臺灣新北地方法院102年度簡字第53號

臺灣新北地方法院行政訴訟判決　　　　　 102年度簡字第53號

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 102年6月6日辯論終結

原告

曹原瀚

法定代理人

曹建城

法定代理人

莊碧蓮

被告

新北市政府稅捐稽徵處

代表人

黃育民（處長）

訴訟代理人

李志宏

訴訟代理人

陳金佩

訴訟代理人

邱美玲

上列當事人間地價稅事件，原告不服新北市政府民國102 年1 月28 日 北府訴決字第0000000000號訴願決定（案號：0000000000號），提起行政訴訟，經本院辯論終結，本院判決如下：

主文

事實及理由

一、程序事項：本件因屬不服被告100年地價稅繳款書所核課稅額新臺幣（下同）2,116元而涉訟，其訴訟標的金額為2,116元，是本件爭訟之數額在40萬元以下，依99年5月1日施行之行政訴訟法第229條第2項第1款，應依簡易訴訟程序進行之。

二、事實概要：緣原告所有坐落新北市○○區○○段000地號土地，經被告（所屬瑞芳分處）核定乙○○100年地價稅為新臺幣（下同）2,116元。惟原告認新北市○○區○○段000地號土地（下稱系爭土地）部分作農業用地使用及無償供政府機關、學校使用，應可減免地價稅而申請復查，經被告於101年9月10日以北稅法字第0000000000號復查決定未獲變更。原告猶表不服，經由被告提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、本件原告主張：

(一)復查決定書及訴願決定書對原告有利之說明，並未要求原告補充說明或提證據，有案的土地分割皆在71年11月15日前完成土地登記，系爭土地上有3個建案各有各的法定空地，71年11月15日剩餘的399.02平方公尺是3個建築物的法定空地之外的「多餘空地」上面並無停車空間，依中央法規標準法第18條系爭土地當時行為不適用「法定空地分割辦法」而是適用內政部68年3月26日臺內地字第9528號函及內政部70年6月01日台內地字014295號函法定空地測量分割在是法定空地的地號上其土地登記簿之標示部左上方加「法定空地」四字以資識別加以管理,以91-34、91-38、91-42、91-43地號上就有此4字，而91-12地號上並沒有。故工務局101年11月29日說明三建議原告辦理「法定空地分割證明」才算是多餘空地是不正確。

(二)又復查決定書說101年6月8日會勘，再由瑞芳地攻事務所算出系爭土地的法定空地面積為284.04平方公尺，現場照片6幀，但原告去函瑞芳地政事務所，請其說明原因，該所皆說是參考，而非法定空地面積大小的證明，原告又向新北市政府請求釋疑，工務局回函101年3月4日說明二請逕洽發文機關釐清，說明三又說70瑞使字第2720號存根，其法定空地面積是617.66平方公尺與256平方公尺，284.04平方公尺又不同，到底是多少平方公尺？被告應請求這2個單位弄清楚，因土地跟房屋建築物面積不會自己長大，故請求撤銷訴願決定及原處分。

(三)訴願決定書第6頁第12行尾到13行，說新北市瑞芳區公所100年4月7日新北瑞經字第0000000000號函可稽，系爭土地既非農業使用，但原告求證瑞芳區公所，其101年12月11日回函說明三及說明四是因該筆土地已編定為「乙種建築用地」且非為都市土地其無法審核「與農業經營不可分離」之證明。系爭土地是屬非都市土地，因政府實施北區區域計畫而逕行編為「乙種建築用地」符合原告主張財政部96年2月13日台財稅第00000000000號釋函的要求，況被告於99年10月27日會勘記錄只有25公尺建築使用。

(四)大法官解釋287號解釋令，行政主管機關，就法規所為之解釋不一致時，在前之解釋並非當然錯誤，於後解釋發布前，依前解釋所為之行政處分已確定者，除前解釋有違法的行為，為維持法律秩序之安定，並不受後解釋的影響，原告的土地在分割之前，都已經被解釋蓋的位置確定就是法定空地，就沒有什麼爭議，但是被告一直用後來的解釋說他們不是專業機關，要尊重工務局的決定，但是工務局的決定是錯誤的，原告不能接受。

(五)為此聲明：

（1）原處分（含復查決定）及訴願決定均撤銷。

（2）被告對原告101年10月19日提出之訴願申請應作成訴願有理，將復查決定書退回原處分機關確認○○區○○段000地號之課稅面積，重新決定100年度該地價稅稅額。

（3）訴訟費用（含申請公家機關佐證費用)由被告負擔。

四、被告則以：

(一)按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。」、「本法第22條第1項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定之農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地及國家公園區內由國家公園管理機關會同有關機關認定合於上述規定之土地。」、「非都市土地編為前條以外之其他用地合於下列規定者，仍徵收田賦。一、於中華民國75年6月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用。」、「本規則所稱供公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。」、「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」分別為土地稅法第14條、第22條第1項本文及同法施行細則第21條、第22條、土地稅減免規則第4條、第9條所明定。

(二)次按「非都市土地編為土地稅法施行細則第21條第1項以外之其他用地，應同時符合同細則第22條第1款及第2款規定，始得課徵田賦。說明：二、本案經函准內政部88年2月9日台（88）內地字第0000000號函，略以：『查土地稅法施行細則第22條規定：……其立法目的乃因平均地權條例修正前規定非都市土地作農業用地使用者，不論編定為何種用地，均徵收田賦，為照顧農民生活，兼顧既往已徵收田賦之事實，對非都市土地編為前條第1項以外之土地作農業用地使用者，仍徵收田賦。故非都市土地編為土地稅法施行細則第21條第1項以外之其他用地，應同時符合同細則第22條第1款及第2款規定者，始得課徵田賦。』本部同意上開內政部意見。」、「依行政救濟之法理，除原處分適用法律錯誤外，申請復查之結果，不得為更不利於行政救濟人之決定。」分別為財政部88年3月4日台財稅第000000000號函釋及行政法院62年7月10日判字第298號判例所明示。

(三)查系爭土地屬非都市土地，使用分區為「鄉村區」，使用地類別為「乙種建築用地」，地目為「旱」，為非都市土地編為農業用地以外之其他用地，且已規定地價在案。嗣據新北市政府工務局99年11月3日北工建字第0000000000號函查復略以：「說明：二、經調閱本局所核發……70瑞使字第2720號使用執照（69瑞建字第2736號建造執照），與卷內原核准配置圖核對結果，瑞芳鎮爪峰段939地號土地部分屬70瑞使字第2720號使用執照（69瑞建字第2736號建造執照）申請範圍之建築基地、部分非屬前開執照申請範圍之建築基地（圖示為道路退縮地及道路使用）……。」復經改制前臺北縣瑞芳地政事務所99年12月13日北縣瑞地字第0000000000號函查復結果，整宗土地之法定空地面積約為256平方公尺，此有前揭兩號函附卷可稽，是被告機關所屬瑞芳分處依原告持分面積計算系爭土地之法定空地面積為85.33平方公尺按一般用地稅率核課地價稅，餘47.68平方公尺符合土地稅減免規則第9條規定免徵地價稅，並核定本案100年地價稅，原無不合。

(四)惟原告於復查申請書援引新北市政府工務局101年1月11日北工建字第0000000000號函主張原核定100年地價稅之法定空地面積有誤云云，是被告機關就原告主張於101年6月8日會同新北市政府工務局及瑞芳地政事務所至現場勘查並依會勘情形重新核算系爭土地法定空地面積應為284.04平方公尺，此有101年6月8日會勘紀錄1份、現場照片6幀、瑞芳地政事務所101年6月15日新北瑞地測字第0000000000號函附卷可稽，是原核定以系爭土地法定空地面積256平方公尺，核算原告持分為85.33平方公尺按一般用地稅率課徵100年地價稅，容有未洽，應變更為94.68平方公尺按一般用地稅率課徵，從而100年地價稅應變更為2,348元，惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，仍維持原核定。是原告對本案法定空地面積之主張顯係誤解，洵無足採。

(五)至原告主張系爭土地是法定空地以外之「多餘空地」，上面並無停車空間且土地登記簿標示部謄本左上角並無法定空地字樣云云。按在現行各式各樣稅目之土地稅制中，經常把稅制當成踐行土地政策之工具，以致各種稅目之土地稅負，常受土地之公法使用管制或其土地使用現狀而有差別處遇，此時常會產生土地屬性之爭議。而此等土地屬性之判斷經常涉及專業，且此等專業又非稅捐機關所熟悉，而屬土地使用管制機關之職掌。因此在土地稅制，稅捐機關對稅基屬性之認定，常須尊重各該主管機關之意見，致使各該主管機關提出之專業認定，常有拘束稅捐機關事實認定權限之作用存在。(最高行政法院96年判字第00747號判決參照)，經查本件系爭土地前經專業主管機關即新北市政府工務局分別以99年11月3日北工建字第0000000000號函、101年1月11日北工建字第0000000000號函及101年4月6日北工建字第0000000000號函表示系爭土地部分屬69瑞建字第2376號建造執照之法定空地，均未變更見解，且該部分面積經新北市瑞芳地政事務所核算為284.04平方公尺，是依土地稅減免規則第9條但書規定無免徵地價稅之適用，於法並無違誤，原告所述，顯有誤解，核無足採。

(六)末原告援引財政部96年2月13日台財稅字第00000000000號函略以：「……如土地原屬農牧用地、林業用地等，而因政府通盤檢討，主動變更為乙種建築用地或丙種建築用地，且該土地於使用編定變更前後皆從事農作使用，並在政府未令其變更使用前，應無違反細則第35條第2款『合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用。』規定。」主張系爭土地應課徵田賦一節，經查系爭土地為非都市土地編為農業用地以外之其他用地，如前所述，且系爭土地全部面積使用情形為水泥地(不透水層）鋪泥土、種植作物，非真正農業使用，並有堆放雜物、巷道及建築使用等，此有被告機關99年7月28日、同年10月27日勘查紀錄及101年6月8日現場會勘照片6幀附卷可稽，是系爭土地不符土地稅法第22條所定課徵田賦要件，次按前揭財政部96年2月13日台財稅字第00000000000號函係非都市土地之乙種或丙種建築用地現況作農用之課徵釋疑，核與本案系爭土地部分面積為法定空地而依土地稅減免規則第9條但書規定無免徵地價稅適用之情形有別，尚難比附援引，原告主張，顯為誤解，委無可採，併予敘明。

(七)為此聲明：原告之訴駁回，訴訟費用由原告負擔。

五、本件如事實概要欄所述之事實，除後列之兩造爭點外，有土地建物查詢資料、復查申請書、新北市政府稅捐稽徵處瑞芳分處100年地價稅繳款書、101年9月10日北稅法字第0000000000號復查決定書、新北市政府102年1月28日北府訴決字第00000000 00號訴願決定書為證，核堪認定為真正。而查本件兩造首要之爭點，經核厥為：本件對未成年人之原告乙○○所為之原處分、復查決定及訴願決定是否適法？

六、本院之判斷：

(一)按行政程序法第22條第1項規定：「有行政程序之行為能力者如下：一、依民法之規定，有行為能力之自然人。....」同條第2項規定「無行政程序行為程序能力者，應由其法定代理人代為行政程序行為。......」。另同法第69條第1項則規定：「對於無行政程序能力人為送達者，應向其法定代理人為之。」

(二)次按85年9月25日修正施行前之舊民法第1089條規定：對於未成年子女之權利、義務，除法律另有規定外，由父母共同行使或負擔之；父母對於權利之行使意思不一致時，由父行使之；父母之一方不能行使權利時，由他方行使之；父母不能共同負擔義務時，由有能力者負擔之。上開法條中段所規定：「父母對於權利之行使意思不一致時，由父行使之」，故舊制實務上對未成年子女之權利義務行使負擔，縱於父母意思有不一致時，因該舊制規定由父行使，乃容許僅由父為該未成年子女之法定代理人為已足。惟此規定，於83年09月23日經司法院大法官會議解釋第365號解釋：對於上開民法關於父母親權行使意思不一致時，父權優先之規定，是否違憲？業經解釋；「上開民法第1089條，關於父母對於未成年子女權利之行使意思不一致時，由父行使之規定部分，與憲法第7條人民無分男女在法律上一律平等，及憲法增修條文第9條第5項消除性別歧視之意旨不符，應予檢討修正」，故85年9月25日修正後之現行法，已將上開規定中：「父母對於權利之行使意思不一致時，由父行使之」刪除，修正後之1089條第1項則規定以：「對於未成年子女之權利義務，除法律另有規定外，由父母共同行使或負擔之。父母之一方不能行使權利時，由他方行使之。父母不能共同負擔義務時，由有能力者負擔之。」。意即，對於未成年子女之權利義務，除法律另有規定外，或父母事實上或法律上有不能行使權利者，使得由父或母一方行使或負擔外，父母二人乃為未成年子女之共同法定代理人，無分軒輊，而上開法定代理權，亦係父母之權利之一種，除前述例外情形外，殊無由父或母單獨行使之餘地。核先敘明。

(三)經查，本件原告乙○○，為民國00年0月00日生，屬限制行為能力之未成年人，依行政程序法第22條第1項規定無行政程序能力，而原告之父為甲○○、母為丙○○，父母均與之共同生活，父母之一方均無事實上或法律上不能行使對子女即原告親權之情形，此除有原告年籍身分資料（見本院卷第93、99頁）在卷足憑，並有本院102年6月6日之言詞辯論筆錄所訊明在卷。然查：

（1）本件原處分即被告機關（所屬瑞芳分處）100年度地價稅繳款書及第0000000000號復查決定，詎逕向本案未成年無行政程序能力之原告本人送達，並由原告本人收受（見原處分卷第123頁），並未依前述行政程序法第69條第1項之規定向原告之法定代理人二人為送達，本件原處分之送達，於法已有未合。

（2）次就被告機關上開100年度地價稅繳款書之原處分，如前述經未合法送達原告之法定代理人後，於原告既無行政程序能力下，依行政程序法第22條第2項及現行85年9月25日修正施行之民法第1089條之規定，原告所提起之復查申請，依法即應由其法定代理人父母共同為之，然原告所提復查申請（見原處分卷第100頁），卻僅由該無行政程序能力之原告中之法定代理人父親甲○○一人為之，復查機關未依法就原告所提起復查申請，於程序上先行命補正原告共同之法定代理人，詎即為復查實體之審理並加以駁回，自已悖於前揭法律規定，而誤為實體駁回之決定。

（3）末就系爭被告機關所命繳稅處分經復查決定駁回後，依訴願法第19條規定：「能獨立以法律行為負義務者，有訴願能力」，同法第20條第1項規定；「無訴願能力人應由其法定代理人代為訴願行為」，本件原告，既屬未成年人，無法獨立以法律行為負義務，雖再經提起訴願，然其所提訴願，亦未依前述民法第1089條之規定由其法定代理人父母共同為之，卻僅由該無行政程序能力之原告一人具狀提起（見原處分卷第151頁，即訴願卷第2頁），其所提訴願顯有不合法，訴願機關除未依法就原告所提訴願命補正該原告法定代理人二人之欠缺外，甚而就原告所提訴願理由補充狀，亦係由無訴願能力之原告一人具狀提出，亦未命補正共同法定代理人（見訴願卷40至42頁），仍詎為訴願之實體審理，並對該無訴願能力之原告為實體駁回之決定，亦有違背法令。

(四) 從而，本件原處分之送達、復查決定及訴願之提起，既有前述違背法令之處，被告及訴願機關誤逕對無行政程序能力及訴願能力之原告為送達及逕為實體之裁判，於法尚有未洽。原告起訴請求撤銷就原告部份所為訴願決定及原處分（含復查決定），亦即新北市政府案號0000000000號就原告部份所為訴願決定及原處分（被告機關所屬瑞芳分處）100年地價稅繳款書與0000000000號復查決定均撤銷，為有理由，應予准許。至於原告訴之聲明第(2)項訴請「被告對原告101年10月19日提出之訴願申請，應作成訴願有理，將復查決定書退回原處分機關確認○○區○○段000地號之課稅面積，重新決定100年度該地價稅稅額」，乃涉及被告機關日後於本件訴願決定及原處分（含復查決定）經撤銷後所重新核定處分時之事實認定與裁量之權責，復涉該原告日後就重為之處分是否提起訴願之審級利益，本院尚無由逕為代之准駁，原告上開聲明，依法即難准許，應予駁回。至於本件訴訟費用即原告起訴所預繳納之裁判費用2000元，爰由本院酌定命該部分敗訴之被告全部負擔，至於原告訴之聲明第(3)項所誤括列之（申請公家機關佐證費用）云云，依法並非本件訴訟費用，被告此部份顯有誤認，特併敘明。

(五)本件判決基礎已臻明確，兩造其餘實體攻擊防禦方法及訴訟資料，本院自無庸一一再加論述，爰併敘明。

七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。