最高行政法院(含改制前行政法院)101年度判字第746號

最　高　行　政　法　院　判　決

101年度判字第746號

上訴人

羅清傳

被上訴人

桃園縣政府地方稅務局

代表人

林延文

上列當事人間土地增值稅事件，上訴人對於中華民國101年3月15日臺北高等行政法院100年度訴字第1948號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、訴外人何逢堉所有坐落桃園縣觀音鄉○○○段○○○○段396、621、611、610、609、608、586地號等7筆土地（下稱系爭土地），於民國86年12月2日經臺灣桃園地方法院民事執行處強制執行拍賣，由訴外人何逢格拍定取得，被上訴人依該院民事執行處函囑核算土地增值稅計新臺幣（下同）779,727元，並由法院代為扣繳付清在案。而上訴人以訴外人何逢堉之債權人地位，於98年11月17日向被上訴人申請上開土地依行為時土地稅法第39條之2規定免徵土地增值稅，案經被上訴人於98年11月26日以桃稅壢增字第0980087690號函復否准所請，上訴人不服，提起訴願遭駁回，遂提起行政訴訟，經原審法院以99年度訴字第715號判決（下稱原確定判決）駁回，上訴人仍不服，乃向本院提起上訴，經本院以99年度裁字第2057號裁定上訴駁回確定在案。嗣上訴人再於100年7月22日再向被上訴人申請免徵系爭土地增值稅，案經被上訴人以100年8月8日桃稅壢增字第1000092615號函復（下稱系爭函文）否准所請，上訴人不服，再提起訴願，經訴願駁回，上訴人猶未甘服，遂向原審法院提起行政訴訟，經原審以100年度訴字第1948號判決（下稱原判決）駁回。上訴人仍不服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：農業用地若符合「農業用地依法作農業使用期間」、移轉與「自行耕作之農民繼續耕作」之要件者，即免徵土地增值稅，倘稽徵機關依一般稅率課土地增值稅，係屬「適用法規有錯誤」，而應依稅捐稽徵法第28條第2項有退還溢繳稅額之義務，依本院100年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議，抵押權人得代位提出撤銷之訴及課予義務訴訟，不生無權申請、當事人不適格之問題；故原確定判決所為論斷，適用法規顯有錯誤，有「相當」再審之事由，依法應許上訴人重新申請，被上訴人及訴願機關徒以既經判決確定，即不許重新申請，認事用法尚有不洽等語，為此，訴請將：「1.訴願決定及原處分均撤銷；2.被上訴人應依上訴人之申請，對於系爭土地，作成退還溢繳稅額779,727元之行政處分，並自拍定人代為繳納稅款之日即87年7月25日起算，至填發收入退還書國庫支票之日止，依代為繳納稅款之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，將溢繳稅款函請臺灣桃園地方法院民事執行處86年度民執天字第2308號執行事件重新分配等事項作成決定」。

三、被上訴人則以：上訴人前於98年11月17日向被上訴人申請將系爭土地依行為時土地稅法第39條之2規定，作成免徵土地增值稅之行政處分乙案，業經被上訴人否准，並循序遭原確定判決及本院99年度裁字第2057號裁定駁回確定在案。嗣上訴人於100年7月22日再向被上訴人申請免徵系爭土地增值稅，案經被上訴人以系爭函文回覆上訴人。惟前揭函文純屬單純之意思通知，對於當事人申請事項並無准駁之表示，亦不生法律上之任何效果，自不得為行政訴訟之標的，先予敘明。另本院100年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議，係指若系爭土地符合72年8月1日修正公布農業發展條例第27條（78年10月30日修正公布土地稅法第39條之2）規定免徵土地增值稅要件，又須上訴人為系爭土地之抵押權人，且拍賣土地課徵土地增值稅之處分直接侵害上訴人之抵押權，上訴人始得代位債務人請求退還溢繳之稅款予執行法院。然依行為時農業發展條例第27條規定，免徵土地增值稅應同時具備：移轉之土地為農業用地，移轉時仍在依法作農業使用中，且移轉與自行耕作之農民繼續耕作等三要件，本案因原土地所有權人及拍定人均未向被上訴人提出依行為時農業發展條例第27條規定免徵土地增值稅，且法院於拍賣時亦未檢附證明文件，致被上訴人無法憑以核定。上訴人雖提出土地登記簿謄本載明其為系爭土地之抵押權人，於系爭土地上設定本金最高限額600萬元之抵押權，登記日期為84年1月17日，惟依此事證僅可證明其於84年至86年拍賣前於系爭土地上享有最高限額抵押權，然此為擔保物權，迄今行使代位權時，上訴人是否仍為訴外人之債權人，且此債務已發生遲延責任等節均有未明，上訴人貿然以債權人身分向被上訴人代位主張訴外人之權利，自屬無據，此有原審法院96年度訴字第83號判決意旨參照等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）上訴人係於98年11月17日向被上訴人申請系爭土地依行為時土地稅法第39條之2規定免徵土地增值稅（並主張符合農業發展條例第27條之免稅規定，及依稅捐稽徵法第28條第2項退還稅款），案經被上訴人否准，而上訴人提起行政救濟，業經判決確定在案（參見原確定判決、本院99年度裁字第2057號裁定）。上訴人再次申請所主張之法律依據均相同，嚴格而言，本次上訴人之申請書所示內容與前次申請之確定判決意旨，除參酌本院100年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議外，並無差異。而本院100年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議，是法律上見解之陳述，並非請求權之基礎；因此被上訴人以系爭函文函覆上訴人，所請事項業經否准並經判決確定者，參酌訴願法第3條第1項之規定，系爭函文當屬觀念通知。（二）本件上訴人有無申請程序重開？經被上訴人陳明：「上訴人之申請書是沒有提到，也沒有補充任何新事證要申請程序重開」，然而上訴人提出申請之際將「本院100年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議」列為附件，就是表彰上訴人是依據該決議主張行政訴訟法第4條之撤銷之訴及第5條之課予義務訴訟，而且是有權提起者，若在程序上對上訴人為最大利益之觀察，就已經提出申請經否准而再次提起申請者，應該是行政程序法第128條程序重開之請求，因此訴願程序作比較有利於上訴人的程序上觀點，並非無由。至於系爭函文，在申請書視為有申請程序重開之意旨下，則應視為有否准之意思（因為對上訴人之申請而言，實質上是拒絕），則應屬行政處分，上訴人自得主張撤銷之訴。然而，前次申請事件（98年11月17日向被上訴人申請者），業經否准，而上訴人提起救濟，亦經法院判決駁回確定，參照行政訴訟法第213條規定：「訴訟標的於確定之終局判決中經裁判者，有確定力。」之規定，上訴人申請程序重開之要件當更行嚴格。就行政程序法第128條之規定而言，於法定救濟期間經過後，而當其具有法定事由時，應准許行政處分之相對人或利害關係人得向行政機關申請撤銷、廢止或變更行政處分，以符合法治原則，是行政程序重開制度之目的，係在調和法之安定性、目的性與正義間之衝突。因此行政程序法第128條第1項所稱「法定救濟期間經過後」，係指行政處分因法定救濟期間經過後，不能再以通常之救濟途徑，予以撤銷或變更，而發生形式確定力者而言。非經實體判決確定之行政處分，符合法定事由者，自得依上開規定申請重新進行行政程序。若經行政法院實體確定判決予以維持之行政處分，相對人或利害關係人得依再審程序謀求救濟，並不在重新進行行政程序之列；亦即經由法院判決而有行政訴訟法第213條規定之確定力者，推翻該判決效力者，並非行政程序法上的程序重開，而是行政訴訟法上的再審程序；故上訴人即使請求程序再開，亦與行政程序法第128條之規定不符，故訴願決定從實體上予以駁回，應屬於法有據。又關於「本院100年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議」，僅屬實體法上之法律意見（抵押權人如何代位主張法院拍賣事件中關於自耕土地之土地增值稅的核課），這樣的陳述，不會動搖已經判決確定之事項（參見原確定判決、本院99年度裁字第2057號裁定），當然上訴人就不能以該決議之內容來推翻已經發生既判力的法院判決，併此敘明。（三）綜上所述，被上訴人所作之系爭函文，並非無據，而訴願決定在程序上採取較寬容的方式處理（視為有程序再開之申請），而經審查予以實體駁回，亦無不合。上訴人徒執前詞，訴請撤銷並請求准予退稅之行政處分者，原審法院亦是採取在程序上對上訴人最有利益之審認（視為有程序再開之申請），而認定均為無理由，均應予駁回。至於，上訴人主張之其他實體法上之理由，因本件無法程序重開，自無再為審查之必要；若上訴人就確定判決仍有爭執，則應循再審程序救濟之。又本案事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明等由，而駁回上訴人在原審之訴。

五、本院按：人民對行政機關申請作成授益行政處分，經行政機關予以否准，人民未提起行政爭訟而形式確定，或雖提起行政爭訟而經駁回確定(無論有無發生既判力)，人民在事實及法律狀態未變更情形之下，仍就同一事件向行政機關為申請，行政機關僅引述先前作成之決定，而未准其申請，此項申請單純屬於行政程序法第173條之人民陳情之案件，非屬行政訴訟法第5條所稱之「依法申請案件」，行政機關之否准，因未新發生法律效果，並非行政處分，此即學說上所稱之「重覆處置」，人民不得對此重覆處置提起課予義務訴訟。查上訴人於98年11月17日代位向被上訴人申請系爭土地依行為時土地稅法第39條之2規定免徵土地增值稅，並主張符合農業發展條例第27條之免稅規定，依稅捐稽徵法第28條第2項退還稅款，案經被上訴人否准，而循序提起行政爭訟，經行政法院判決駁回確定(見附於被上訴人行政救濟卷之被上訴人所屬中壢分局98年11月26日桃稅壢增字第0980087690號函、原審99年度訴字第715號判決及本院99年度裁字第2057號裁定）。雖然之後本院100年度4月份第2次庭長法官聯席會議作成抵押權人對稽徵機關就抵押標的土地所為課徵土地增值稅處分有法律上之利害關係，得對該違法課稅處分循序提起行政訴訟法第4條規定之撤銷訴訟，以為救濟，並因其對違法課徵土地增值稅處分有法律上利害關係，其權利將因債務人是否行使退稅請求而直接受影響，應許其於債務人怠於依稅捐稽徵法第28條行使退稅請求時，得代位債務人請求稽徵機關退還溢繳之稅款予執行法院，進而於遭否准後，得循序提起行政訴訟法第5條規定之課予義務訴訟，以資救濟。然此僅是本院之統一法律見解，並非事實或法律狀態有所改變，上訴人再次就同一事件為申請，被上訴人之系爭函文以同一事件經裁判而未准其「申請」，依照首揭說明，上訴人之「申請」非屬行政訴訟法第5條所稱之「依法申請之案件」，系爭函文非屬行政處分，上訴人提起本件課予義務訴訟，不合行政訴訟法第5條之要件，起訴不合法，應予駁回。原判決以系爭函文非行政處分之論述，雖略有不同，然其駁回上訴人之訴之結論，則無二致，原判決應予維持。上訴意旨主張原確定判決未就「退還溢繳稅額請求權」為判決，則判決已確定，上訴人要非不得準據本院100年度4月份第2次庭長法官聯席會議決議，以抵押權人之地位，代位繳納義務人何逢堉請求退還溢繳稅款，被上訴人消極不處理，參訴願法第2條第1項規定，亦為行政處分之一種，上訴人自得提出訴願，於受不利益確定後，依行政訴訟法之規定提出爭訟，合法有據，原判決認系爭函文非行政處分，上訴人不得提出訴願爭訟，為判決不適用法規或適用不當，致影響與判決，為判決違背法令云云，並不足採。又上訴人並未申請程序重開，原審99年度訴字第715號確定判決係以上訴人當事人不適格而駁回其訴，此種判決係屬訴訟判決而非實體判決，不發生確定實體法律關係之既判力。原判決關於程序重開之論述係屬贅論而且有誤，然此並不影響判決結果，自不得據以請求廢棄原判決。從而，上訴意旨求予廢棄原判決，並無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第五庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異