臺灣士林地方法院96年度訴字第1095號

臺灣士林地方法院刑事判決　　　　　　　96年度訴字第1095號

公訴人

臺灣士林地方法院檢察署檢察官

被告

甲○○

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（96年度偵字第1360號）及移送併辦（97年度偵字第7390號），被告於本院準備程序中自白犯罪，經本院合議庭裁定改由受命法官獨任依簡式審判程序審理並判決如下：

主文

事實

一、甲○○明知擔任營利事業負責人，辦理統一發票購買證，請購統一發票供他人虛開發票，將幫助他人逃漏營業稅，竟仍將證件交付有犯意聯絡自稱「大哥」之不詳成年男子，辦理公司變更登記事宜，並向大哥之不詳男子取得21萬元之報酬，由甲○○擔任傑得利有限公司（設臺北市北投區○○○路40巷21號2 樓，下稱傑得利公司）之負責人，為稅捐稽徵法之納稅義務人與商業會計法之商業負責人，甲○○與該不詳男子即共同基於行使業務登載不實文書之概括犯意聯絡，明知該公司無進出口及進銷貨營業事實，自91年9 月1 日起至12月31日止，取得如附表（一）所示之寰訊電信有限公司（下稱寰訊公司）、德貿實業有限公司（下稱德貿公司）2 家涉嫌虛設行號公司所開立之不實統一發票42紙，金額計新臺幣（下同）1 億5,260 萬7,13 2元，佔其總進項比例達100％，充當進項憑證，據以向稅捐機關申報用以扣抵銷項稅額，足以生損害於稅捐機關課徵營利稅之正確性。又甲○○與該不詳男子明知林源德於民國91年間並未受僱於傑得利公司，亦均未自該公司受領薪資所得，竟虛偽登載林源德之薪資所得15萬2,000 元於其業務上作成之「91年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（以下簡稱扣繳憑單），並持向財政部臺北市國稅局報稅而行使之，足以生損害於林源德及稅捐機關課徵營利稅之正確性。另甲○○與該不詳男子共同基於填載不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，虛開不實會計原始憑證之統一發票101 紙，銷售額計1 億5, 297萬2,897 元，交付予如附表（二）所示之全安綜合科技有限公司（下稱全安公司）、坤伍有限公司（下稱坤伍公司）、遠亮有限公司（下稱遠亮公司）、威致興有限公司（下稱威致興公司）、東無有限公司（下稱東無公司）、南音有限公司（下稱南音公司）及廣源昌企業有限公司（下稱廣源昌公司）等7家 公司，前述全安等公司持其中不實之99紙發票，銷售額1 億4,937 萬2,89 7元，據以申報扣抵銷項稅額，幫助全安公司等營業人逃漏營業稅746 萬8,653 元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。

二、案經法務部調查局臺北市調查處移送臺灣士林地方法院檢察署檢察官偵查起訴及移送併辦。

理由

一、上揭犯罪事實，業據被告甲○○於檢察官偵查中及本院訊問時坦承不諱，核與證人林源德於警詢中（兩造當事人均同意作為證據）所證述之情節相符，並有傑得利公司設立登記表、傑得利公司營業稅查核案件查詢作業申報資料、專案申請調檔統一發票查核名冊與清單各1 份、財政部臺北市國稅局查緝案件稽查報告書及林源德之91年度綜合所得稅各類所得資料清單等附於偵查卷可稽，事證明確，被告犯行均堪認定。

二、新舊法比較：

⑴按被告行為後，刑法第2 條法律變更適用及第28條共犯、第56條連續犯、第55條牽連犯、第41條易科罰金、第33條第5款罰金之規定，已於94年1 月7 日經立法院修正三讀通過，總統命令公布，於95年7 月1 日施行，該法第2 條係規範行為後法律變更適用所生新舊法律比較適用之準據法，於新法施行後，應適用新法第2 條第1 項之規定，為「從舊從輕」之比較。

⑵被告甲○○先後多次以明知為不實之事項而填製會計憑證行為及幫助他人逃漏稅捐之行為，及行使業務上文書登載不實之行為均時間緊接，犯罪構成要件相同，顯係基於概括犯意而為之，惟被告行為後，刑法第56條連續犯之規定，業於94年1 月7 日修正公布刪除，並於95年7 月1 日施行，則被告之犯行，因行為後新法業已刪除連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依新法第2 條第1 項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即舊法論以連續犯1 罪並加重其刑（最高法院95年第8 次刑事庭會議決議參照）。

⑶又刑法第55條後段有關「犯一罪而其方法或結果之行為犯他罪名」之牽連犯之規定，亦修正刪除，亦自95年7 月1 日起施行。亦即修正後之刑法，已無牽連犯得論以裁判上一罪之情形。所犯之數罪，應按其具體情形論罪。查被告所為幫助逃漏稅捐罪與商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，其行為、時間均屬個別獨立，但有原因、結果之牽連關係，若適用修正前之規定，顯較有利於被告，自應依修正後刑法第2 條第1 項前段之規定，適用修正前刑法第55 條後段之規定，從較重之商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪處斷。

⑷修正前刑法第41條第1 項前段規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。」又修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條（於95年7月1 日修正刪除）規定，就其原定數額提高為100 倍折算1日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準，最高得以銀元300 元折算1 日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900 元折算為1日 。惟95年7 月1 日修正公布施行之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1000 元 、2000元或3000元折算1 日，易科罰金。」比較修正前後之易科罰金折算標準，以修正前之規定，較有利於被告，則應依修正後刑法第2 條第1 項前段，適用修正前刑法第41條第1 項前段規定，定其折算標準。

⑸刑法第215 條之業務登載不實罪，法定刑得科銀元500 元以下之罰金，修正前商業會計法第71條第1 款商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，法定刑得科或併科新台幣15萬元以下之罰金，及稅捐稽徵法第43條第1 項幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪，法定刑得科新台幣6 萬元以下之罰金，均設有罰金刑之規定。依被告行為時之刑法第33 條第5 款規定：「主刑之種類如左：五、罰金：1 元以上。」，換算新臺幣後，為新臺幣3 元以上。惟被告行為後修正刑法第33條第5 款規定：「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之。」，經比較修正前後關於科處罰金刑之最低刑度規定，自應以有利於被告之行為時刑法規定論處。

⑹被告行為時刑法第28條原規定：「二人以上共同『實施　』犯罪之行為者，皆為共同正犯」。被告行為後該條修正為：「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯」。將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯。新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，應有新舊法比較適用之問題，且倘比較結果並無有利或不利之情形，即應依刑法第2 條第1 項前段之規定，適用行為時之法律，方為適法（最高法院96年度台上字第934 號、第1037號、1323號、第2566號判決意旨參照。）本件被告甲○○與綽號「大哥」之成年男子間係基於共同犯罪之意思而參與犯罪構成要件行為之犯罪，不論新法、舊法，均構成共同正犯，上述刑法第28條之修正內容，對被告尚無有利或不利之情形，依刑法第2 條第1 項前段之規定，應適用修正前刑法第28條規定為論述。

⑺又商業會計法第71條第1 款商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，已於95年5 月24日經總統令修正公佈，罰金刑部分提高為新台幣60萬元以下，而修正前之罰金刑則為新台幣15萬元以下，修正後之規定，並未有利於被告，應依刑法第2 條第1 項前段之規定，適用行為時之法律論處。

三、核被告所為係犯修正前之商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪與刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪。被告先後多次以明知為不實之事項而填製會計憑證行為及幫助他人逃漏稅捐之行為及行使業務登載不實文書之行為，均時間緊接，所犯係構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，應依修正前刑法第56條連續犯之規定各論以一罪，並加重其刑。被告甲○○與綽號「大哥」之成年男子間有犯意聯絡及行為分擔，應依修正前刑法第28條之規定論以共同正犯。被告所犯上開修正前之商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助逃漏稅捐罪2 罪，有手段、目的之牽連關係，為牽連犯，應依修正前刑法第55條規定，從一重論以連續商業負責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪。被告虛偽登載林源德之薪資所得15萬2,000 元於其業務上作成之「91年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，並並持向財政部臺北市國稅局報稅而行使，其業務登載不實，為行使所吸收，不另論罪。被告所犯修正前之商業會計法第71條第1 款之填製不實會計憑證罪及刑法第216 條、第215 條行使業務登載不實文書罪，犯意個別，罪名不同，應分論併罰之。又被告虛偽登載林源德之薪資所得15萬2,000 元於其業務上作成之「91年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，並並持向財政部臺北市國稅局報稅而行使之犯行雖未經起訴，惟此部分與其行使前開虛設行號公司所開立之統一發票之犯行有連續犯之關係，為裁判上之ㄧ罪，本院自得併與審理。爰審酌被告所為對於社會經濟安全之潛在危險程度，暨其智識程度、手段及犯罪後坦承犯行，態度尚稱良好等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準。又被告犯罪時間均在96年4 月24日以前，核無中華民國九十六年罪犯減刑條例第3 條、第5 條不予減刑之情形（被告係於減刑條例施行後之98年3 月31日始經通緝），爰依同條例第2 條第1 項第3 款規定減其宣告刑二分之一，並諭知易科罰金之折算標準。

四、併案審理退其中併辦稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之逃漏稅捐罪部分：

⑴、移送併案審理意旨（臺灣士林地方法院檢察署97年度偵字第7390號）略以：被告甲○○係臺北市北投區○○○路40巷21號2 樓傑得利公司負責人，為從事業務之人，明知林源德於民國91年間並未受僱於傑得利公司，亦均未自該公司受領薪資所得，其基於逃漏稅捐犯意，虛偽登載林源德之薪資所得15萬2,000 元於其業務上作成之「91年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單」（以下簡稱扣繳憑單），並據以製作傑得利公司91年度營利事業所得稅結算申報書，將上開不實薪資列為營業費用，自該公司之所得額中扣除，並持向財政部臺北市國稅局報稅而行使之，以此詐術逃漏傑得利公司91年度營利事業所得稅，因認被告另犯有稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之逃漏稅捐罪。

⑵、按公司為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格主體。公司負責人為公司之代表，其為公司所為行為，應由公司負責。故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，因納稅義務人為公司，其所觸犯稅捐稽徵法第41條之罪之犯罪或受罰主體，仍為公司，而非公司負責人，僅因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1 款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人。是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰，乃屬代罰之性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。而被告前揭行使業務登載不實文書罪之犯行，係被告本身為犯罪主體所犯罪名，與另罪稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之逃漏稅捐罪係以傑得利公司為犯罪主體，兩者之間犯罪主體迥異，即無何牽連犯關係可言（最高法院89年度台非字第50號參照），是被告上開所犯二罪應分論併罰。其所犯稅捐稽徵法第47條第1 款、第41條之逃漏稅捐罪，未經起訴，本院自無從併與審理，附此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法43條第1項，刑法第11條前段、修正後刑法第2 條第1 項前段、刑法第216 條、第215 條、修正前刑法第28條、第55條、第56條、第41條第1 項前段，刑法施行法第1 條之1 ，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條，現行法規所定貨幣單位折算新台幣條例第2 條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，判決如主文。

本案經檢察官翁偉倫到庭執行職務。

刑事第一庭法 官 賴邦元

附錄本案論罪科刑法條之依據：修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

稅捐稽徵法第43條（教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰）教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒刑、拘役或科新台幣 6 萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。

中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210 條至第215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。

中華民國刑法第215 條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或5 百元以下罰金。