最高行政法院(含改制前行政法院)100年度判字第1090號

最　高　行　政　法　院　判　決

100年度判字第1090號

再審原告

盧正忠

再審被告

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

鄭義和

上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國99年6月24日本院99年度判字第643號判決及97年8月14日臺中高等行政法院97年度簡字第63號判決，提起再審之訴，本院判決如下：

主文

理由

一、再審原告民國92年度綜合所得稅結算申報，列報取自台灣電力股份有限公司（下稱台電公司）輸變電工程處中區施工處之其他收入新臺幣（下同）1,384,480元（再審原告以之為補償費，未計入綜合所得總額），經再審被告所屬臺中市分局歸課綜合所得總額2,097,618元，補徵應納稅額189,722元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經原審97年度簡字第63號判決（下稱原審判決）駁回。再審原告提起上訴，本院99年度判字第643號判決（下稱原確定判決）駁回其上訴。再審原告以原審判決及原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，提起本件再審之訴。

二、再審原告起訴主張：（一）台電公司所給付之補償費，係屬個人特別犧牲所享有之補償，依財政部93年6月28日台財稅字第09304505280號令及91年1月31日臺財稅字第0910450397號令等意旨，無須課徵所得稅。原處分及訴願決定僅援引財政部95年10月19日台財稅字第09500453640號函為據，有違法律保留原則；況該函釋對其下級機關或一般民眾並無拘束力。（二）系爭補償費係因台電公司侵犯再審原告權利，而須埋設電力地下設施而使用系爭土地，由台電公司所給付之代價。原確定判決以系爭土地可為重劃分配回土地，且屬既成道路，台電公司於其地下設置電纜覆蓋鋪平後，仍恢復原先狀態，其財產價值未因施工而減少或滅失，顯與司法院釋字第440號解釋及民法土地所有權之相關規定有所違背，構成適用法規顯有錯誤之事由。（三）原確定判決以再審原告之被繼承人有出具土地使用同意書，論以再審原告應受同意書之拘束，惟依民法第758條之規定，再審原告自不應受該同意書之拘束；加諸土地使用同意書之簽訂日期為82年3月2日，然依82年7月16日司法院釋字第324號解釋之意旨，該同意書簽署時尚無行政契約之相關規範，故該行政契約係自始無效。（四）原確定判決以再審原告未提出土地成本、相關增值稅、契稅等資料，亦未去函地政機關查詢，而不准再審原告減除成本及必要費用，顯違背行政訴訟法第125條之規定。（五）依司法院釋字第607號解釋，再審原告依法並無設置帳簿、保存或持有資料之義務，再審被告理應採取推計課稅之方式計算，以維持課稅公平及量能課稅之精神，惟再審被告直接以補償費為所得額，故其計算出來的綜所稅稅額即非正確。又依司法院釋字第607號解釋之意旨，所得之定義為「資產的純增加」，惟92年度台電公司的補償費扣除同年度再審原告所有土地公告現值後，已成負數，故此一部分並非所得。（六）再審被告95年10月19日台財稅字第09500453640號函、98年11月30日台財稅字第09804580080號令、95年9月8日中區國稅二字第0950044020號函其中說明五之內容，為財政部賦稅署74年8月15日台稅一發地2083號函所明示，惟均未編入所得稅法令彙編，自不可再為援引適用，則台電公司錯誤適用2083號函致未先扣繳所得稅部份，應先處以台電公司罰鍰，方符法律規定，惟原審判決、原確定判決對此均未指摘，顯有不適用法規或適用不當之違誤等語，求為判決原審判決、原確定判決廢棄，訴願決定及原處分撤銷，及確認台電公司92年度給付之補償費屬損害賠償應免徵所得稅。

三、再審被告則以：司法院釋字第440號解釋意旨為國家機關依法行使公權力致人民之財產遭受損失，若逾其社會責任所應忍受之範圍，形成個人之特別犧牲者，國家應予合理補償，與本件應否課徵所得稅是屬二事，是再審原告執此主張顯有誤解；又系爭土地為都市○○○○○○○道路，既經雙方合意，在不影響台電公司地下電纜管路使用原則下，土地所有權人仍得作其他使用，而系爭土地尚未依法徵收或協議價購前，地主仍具所有權，是台電公司發給地主之補償費，非屬損害賠償，自當以其收入核定所得；另再審原告所列舉財政部93年及91年號令免徵所得稅情形，乃政府以土地經協議設定或徵收取得地上權之補償費，係屬損害補償性質，與本件系爭土地尚未依法徵收或協議價購前，地主仍具所有權有別，是台電公司發給再審原告之補償費，非屬損害賠償，尚無免稅之適用等語，資為抗辯。

四、本院按：（一）行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤者，係指原裁判所適用之法規與該案應適用之法規相違背或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，當事人對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。（二）原確定判決及原審判決援引司法院釋字第607號解釋及所得稅法第14條第1項第10類其他所得之規定，對所得之定義採「純資產增加說」，則不論補償費之屬性為何，扣除成本費用後，只要有資產之增加，除法律另有減免之規定外，即屬納稅義務人應依法申報繳稅之所得。本件再審原告並未設定地上權供台電公司使用系爭土地，亦未因土地被徵收而獲取補償費，土地之所有權仍存在，且系爭土地本為既成道路，其地下設置電纜覆蓋鋪平後，仍恢復原先之狀態，再審原告將來於土地重劃時依規定仍可參加土地分配，其財產價值並未因台電公司施工而減少或滅失，是再審原告取得之系爭土地補償費，自非屬損害補償性質；至於財政部91年1月31日臺財稅字第0910450397號函釋、司法院釋字第508號解釋，因係經過地上權、租賃權或地上物之換價，與本件未經換價程序者不同，自無適用之餘地；又推計課稅，係對納稅義務人所得額不明時，得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額，本件再審原告自台電公司取得之系爭所得額，再審原告並無爭執，其所得額已屬明確，顯無適用推計課稅規定之餘地；至再審原告如主張系爭所得有成本或費用可扣除，依舉證責任分配之法則，應由再審原告負舉證責任等語，對於再審原告之主張何以不足採，分別予以指駁甚明，並無適用法規顯有錯誤之情事。（三）原確定判決依據再審原告之被繼承人劉玉秀提供臺中市政府使用系爭土地之同意書（見原處分卷第9頁），謂再審原告應受上開同意書之拘束等語，查再審原告受讓系爭土地之移轉原因為贈與並非繼承，再審原告並不當然受上開同意書之拘束，惟再審原告與台電公司簽有土地使用承諾書及切結書（原處分卷第22頁及24頁），自應受該承諾書及切結書之拘束，原確定判決理由雖有不當，但結果並無不同。再審意旨所謂取得土地之成本、土地增值稅、契稅、代書費等，均係經換價程序（例如價購地上權或租賃權、徵收土地或地上物），始生之成本或費用，本件既未經換價程序，自不生該等成本費用應從系爭所得中減除之問題。又財政部95年10月19日台財稅字第09500453640號函係財政部針對本件個案所為之釋示，縱未經編入所得稅法令彙編，對於本件當然有其適用，再審意旨謂不得再予援用，核有誤會。綜上所述，本件再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。

五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第一庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異