修正為：「主刑之種類如下：五、罰金：新台幣1 千元以上，以百元計算之。」，然依被告行為時之罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段規定之提高倍數10倍及修正前刑法第33條第5 款規定之罰金最低額銀元1 元計算，該2 罪之罰金刑最低為銀元10元，經依現行法規所定貨幣單位折算新台幣條例予以折算後，最高額固仍相同，然最低額均為新台幣30元。又關於刑法215 條之業務上文書登載不實罪之法定罰金刑部分，由原定貨幣單位銀元500 元（並依罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段之規定提高10倍後為銀元5000元，折算新台幣為15000 元）以下罰金，經依修正後刑法施行法第1 條之1 第1 項、第2 項前段規定，修正貨幣單位為新台幣，並就所定數額提高為30倍，亦即修正為新台幣15000 元以下罰金；而法定罰金刑最低度部分，舊刑法第33條第5 款規定為銀元1 元（並依罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段之規定提高10倍後，折算為新台幣30元）以上，新刑法第33條第5 款則修正為新台幣1000元以上，以百元計算。因此，比較上述修正前、後之刑罰法律後，認就罰金之最低度部分，修正後規定並未較有利於被告，故就商業會計法第71條第1 款、稅捐稽徵法第41條、刑法第215 條罰金刑之最低度部分，自應適用修正前刑法之規定。

2.修正施行前刑法第55條後段牽連犯之規定業經修正公布刪除，則被告之犯行，因行為後新法已刪除牽連犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更。修正前刑法第55條牽連犯規定從一重罪處斷；而上開規定於修正刪除後，刑法就行為罪數，除接續犯、想像競合犯、結合犯等實質上或裁判上一罪以一罪論處外，原則上採取一罪一罰及數罪併罰，故修正前之處罰結果，顯較修正後刑法規定一罪一罰或數罪併罰對被告有利。

㈣綜合全部罪刑之結果而為比較，應以修正前刑法、修正前商業會計法第71條第1 款對被告較為有利。從而，本件應適用修正前刑法、修正前商業會計法第71條第1 款之規定論處。

四、論罪科刑：

㈠按按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明。就營利事業所得稅核課而言，依營利事業所得稅查核準則第71條第11款規定，薪資支出之原始憑證，為收據或簽收之名冊，其由工會或合作社出具之收據，應另付工人之印領清冊，職工薪資如係送交銀行分別存入各該職工帳戶者，應以銀行蓋章證明存入之清單予以認定，是工人請領簽收之薪資清冊則屬商業會計憑證，應無疑義（台灣高等法院93年上訴字第1187號判決意旨參照）。次按各類所得扣繳暨免扣繳憑單係由扣繳義務人（如公司）依所得稅法所製作之單據，為從事此製作、登載業務之人業務上作成之文書，其用意在於方便稅捐稽徵機關蒐集及掌握課稅資料，以利稅捐之核課，並非證明交易事項發生之經過而為造具記帳憑證，或證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證，自難認係商業會計法所稱「原始憑證」或「記帳憑證」，如有登載不實，足生損害於公眾或他人，應係該當刑法第215 條之罪，且該罪屬於身分犯之一種，尚不成立商業會計法第71條填製不實會計憑證之罪（最高法院92年度台上字第6116號、91年度台上字第7411號、86年度台上字第5125號判決意旨參照），是營利事業填製各類所得扣繳暨免扣繳憑單，係附隨公司業務而製作，屬業務上所掌之文書，且為公司負責人繼續反覆執行之事務，公司負責人自為從事此項業務之人。

㈡核被告庚○○所為分別係犯95年5 月24日修正前商業會計法第71條第1 款之商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪（指於會計憑證即請領薪資清冊上填載不實資料部分）、刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪（製發不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單後交付被害人卯○○等12人部分）及刑法第217 條第1 項之偽造印章及署押罪。又商業會計法第71條第1 款之記入不實帳冊罪，本即含有業務上登載不實之本質，與刑法第215 條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1 款論處（最高法院92年台上字第6171號判決意旨參照），至公訴人認被告於請領薪資清冊上填載不實資料後持以向財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局提出申報之行為，係犯刑法第216 條、第215 條之罪，容有誤會，惟因犯罪事實同一，爰予變更該部分之應適用法條為修正前商業會計法第71條第1 款，附此敘明。被告登載不實事項於業務上作成文書之低度行為，則為行使之高度行為吸收，不另論罪。又被告利用不知情之刻印店人員偽刻印章，為間接正犯。另被告所犯上開3 罪間，有方法、結果之牽連關係，應依修正前刑法第55條規定，從一重之修正前商業會計法第71條第1 款規定論處。

㈢按稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐為成立要件。而所謂詐術固同於刑法上詐術之意，乃指以偽作真或欺罔隱瞞等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益；至不正當方法則指詐術以外，其他違背稅法上義務，足以減損租稅徵收之積極行為而言，二者之含義並非相同（最高法院92年度台上字第1624號判決意旨參照）。查本件昇清公司係以不實之請領薪資清冊併同卯○○等12人之國民身分證影本，據以向稅捐機關提出申報員工薪資支出總計240 萬元，致昇清公司逃漏稅捐共計60萬元，自屬捐稽徵法第41條之以詐術逃漏稅捐。另被告為公司法規定之公司負責人，而昇清公司則屬稅捐稽徵法之納稅義務人，昇清公司虛列薪資藉以逃漏營利事業所得稅，依稅捐稽徵法第47條第1 款之規定，應轉嫁於被告，由被告代負同法第41條以不正當方法逃漏稅捐刑責，是核昇清公司逃漏稅捐部分，被告係犯稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之罪。

㈣至於稅捐稽徵法第41條之罪，依同法第47條第1 款之規定，係將納稅義務人為公司組織之刑事責任，基於刑事政策之考量，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於公司之負責人，從而被告上開違反商業會計法之罪與違反稅捐稽徵法之罪應分論併罰。

㈤爰審酌被告所為，影響稅捐稽徵機關對於營業稅課徵之正確性及公平性甚鉅，暨犯後終能坦承犯行，態度尚佳，兼衡其犯罪之動機、目的、品行、生活狀況、智識程度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。又被告行為時之刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。」被告行為時之易科罰金折算標準，依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段（現已刪除）規定，係就其原定數額提高為100 倍折算1 日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元300 元折算1 日，經折算為新台幣後，應以新台幣900 元折算為1 日。惟修正後之刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新台幣1,000 元、2,000 元或3, 000元折算1 日，易科罰金。」依修正後之刑法第2 條第1 項規定比較修正前、後易科罰金折算標準，以舊法較有利被告，自應適用行為時法（即舊法）定其折算標準；另被告於裁判確定前犯數罪，修正前刑法第51條第5 款規定：「數罪併罰，分別宣告其罪之刑，依左列各款定其應執行者：…五、宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾20年。」修正後刑法第51條第5 款規定：「宣告多數有期徒刑者，於各刑中之最長期以上，各刑合併之刑期以下，定其刑期。但不得逾30年」，則修正後之規定，將宣告多數有期徒刑定執行刑之上限，由修正前之不得逾20年，提高為不得逾30年，其餘則無不同，比較結果，修正後規定並未較有利於行為人，是依刑法第2 條第1 項前段之規定，仍應依修正前刑法，定其應執行之刑及諭知易科罰金之折算標準，以示懲戒。至被告違反商業會計法及稅捐稽徵法2 罪之時間雖均係在96年4 月24日以前，惟中華民國九十六年罪犯減刑條例第5 條規定：「本條例施行前，經通緝而未於中華民國96年12月31日以前自動歸案接受偵查、審判或執行者，不得依本條例減刑」，依同法第16條規定該條例係於96年7 月16日施行，而被告係於96年5 月30日經台灣桃園地方法院檢察署以戊○玲偵歲緝字第1614號發布通緝，嗣於96年8 月15日為警緝獲，而非自動到案，依法自不得邀減刑之寬典，附此敘明。

五、沒收部分：被告偽造之請領薪資清冊，業已交付財政部台灣省北區國稅局桃園縣分局申報使用，已非其所有，爰不予宣告沒收，惟其上偽造之卯○○、己○○、丁○○○、乙○○、甲○○、辛○○、寅○○、壬○○、丑○○、子○○、癸○○及丙○12人之指印，係偽造之署押，而扣案之卯○○、己○○、丁○○○、乙○○、甲○○、辛○○、寅○○、壬○○、丑○○、癸○○及丙○等11人之印章，係偽造之印章，不問屬於犯人與否，均應依刑法第219 條之規定宣告沒收。

六、依刑事訴訟法第449 條第2 項、第3 項、第450 條第1 項、第300 條，修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條，刑法第2 條第1 項、第11條前段、第216 條、第215 條、第217 條第1 項、第219 條，修正前刑法第55條、第41條第1 項前段、第51條第5 款，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，刑法施行法第1 條之1 第1 項、第2 項前段，逕以簡易判決處刑如主文。

七、如不服本判決，得自判決送達之日起10日內，向本院提起上訴。